Методические основы аудита финансовых результатов деятельности предприятия

Введение

В ходе аудиторской  проверки особое внимание уделяется  доходам и расходам, образующим в конечном итоге прибыль предприятия. Значение прибыли в современной рыночной экономике огромно. Как экономическая категория она характеризует финансовый результат предпринимательской деятельности предприятия. Прибыль является показателем, наиболее полно отражающим эффективность производства, объем и качество произведенной продукции, состояние производительности труда, уровень себестоимости. Вместе с тем прибыль оказывает стимулирующее воздействие на укрепление коммерческого расчета, интенсификацию производства при любой форме собственности.

В настоящее время  рассмотрению прибыли в литературе по бухгалтерскому учету и аудиту уделяется особое внимание. И дело здесь не только во влиянии процесса управления прибылью на финансовое состояние предприятия, но и в большом количестве новых нормативных документов, регулирующих порядок работы организаций в области определения результатов деятельности.

Именно важность качественного проведения аудита финансовых результатов, многочисленные проблемы бухгалтерского учета данного объекта, изменения в отчетности, разногласия, возникающие между предприятиями и налоговыми органами предопределили выбор темы работы «Аудиторская проверка финансовых результатов и их распределение».

Цель настоящей  работы – рассмотреть методику аудита формирования финансовых результатов деятельности предприятия и ее итоги на примере конкретного предприятия ООО «Крупный».

1 МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА ФИНАНСОВЫХ              РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1 Цель, задачи и нормативное  регулирование аудиторской проверки       финансовых результатов и их распределения

Целью аудита финансовых результатов и распределения прибыли является выражение мнения о достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков организации, законности распределения прибыли, остающейся в ее распоряжении после налогообложения.

Задачами данного  вида аудита являются:

• установление правильности определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг;
• анализ правильности учета прочих доходов и расходов, правомерности и обоснованности распределения чистой прибыли.

Работы при  проведении аудита финансовых результатов  и распределения прибыли можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

В процессе аудиторской  проверки операций, связанных с формированием  финансовых результатов и распределением прибыли, следует руководствоваться следующими нормативными документами:

• Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями);
• положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 32 (в ред. от 27.11.06 г.);
• положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33 (в ред. от 27.11.06 г.);
• приказ Минфина России от 22.07.03 г. № 67 (в ред. от 18.09.06 г.) "О формах бухгалтерской отчетности организаций";
• приказ Минфина России от 18.09.06 г. № 115 "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету".

Анализируются учредительные документы, протоколы  собраний учредителей, приказы, распоряжения, накладные (акты выполненных работ), отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры (журналы-ордера № 11, 15, ведомости и машинограммы) по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 96 "Резервы предстоящих доходов", 99 "Прибыли и убытки" и др., главная книга, отчет о прибылях и убытках (форма « 2).

1.2 Ознакомительный этап аудиторской проверки финансовых  
результатов и их распределения

Часто внутрифирменная аудиторская проверка начинается с оценки системы внутрихозяйственного контроля. Внутрихозяйственный контроль – один из видов экономического контроля, осуществляемый в пределах своей компетенции всеми отделами и службами, руководителями и специалистами предприятия, он позволяет вовремя выявлять отрицательные отклонения и нарушения технологии производства, факты хищений и злоупотреблений, если они имели место.

Далее аудитору следует проверить заключительные записи по итогам отчетного года по счету 90, а также проверить, как закрывается финансовый результат от обычных видов деятельности, т.е. перенесено ли сальдо по счету 90 на счет 99.

Необходимо  уделить внимание проверке реформации годового баланса. Для этих целей  следует использовать счета 90, 91 и 99.

Реформация  проводится 31 декабря, после того как  в учете будет отражена последняя  хозяйственная операция фирмы.

Операция по реформации баланса состоит из двух этапов:

• закрываются счета, на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности фирмы. Это счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы";
• включается финансовый результат, полученный организацией за прошедший год, в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.

В течение года на счете 90 учитываются выручка от реализации по обычным видам деятельности и себестоимость выпущенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. На счете 91 - прочие доходы и расходы. Но на конец каждого месяца эти счета нужно закрывать, чтобы можно было определить финансовый результат от деятельности фирмы. Поэтому аудиторы сопоставляют обороты по дебету и кредиту указанных счетов. Если больше дебетовый оборот - то по этому виду деятельности должен быть убыток, если кредитовый - то прибыль.

Поскольку реформация баланса заключается в закрытии счетов 90 и 91, следует проверить, произведены ли заключительные бухгалтерские записи по итогам года:

Дебет 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", Кредит 99,

Дебет 99, Кредит 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Затем проверяется  закрытие счета 99. Сальдо счета 99, равное чистой прибыли (или убытку) текущего года, должно быть перенесено на счет 84.

1.3 Основной этап аудиторской проверки финансовых результатов и их   распределения

На данном этапе аудитор обобщает результаты процедур, выполненных на ознакомительном этапе, и оценивает влияние выявленных отклонений на следующие показатели формы № 2:

• выручка;
• себестоимость;
• валовая прибыль;
• коммерческие расходы;
• управленческие расходы;
• прибыль (убыток) от продаж.

После этого  следует приступить к изучению операций, в результате которых формируются прочие доходы и расходы. Обобщая результаты влияния отклонений по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества, аудиторам необходимо откорректировать соответствующие показатели.

В таблице 1.1 приведен перечень первичных документов, на основании которых аудитор должен проверить правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов.

Таблица 1.1 – Перечень первичных документов

После этого  аудиторы приступают к проверке правильности формирования и использования различных фондов и резервов, создаваемых в организации. Эта проверка заключается в тщательном изучении отдельных положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В документах должны быть раскрыты источники формирования и использования таких фондов и резервов.

Затем аудиторы изучают фактический порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения, и его соответствие порядку, сформулированному в учредительных документах, учетной политике.

На основании  протоколов заседаний общего собрания учредителей, смет аудиторы проверяют обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли, правильность отражения данных операций по счету 84.

Выявленные  в ходе ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

1.4 Заключительный этап аудиторской проверки финансовых  
результатов и их распределения

После окончания  работ аудитор формирует пакет  рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Типичными ошибками, которые могут быть выявлены в  результате проведения аудита финансовых результатов и распределения прибыли, являются следующие:

• нарушение порядка составления формы № 2 в части занижения или завышения показателей, участвующих при формировании отчета;
• неверное отнесение доходов в состав прочих доходов;
• неверное отнесение расходов в состав прочих расходов;
• неправомерное распределение прибыли отчетного года;
• ошибочная корреспонденция счетов при отражении прочих доходов и расходов;
• ошибочная корреспонденция счетов при отражении некоторых расходов за счет собственных источников через счет 84.

2 АУДИТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ  В ООО «КРУПНЫЙ» И ЕГО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ

2.1 Краткая организационно-экономическая  характеристика  
деятельности предприятия

Общество с  ограниченной о ответственностью (ООО) «Крупный» создано в 1998 году на основе добровольного соглашения лиц, объединивших свои средства для совместной хозяйственной деятельности и достижения целей, определенных в Уставе Общества. Общество является юридическим лицом, имеет право от своего имени заключать договоры, приобретать имущественные и личные не имущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, арбитражном и Третейском суде.

Общество имеет самостоятельный баланс, обособленное имущество в собственности, круглую печать, штампы, товарный знак, другие необходимые реквизиты, вправе открывать счета в банках.

Целью создания и деятельности Общества является получение  прибыли от переработки и продажи сельскохозяйственной продукции в соответствии с общественными потребностями, развития предпринимательства и свободной конкуренции.

Общество занимается производством круп следующих видов: пшеничная яровая, пшеничная озимая, перловая озимая, ячневая, кукурузная, манка, крупа гороховая. Также ООО «Крупный» производит муку высшего, I и II сортов, масло растительное, комбикорм с отходов переработки.

Поставщиками  сырья для производства продукции  являются сельскохозяйственные предприятия Нехаевского, Пронского и других районов Волгоградской области.

Произведенная продукция предприятием ООО «Крупный» реализуется оптом на ООО «Выпечка», ООО «Русский хлеб», другие хлебозаводы г. Волгограда и за пределами Волгоградской области, а также в магазины города.

Руководителем предприятия является генеральный директор, которому подчиняется исполнительный директор. Исполнительному директору подчиняются все структурные подразделения предприятия.

Коммерческий  отдел занимается закупкой сырья  для производства продукции и  ее продажей.

Производственный  отдел имеет несколько подразделений:

• цех по производству муки;
• маслобойный цех;
• цех по производству круп;
• цех переработки отходов.

Заведующие  всех цехов подчиняются начальнику производственного отдела.

Предприятие имеет  три вида складов:

• склад сырья;
• склад произведенной продукции;
• склад производной продукции.

Кладовщики  этих складов подчиняются заведующему  по всем складам.

В структуре  предприятия есть ремонтная мастерская, которая обслуживает все цеха производства ООО «Рязанская крупа», открытая в 2004 году.

Рассмотрим  теперь экономические результаты деятельности ООО «Крупный» за 2010-2011 г.г.

Состав и  структура товарной продукции ООО «Крупный» за 2010-2011 г.г. представлена в таблице 2.1.

Таблица 2.1 – Состав и структура товарной продукции ООО «Крупный» за 2010-2011 г. г.

Данные о  фактическом объеме производства наглядно показывают, что предприятие в  целом наращивает выпуск продукции по всем ее видам.

Для полноценного анализа экономической характеристики ООО «Крупный» необходимо рассмотреть финансовые результаты ее хозяйственной деятельности (Таблица 2.3).

Таблица 2.3 – Финансовые результаты хозяйственной деятельности ООО «Крупный» в 2010-2011 г. г.

В 2010-2011 г.г. предприятие в целом работало с прибылью, производство всех видов продукции рентабельно.

2.2 Результаты аудиторской проверки

Для проведения аудита на фирме руководитель заключает  договор на проведение аудиторской проверки.

В данном случае рассмотрим результаты аудиторской проверки, проведенной ООО «Аудиторская экспертиза» согласно договора об оказании аудиторских услуг от 08.12.2010 г. Время проведения проверки составило 40 часов. Проверяемый период – 01.01.2011 – 01.12.2011 г.

Внутрифирменная аудиторская проверка ООО «Крупный» была начата с оценки системы внутрихозяйственного контроля. Для оценки системы внутреннего контроля ООО «Крупный», был использован опрос работников предприятия. Система внутреннего контроля оценивается по бальной системе. За каждый ответ ставятся баллы: 2 балла соответствует высокому уровню, 1 балл – среднему уровню, 0 баллов – низкий уровень. Система внутреннего контроля, степень надёжности которой можно оценить как высокую, должна набрать максимально возможное количество баллов – 30. Такая система оценки позволила выявить наиболее уязвимые места в системе учета финансовых результатов. Результаты опроса представлены в таблице 2.4.

Таблица 2.4 - Тесты проверки состояния систем внутреннего контроля и бухгалтерского учёта в ООО «Крупный»

В ходе внутрифирменной  аудиторской проверки была оценена надёжность системы бухгалтерского учёта. В результате исследования можно сделать вывод, что систему бухгалтерского учёта ООО «Крупный» можно считать в целом эффективной и обеспечивающей возможность подготовки достоверной бухгалтерской отчётности, так как:

• в основном операции фиксируются в бухгалтерском учёте в правильных суммах;
• в основном операции отражаются на надлежащих счетах бухгалтерского учёта в соответствии с действующим законодательством и принятой в ООО «Крупный» учётной политикой;
• в основном операции отражаются в бухгалтерском учёте в том отчётном периоде, в котором они имели место.

В ходе внутрифирменного аудита было получено убеждение, что  в ООО «Рязанская крупа №1» применяются такие процедуры контроля в системе бухгалтерского учёта, как осуществление мер, направленных на физическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам ООО «Рязанская крупа №1», системе ведения документации и записей по бухгалтерским счетам.

Между тем, в  ходе внутрифирменного аудита установлено, что в ООО «Крупный» не применяются такие процедуры контроля в системе бухгалтерского учёта, как проверка правильности осуществления документооборота и наличия разрешительных записей руководящего персонала, нет службы внутреннего контроля. Составленные план и программа проведения внутрифирменного аудита учёта финансовых результатов на ООО «Крупный» построены с учётом результатов проверки системы внутреннего контроля. Содержание плана и программы проверки учёта финансовых результатов в ООО «Крупный» приведены в Приложениях 1 и 2.

Созданный непосредственно  перед проведением проверки план определяет последовательность действий, т.е. по каким направлениям, и с какой интенсивностью будет проводиться проверка.

Детализацией  общего плана аудита является аудиторская  программа, которая является перечнем аудиторских процедур по каждому виду аудиторских работ.

В ходе внутрифирменной  аудиторской проверки был осуществлен  арифметический контроль формирования показателя прибыли (убытка) от продаж по данным учетных регистров по счету 90 «Продажи». Используя метод прослеживания, были обобщены результаты ранее выполненных расчетов влияния выявленных отклонений на следующие показатели «Отчета о прибылях и убытках» (форма №2): «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг», «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг», «Валовая прибыль», «Коммерческие расходы», «Управленческие расходы» и «Прибыль (убыток) от продаж». В заключении проверялась правильность отражения на счетах бухгалтерского учета показателя «Прибыль (убыток) от продаж».

При правильности определения и отражения в  учёте прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг нарушений не выявлено.

Также были изучены  операции, в результате которых формируются прочие доходы и расходы. По правильности учёта прочих доходов и расходов необходимо отметить следующее. ООО «Крупный» учитывает в составе прочих доходов и расходов соответственно перевыставляемый потребителям железнодорожный тариф, стоимость погрузо-разгрузочных работ, подачи уборки вагонов; принимает к вычету и ставит к начислению НДС, относящийся к данным операциям.

Так как фактически собственными силами железнодорожные  перевозки и погрузочно-разгрузочные работы на железнодорожном транспорте ООО «Крупный» не осуществляются, считается неправомерным отражение в качестве прочих доходов и расходов стоимость таких услуг, предъявляемых Обществу предприятием железнодорожного транспорта и перепредъявляемых Обществом в адрес конечных потребителей.

Была проверена  правильность формирования нераспределенной прибыли, обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли первичными документами, положениями и утвержденными сметами. Кроме того, была установлена правильность отражения указанных операций на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Затем был изучен фактический порядок распределения прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения, и его соответствие порядку, сформулированному в учредительных документах, учетной политике.

Проверка правильности оформления и использования различных фондов и резервов, создаваемых на предприятии, опиралась на сведения, полученные при изучении положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В этих документах раскрыты источники, порядок формирования и использования таких фондов и резервов.

В заключение была установлена правильность применения схем корреспонденции счетов по учету формирования финансовых результатов и распределения прибыли. Обоснованность сделанных в учетных регистрах записей по каждому из проверяемых счетов была выяснена путем анализа (прослеживания) первичных документов, послуживших основанием для совершения хозяйственных операций.

2.3 Совершенствование системы внутреннего контроля  
         финансовых результатов деятельности предприятия

В ходе внутрифирменной  проверки система внутреннего контроля ООО «Крупный» была оценена как средняя. Причиной тому являются следующие выявленные недостатки:

• отсутствие должностных инструкций работников бухгалтерии;
• не осуществляется проверка правильности осуществления графика документооборота;
• внутренняя отчетность для представления информации руководству и собственникам организации составляется не периодически.

Причинами неудовлетворительного  состояния системы внутреннего  контроля послужили:

• неосведомлённость руководителя ООО «Крупный» о роли и важности системы внутреннего контроля, а именно руководитель несёт ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля. От него зависит, чтобы система внутреннего контроля отвечала размерам и специфике деятельности экономического субъекта, функционировала регулярно и эффективно;
• отсутствует административный контроль, который включает в себя подбор и расстановку кадров, исполнение работниками бухгалтерской службы своих обязанностей, доступ работников к имеющейся информации, а именно система отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготовки кадров должна обеспечивать высокую квалификацию и честность соответствующего персонала.
• отсутствием службы внутреннего контроля на предприятии.

Для обеспечения  сохранности имущества, законности и целесообразности ведения финансово-хозяйственной деятельности, а также достоверности учётных и отчётных данных должна быть налажена система внутрихозяйственного контроля.

Для повышения  надёжности средств внутреннего контроля на ООО «Крупный» предлагается создать отдел внуренненго аудита. Отдел внутреннего аудита будет являться самостоятельным подразделением аппарата упралвения ООО «Крупный». Этот отдел создаётся с целью проверки эффективности контрольных методов и процедур на предприятии. Независимость отдела внутреннего аудита путём прямой подчиненности руководителю предприятия является условием успешной работы.

В процессе создания отдел внутреннего аудита должен пройти следующие процессы:

• Разработать положения об отделе.

Отдел внутренненго аудита должен действовать на основании  Положения, которое является важнейшим  правовым актом, определяющим порядок  образования, правовое положение, права, оюязанности, организацию работы. В Положении о службе внутреннего аудита должно быть четко сказано, что данная служба является неотделимой частью предприятия и внутренние аудиторы, осуществляя независимый контроль всех процессов с целью их анализа и оценки, должны действовать в соответствии с правилами и распорядком предприятия.

В общих положениях Положения об отделе внутреннего  аудита фиксируется полное наименование службы ООО «Крупный», определяется общая цель службы, кем возглавляется и кому подчиняется, порядок назначения и освобождения от должности руководителя службы; определяется нормативная база, которой руководствуются работники службы. В этом разделе описывается структура подразделения.