Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение. 9

Содержание

Введение                                                                                                                 

1. Общая характеристика налогового  правонарушения

1.1. Понятие, признаки и состав  налогового правонарушения                        

1.2. Виды налоговых правонарушений                                                              

1.3. Разграничение налоговых правонарушений, налоговых преступлений          и  правонарушений в сфере  налогообложения, предумотренных  КоАП РФ                                                                          2. Ответственность за совершение налоговых правонарушений

2.1. Порядок привлечения к ответственности  за совершение налогового правонарушения                                                                                                                                                                                                                     

2.2. Понятие и характеристика  налоговой санкции                                          

2.3. Меры ответственности, предусмотренные  НК РФ за совершение  налогового правонарушения                                                                               

Заключение                                                                                                                                                                                                                                                                                   

Введение

Данная курсовая работа была посвящена изучению налоговых правонарушений и ответственности за их совершение.

В этой связи очень  важным представляется глубокий, как  научный, так и практический анализ положений налогового законодательства РФ в части ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Цель курсовой работы непосредственно заключается в  анализе существующих в Российской Федерации налоговых правонарушений путем исследования понятия, признаков, состава и видов налогового правонарушения, а также разграничения налоговых  правонарушений, налоговых преступлений и правонарушений в сфере налогообложения, предусмотренных КоАП РФ. Кроме того, важным аспектом изучения является анализ понятия налоговой санкции и мер ответственности, предусмотренных НК РФ за совершение налоговых правонарушений.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

определить сущность налогового правонарушения путем сопоставления его с  налоговым преступлением для  целесообразности их разграничения  и выделения налогового правонарушения в отдельную категорию;

выявить основные признаки налогового правонарушения с помощью юридических  категорий для определения состава  налогового правонарушения;

рассмотреть основные виды налоговых  правонарушений путем изучения Налогового кодекса РФ и проанализировать наиболее распространенные правонарушения, изучая их основные характеристики;

Объектом работы выступает непосредственно  налоговое правонарушение.

Предметом курсовой работы являются отношения, складывающиеся в процессе совершения налоговых правонарушений в РФ.

Курсовая работа состоит из введения, основной части, включающей в себя две главы, заключения и списка литературы. В первой главе характеризуется понятие, признаки, состав и виды налогового правонарушения, а также разграничения налоговых правонарушений, налоговых преступлений и правонарушений в сфере налогообложения, предусмотренных КоАП РФ. Во второй главе характеризуется порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, понятие и характеристика налоговой санкции, а также меры ответственности, предусмотренные НК РФ за совершение налогового правонарушения. Работа оформлена несколькими таблицами.

1. Общая характеристика налогового  правонарушения

1.1. Понятие, признаки и состав налогового правонарушения

В соответствии со ст. 106 Налогового Кодекса РФ под налоговым правонарушением понимается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Исходя из данного  определения, можно выделить характерные признаки налогового правонарушения.

Во-первых, это противоправность. В соответствии с вышеуказанной статьёй налоговым правонарушением являются только деяния, предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

 Во-вторых, это виновность, то есть налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно или по неосторожности). Как указано в п. 1 ст. 110 Налогового Кодекса РФ, виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

В соответствии с п. 2 ст. 110 Налогового Кодекса РФ, налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Согласно п. 3 ст. 110 НК РФ, налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

«Например, для наиболее полного отражения какой-либо хозяйственной операции в целях налогообложения плательщик отходит от установленных НК РФ правил расчета налоговой базы, при этом он предвидит возможность ее занижения, но не желает этого»¹.

Кроме того, в Налоговом Кодексе определяется вина организации, т.е. юридического лица в совершении налогового правонарушения.

В пункте 4 статьи 110 НК РФ даётся следующее определение вины организации в совершении налогового правонарушения: вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Следует отметить, что форма вины является обязательным признаком налогового правонарушения, поскольку тот или иной её вид всегда содержится в нормах Налогового Кодекса РФ, определяющих состав правонарушений.

Кроме того, надо заметить, что действующее налоговое законодательство РФ предусматривает обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения.

В соответствии с п. 1 ст. 111 НК РФ, обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового  правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания); (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового  правонарушения, налогоплательщиком  – физическим лицом, находившимся  в момент его совершения в  состоянии, при котором это  лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение); (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым  агентом) письменных разъяснений  о порядке исчисления, уплаты  налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом); (пп. 3 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

4) иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения».

В соответствии с п. 2 ст. 111 Налогового Кодекса РФ, при наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

В-третьих, это наказуемость, совершение налогового правонарушения влечёт негативные последствия для лица, которое совершило налоговое правонарушение, в виде налоговых санкций.

Как указано в п. 1 ст. 114 НК РФ, налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Следует отметить, что  «наказуемость» означает, что виновное и противоправное действие (бездействие) лица будет признаваться налоговым правонарушением лишь тогда, когда подобные деяния лица образуют состав налогового правонарушения, за который в Налоговом кодексе РФ предусмотрена соответствующая налоговая санкция.

«Под составом правонарушения понимается наличие объекта, объективной стороны, субъекта и субъективной стороны правонарушения»²

«Объектом налогового правонарушения являются общественные отношения, охраняемые налоговым законом, нарушаемые налогоплательщиком.

Выделяют несколько  видов объектов налоговых правонарушений:

1) общий (налоговая система Российской Федерации в целом);

2) родовой (совокупность институтов налогового права, в отношении которых осуществляется посягательство). В налоговой сфере можно выделить несколько групп родовых объектов - общественные отношения, охраняющие права налогоплательщика (налоговых органов), обязанности налогоплательщика по уплате налогов, правила ведения бухгалтерского (налогового) учета, правила учета налогоплательщиков, обязанности налоговых органов и т.д.;

3) непосредственный (конкретное правоотношение, на нарушение которого направлено противоправное деяние).

Объективной стороной налогового правонарушения является деяние, которое  может быть выражено как действием, так и бездействием.

Выделяют две основные группы признаков, характеризующих объективную сторону налогового правонарушения:

1) обязательные;

2) факультативные.

К обязательным признакам  объективной стороны относятся:

1) общественно опасное деяние;

2) общественно опасные последствия;

3) причинная связь между деянием и последствиями.

К факультативным признакам  объективной стороны относят:

1) время совершения правонарушения;

2) место совершения правонарушения;

3) обстановку совершения правонарушения;

4) способ совершения правонарушения.

Наличие факультативных признаков объективной стороны правонарушения будет необходимо для наступления налоговой ответственности только в том случае, когда это непосредственно указанно в статье НК РФ, устанавливающей санкции за такое нарушение закона.

Под субъектом налогового правонарушения понимается лицо, его совершившее. Субъектом налогового правонарушения может являться вменяемое лицо, достигшее ко времени совершения налогового правонарушения определенного законом возраста.

В соответствии с п. 1 ст. 107 НК РФ, Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса; (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

В соответствии с п. 2 ст. 107 НК РФ, физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста; (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Субъективная сторона  налогового правонарушения характеризуется  формой вины: умышленной или неосторожной»³.

Таким образом, существует 3 признака, которые характерны налоговому правонарушению: 1) противоправность, 2) виновность, 3) наказуемость. Указанные признаки свойственны всем правонарушениям налогового законодательства. Однако у каждого конкретного нарушения есть свой собственный фактический состав, который является основанием юридической ответственности.

1.2. Виды налоговых правонарушений

Рассмотрим основные виды налоговых правонарушений. «Среди видов налоговых правонарушений, предусмотренных действующим Налоговым Кодексом РФ, следует, прежде всего, назвать:

• Нарушение срока постановки на учёт в налоговом органе (ст.116 НК);
• Уклонение от постановки на учёт в налоговом органе (ст. 117 НК);
• Непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК);
• Грубое нарушение правил учёта доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК);
• Неуплату или неполную уплату сумм налога (ст. 122 НК);
• Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК);
• Непредоставление сведений налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК);
• Неправомерное несообщение сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК);
• Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора, авансового платежа, пеней, штрафа (ст. 133 НК);
• Неисполнение банком решения о взыскании налога или сбора, авансового платежа, пеней, штрафа (ст. 135 НК);
• Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган (ст. 135.1 НК);

Некоторые правонарушения, хотя и отнесены Налоговым Кодексом к налоговым правонарушениям и за их совершение ответственность назначается, в соответствии с правилами назначения ответственности за налоговое правонарушение имеют, скорее, административно-правовую природу. Таковыми правонарушениями являются:

• Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счёта в банке (ст. 118 НК)
• Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое возложен арест (ст. 125 НК);
• Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля (ст. 128 НК);
• Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода (ст. 129 НК);
• Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса (ст. 129.2 НК);
• Нарушение банком порядка открытия счёта налогоплательщику (ст. 132 НК);
• Неисполнения банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 134 НК)»⁴;

Кроме того, все налоговые правонарушения можно классифицировать по различным критериям.

«По характеру общественных отношений, на которые посягают налоговые правонарушения, можно выделить следующие группы (виды) налоговых правонарушений:

нарушения, связанные с неисполнением  обязанностей по постановке на учет в  налоговых органах (составы правонарушений, предусмотрены ст. 116-118 Налогового кодекса  РФ);

нарушения, связанные с несоблюдением  порядка ведения налогового учета: учета объектов налогообложения, доходов и расходов, представление в налоговый орган налоговых деклараций (составы правонарушений, предусмотрены ст. 119, 120, 129.2 Налогового кодекса РФ);

нарушения, связанные с неисполнением обязанности по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (составы правонарушений, предусмотрены ст. 122, 123 Налогового кодекса РФ);

нарушения, связанные  с воспрепятствованием деятельности налоговых органов (составы правонарушений, предусмотрены ст.125-129.1 Налогового кодекса РФ)»⁵.

«В зависимости от объекта можно выделить два вида налоговых правонарушений:

1)  нарушения, посягающие на общественные отношения, обеспечивающие проведение налогового контроля (ст. ст. 116-119, 124-129.1,132, 135.1 НК РФ);

2)  нарушения, посягающие на общественные отношения, обеспечивающие уплату налогов (ст. ст. 120-123, 125,133-135 НК РФ)»⁶.

«В зависимости от наступления общественно опасных последствий для наступления налоговой

ответственности налоговые  правонарушения подразделяются на две категории:

1) правонарушения с  материальным составом. Указанные  противоправные деяния считаются

оконченными исключительно  в момент наступления вредных  последствий;

2) правонарушения с  формальным составом. Для наступления  налоговой ответственности за такие деяния обязательного наступления общественно опасных последствий не требуется. Правонарушение считается оконченным в момент совершения деяния»⁷.

1.3. Разграничение  налоговых правонарушений, налоговых преступлений и налоговых правонарушений, предусмотренных КоАП РФ

В сфере налоговых  правоотношений, в зависимости от степени общественной опасности, все  правонарушения можно подразделить на налоговые преступления (меры ответственности, за которые предусмотрены нормами  уголовного права) и правонарушения, которые не имеют характера налогового преступления.

«Основаниями привлечения к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах являются:

• налоговые правонарушения;

• нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений (до принятия КоАП РФ они также именовались налоговыми проступками);

• преступления, связанные  с нарушением законодательства оналогах и сборах (налоговые преступления)»⁸.

В сфере налогообложения  можно выделить три вида налоговых правонарушений:

1. налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена НК РФ;
2. налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена КоАП РФ;
3. налоговые преступления, ответственность за совершение которых установлена УК РФ.

Таким образом, основным критерием разграничения налогового, административного и уголовного правонарушений,  выступает то, каким  нормативно-правовым актом установлена  ответственность за совершение такого правонарушения.

Так, ответственность за совершение административных правонарушений в сфере налогообложения устанавливается в соответствии с Кодексом об Административных правонарушениях РФ, а именно соответствующими статьями главы 15 КоАП РФ, которая называется «Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, страхования, рынка ценных бумаг».

 Что же касается  непосредственно налоговых правонарушений, то это только те правонарушения, ответственность за которые установлена соответствующими статьями глав 16 и 18 Налогового Кодекса РФ.

Кроме того, ответственность за совершение налоговых преступлений устанавливается в соответствии с Уголовным Кодексом РФ, а именно соответствующими статьями главы 22 УК РФ, которая называется «Преступления в сфере экономической деятельности».

При этом следует отметить, что сам термин "налоговое правонарушение" может пониматься в «узком» и «широком» смыслах.

В «широком» смысле налоговое  правонарушение представляет собой любое виновное наказуемое противоправное деяние, совершенное в сфере налогообложения, выражающееся в нарушении норм законодательства о налогах и сборах и налогового законодательства в целом, вне зависимости от того, нормами какой отрасли законодательства установлена конкретная ответственность за совершение такого противоправного деяния.

Налоговое правонарушение в "узком" смысле представляет собой  виновно совершенное в сфере  налогообложения противоправное (т.е. в нарушение законодательства о  налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за совершение которого установлена юридическая ответственность законодательством о налогах и сборах (ст. 106 НК РФ).

Что же касается определения  налогового преступления, то оно отсутствует как в НК РФ, так и в УК РФ. Однако, учитывая положения УК РФ, такое понятие можно сформулировать.

В юридической литературе существует множество определений  налоговых преступлений, однако рассмотрим следующее определение налогового преступления.

«Налоговое преступление – вид налогового правонарушения, содержащий все признаки уголовно наказуемого деяния: преступное поведение, выражающееся в действии или бездействии; общественная опасность; уголовная противоправность»⁹.

Общественная опасность  налоговых преступлений заключается  в умышленном невыполнении лицом конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ) .

В российском уголовном  законодательстве предусмотрено три  вида налоговых преступлений, связанных  с уклонением от уплаты налогов и  сборов:

- уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физических лиц (ст.194 УК РФ)

- уклонение от уплаты  налогов и (или) сборов с  физических лиц (ст.198 УК РФ)

- уклонение от уплаты  налогов и (или) сборов с  организации (ст.199 УК РФ)

 Следует отметить, что налоговые преступления по своей сути имеют высокую степень общественной опасности, поскольку налоговые преступления, например в отличие от иных видов налоговых правонарушений, наносят значительный ущерб и вред бюджетной системе государства.

 Таким образом, можно сделать вывод, что налоговые правонарушения, не являющиеся налоговыми преступлениями, представляют меньшую общественную опасность и закрепляются не Уголовным Кодексом Российской Федерации, а иными нормативно-правовыми актами. Кроме того, они влекут за собой не наказание (как преступления), а взыскания (в виде денежных штрафов).

На основании п. 2 ст. 10 НК РФ, имеются существенные отличия и по порядку привлечения к ответственности за совершение налоговых преступлений и иных налоговых правонарушений, а именно, производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации.

Кроме того, следует отметить, что конструкция состава правонарушения позволяет разграничить налоговые правонарушения, нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений и налоговые преступления.

«Объективная  сторона. Налоговые преступления в отличие от налоговых правонарушений и административных проступков характеризуются повышенной степенью общественной опасности. В конструкции состава налогового преступления это проявляется путем указания на совершение деяния в крупном размере или особо крупном размере (ст. 198-199.2 УК РТФ).

Субъекты. Субъектами налоговых правонарушений могут быть как физические лица, так и организации, субъектами же административных проступков в области налогов и сборов могут быть только должностные лица (специальный субъект), а субъектами преступления – только физические лица.

Субъективная  сторона. Различен подход к определению вины в совершении налогового правонарушения, административного проступка и налогового преступления. Так совершение лицом деяния во исполнение обязательных для него приказа или распоряжения исключает преступность деяния (ст. 42 Уголовного кодекса РФ).

В то же время это обстоятельство не исключает наличие состава налогового правонарушения или административного проступка. Различны обстоятельства, признаваемые в качестве смягчающих (отягчающих) ответственность за совершение налогового правонарушения, административного проступка и налогового преступления (ст. 112 Налогового кодекса РФ, ст. 4.2, 4.3 Кодекса РФ об административных правонарушениях, ст. 61, 62 Уголовного кодекса РФ).

Таковы основные критерии разграничения налоговых правонарушений, нарушений законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административных правонарушений и налоговых преступлений»¹⁰.

2. Ответственность  за совершение налогового правонарушения

2.1. Порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

Рассмотрим порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

«Решение о привлечении  налогоплательщика к ответственности  за совершение налогового правонарушения может быть вынесено руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки»¹¹.

Налоговый Кодекс РФ предусматривает  общие условия привлечения к  ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ, никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

На основании п. 2 ст. 108 НК РФ, никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ).

Как указано в п. 3 ст. 108 НК РФ, основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу; (п. 3 в ред. Федерального закона от 29.12.2009 N 383-ФЗ).

В соответствии с п. 4 ст. 108 Налогового Кодекса РФ, Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Как указано в п. 5 ст. 108 НК РФ, привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени; (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ, лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке (речь идёт о презумпции невиновности налогоплательщика). Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.

Обязанность по доказыванию  обстоятельств, свидетельствующих  о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица; (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 04.11.2005 N 137-ФЗ).