Налоговые преступления в РФ и за рубежом

Содержание:

 

 

Введение…………………………………………………………………………2

1. Общая характеристика налоговых преступлений, их признаки и состав..4

1. Объективные признаки налоговых преступлений………………………….....................................................5
2. Субъективные признаки налоговых преступлений…………………………………………………………….7

2. Причины, условия и способы совершения налоговых преступлений……10

3. Налоговые преступления: опыт зарубежных стран………………………………………………………...………………...17
4. Налоговые преступления: опыт Российской Федерации………………….24

Заключение……………………………………………………………………….27

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение.

 

Налоговые преступления в Российском законодательстве и  законодательстве зарубежных стран. Данная тема и вопрос об её решении, на мой  взгляд, будут всегда актуальны. Актуальны  по той простой причине, что развитие не стоит на месте. Законодательства обновляются, но и их «лазейки» между ними тоже. Ведь всегда легче недоплатить небольшую сумму, даже не думая о нарушении, а просто по глупости. Пару-тройку рублей, центов, крон…без разницы. Суть в том, что потом эти мелочи в своей сумме приносят большой ущерб для бюджета государства.

Как известно, за счет налогов, взимаемых  с налогоплательщиков, формируются  основные для государства и муниципальных  образований ресурсы, от которых  полностью зависит система жизнеобеспечения всего общества. Именно данный фактор и выявляет необходимость активной борьбы с налоговыми преступлениями, в том числе за счет отслеживания  опыта и заимствования специальных норм и положений из законодательства других государств.

Среди наиболее существенных негативных последствий уклонения  от уплаты налогов следует выделить следующие:

- недополучение казной  налоговых сборов приводит к  сокращению доходной части государственного  бюджета и росту его дефицита;

- неуплата отдельными предприятиями налоговых обязательств в полном объеме ставит субъекты хозяйственной деятельности в неравное положение и искажает истинную картину рыночной конкуренции;

- нарушается принцип  социальной справедливости, поскольку  возникает дополнительное налоговое бремя для того, кто исправно выполняет свои налоговые обязательства.

Ущерб, причиненный такого рода преступлениями, является не только экономическим, но и «моральным». Под моральным ущербом подразумевается понимается влияние на социум: вера граждан в государственные институты и учреждения, в честную конкуренцию и возможность получать прибыль подрывается. Кроме того, одним из факторов социально-психологической жизни общества в настоящее время стал интенсивный рост преступности в совокупности с безнаказанностью преступников, что породило у населения чувство страха за свою жизнь и благополучие, а также недоверие к правоохранительным органам, органам власти и управления.

Общественная опасность  налоговых преступлений заключается  не только в нарушении порядка осуществления предпринимательской деятельности, но и в недополучении казной денежных средств. Их совершение приводит к подрыву конкуренции между хозяйствующими субъектами и нарушению принципа справедливости, так как налоговое бремя в итоге несут только добросовестные налогоплательщики. Налоговая преступность тормозит развитие производства, отвлекает инвестиционный капитал, подстегивает инфляцию. В наиболее опасной своей части она нередко связана с совершением иных экономических преступлений - легализацией (отмыванием) денежных средств, незаконным предпринимательством, незаконными операциями в сфере валютного регулирования, что опять же дестабилизирует общество.

Таким образом нам нужно понять и исследовать проблему налоговой  преступности, проанализировать различные способы борьбы с ней в других странах и сравнить их с нашим законодательством.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Общая характеристика налоговых преступлений, их признаки и состав.

 

Понятие налогового преступления в УК РФ не дается. Однако, учитывая положения общей и особенной частей, такое понятие можно сформулировать.

Налоговое преступление - это виновно совершенное общественно  опасное деяние, запрещенное Уголовным  кодексом под угрозой наказания  и посягающее на финансовые интересы государства в сфере налогообложения¹.

Статистика свидетельствует, что преступные нарушения налогового законодательства обычно связаны с  порядком исчисления и уплаты налога на прибыль - 43% от общего числа налоговых  преступлений, налога на добавленную  стоимость - 28,4%, налогов, уплачиваемых в дорожные фонды - 6,7%, подоходного налога - 3,7%, акцизов - 1,2%. Приведенные цифры показывают, что, как правило, налоговые преступления направлены на уклонение от уплаты налогов, предусматривающих наиболее крупные отчисления в бюджет.

Подавляющее число налоговых правонарушений совершается в торговой сфере. Предприятия торговли стремятся получать оплату наличными деньгами за реализуемые ими товары, что позволяет им использовать денежную наличность во вне банковском обороте, что, в свою очередь, значительно затрудняет осуществление налогового контроля и способствует сокрытию указанных средств от налогообложения.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.1.Объективные признаки налоговых  преступлений

 

В науке уголовного права существуют различные точки зрения при определении объекта вообще и налоговых преступлений в частности. Пранализировав эти точки зрения, можно прийти к выводу, что объектом налоговых преступлений следует считать общественные отношения, возникающие в сфере налоговой политики государства, а именно налоговая система и установленный законодательством Российской Федерации порядок уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджет.

На сегодняшний  день в науке отсутствует единая точка зрения и по вопросу определения  предмета налогового преступления.

В определении  предмета налогового преступления существует мнение о предмете налогового преступления как конституционной обязанности  платить налоги. Уголовное законодательство Российской Федерации, устанавливая ответственность  за уклонение от уплаты налогов, естественно, имело в виду не поступление денежной массы в государственный бюджет. Вероятно, благодаря законодательной формулировке предмета налоговых преступлений, и возможно в качестве предмета уклонения от уплаты налогов «выставить» сам налог.

Местом совершения преступления уклонения от уплаты налогов  и (или) сборов является фактический  адрес организации-налогоплательщика. В адрес организации включается полное её наименование, организационно-правовая форма, дата государственной регистрации, когда и где она поставлена на налоговый учет.

С объективной стороны  преступление может совершаться  как в форме действия, так и  бездействия. В первом случае имеет  место внесение в бухгалтерскую  отчетность, баланса и т.п., заведомо ложных сведений, поправок, исправлений, подчисток, исключающих их истинное содержание, либо их подмена. Во втором - преступление совершается путем не отражения в этих документах коммерческих операций или истинных  результатов финансово-хозяйственной деятельности.

В уголовно правовой и криминологической науке большинство  специалистов характеристику непосредственного объекта налоговых преступлений связывают с финансовым оборотом в части формирования доходной части государственного бюджета. Однако сложилась и альтернативная позиция, в соответствии, с которой непосредственным объектом налоговых преступлений следует считать общественные отношения, возникающие в процессе исчисления налогов и иных обязательны (платежей и их своевременной и полной уплаты).

Дискуссия по поводу содержания непосредственного объекта налоговых преступлений укладывается в рамки спора о приоритетности материальной или  процессуальной (процедурной) стороны налоговых правоотношений. Непосредственным объектом преступлений совершаемых в сфере налогообложенения, является налоговая безопасность. Как институциональное понятие она, несомненно, охватывает и  материально-правовой и процедурный, и организационно-управленческий аспекты налоговых правоотношений.

 Содержательная  сторона объекта (как впрочем,  и  объективной стороны) этой группы преступлений связана с  сущностью налоговых правоотношений, их структурой.

 

 

1.2 Субъективные признаки налоговых преступлений

В соответствии с Уголовным  Кодексом РФ за любое налоговое преступление ответственность может наступить с 16 лет. Однако, учитывая специфику этих преступлений, а также недостаточный экономический опыт несовершеннолетних, фактически к ответственности привлекаются взрослые правонарушители².

Уклонение физического лица от уплаты единого социального налога в  государственные внебюджетные фонды признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного единого социального налога в государственные внебюджетные фонды превышает двести минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - пятьсот минимальных размеров оплаты труда.

По части 1 статьи 198 Уголовного кодекса  Российской Федерации уголовная  ответственность наступает за уклонение  гражданина от уплаты налога путем  непредставления декларации о доходах  в случаях, когда подача декларации является обязательной, либо иным способом, а равно от уплаты страхового взноса в государственные, внебюджетные фонды, совершенное в крупном размере.

По части 2 статьи 198 Уголовного кодекса Российской Федерации уголовная  ответственность наступает за то же деяние, совершенное в особо крупном размере или лицом, ранее судимым за совершение преступлений, предусмотренных настоящей статьей, а также статьями 194 или 199 УК РФ.

Уклонение физического  лица от уплаты единого социального  налога в государственные внебюджетные фонды признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного единого социального налога в государственные внебюджетные фонды превышает двести минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - пятьсот минимальных размеров оплаты труда.

Лицо, впервые совершившее  преступления, предусмотренные настоящей  статьей, а также статьями 194 и 199 УК РФ, освобождается от уголовной  ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью  возместило причиненный ущерб.

Цели статьи - охрана действующего порядка налогообложения граждан и предупреждение неуплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, т.е. неисполнения одной из основных обязанностей гражданина.

Сфера действия статьи охватывает, по существу, все виды экономической, равно как и любой иной, деятельности, связанной с получением доходов, от которой по различным основаниям в соответствии с законом проистекает обязанность представления декларации.

Налоговая декларация (декларация о доходах) представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога (ст.229 НК РФ). Не освобождаются от подачи декларации независимо от полученного дохода граждане, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, а также занимающиеся частной практикой и другие лица, указанные в законе "О подоходном налоге с физических лиц".

Декларация о доходах представляется физическими лицами. Закон обязывает налогоплательщика представлять налоговым органам составленную и подписанную им декларацию, специально не определяя процедуру представления. Декларация должна быть представлена налоговому органу по месту постоянного жительства не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным годом. В декларации физические лица под свою ответственность указывают все полученные ими и подлежащие налогообложению доходы за год, источники их получения и суммы начисленного и уплаченного налога.

Законодатель регламентирует особенности различных видов  налогообложения и исчисления налогов  с доходов³:

а) получаемых физическими  лицами за выполнение ими трудовых и иных приравненных к ним обязанностей по месту основной работы (службы, учебы);

б) получаемых не по месту  основной работы (службы, учебы);

в) от предпринимательской  деятельности и других доходов;

г) иностранных граждан  и лиц без гражданства, имеющих  постоянное место жительства в Российской Федерации.

Объективная сторона преступления выражается в уклонении от уплаты налога путем бездействия, состоящего в непредставлении декларации о доходах, которую он обязан представить, или путем действия, состоящего фактически в интеллектуальном подлоге, т.е. включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах. Неуплата налога путем действия и бездействия должна быть совершена в крупном размере, т.е. по формулировке, содержащейся в примечании к данной статье, должна выразиться в неуплаченном налоге, сумма которого превышает двести минимальных размеров оплаты труда.

Субъектами преступления могут  быть руководитель организации-налогоплательщика  и главный (старший) бухгалтер, лица, фактически выполняющие обязанности  руководителя и главного (старшего) бухгалтера, а также иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах, либо скрывшие другие объекты налогообложения. Налоговый кодекс предусматривает таких участников налоговых отношений как налоговые агенты, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (фонд) налогов. Исходя из этого, представляется, что в числе субъектов преступлений предусмотренных ст. 199 УК РФ можно указать и налоговых агентов. 
2.Причины, условия и способы совершения налоговых преступлений.

 

Под способом совершения преступления понимается система действий по подготовке совершению и сокрытию преступления детерминированных условиями  внешней среды и психофизиологическими свойствами личности.

Особенностью налоговых  преступлений является то, что способ совершения преступлений является собирательной  категорией, то есть, анализируя его  можно проследить механизм уклонения  от уплаты единого социального налога. Необходимо более подробно остановиться на этом вопросе, рассмотреть некоторые из наиболее распространенных способов уклонения, так как знание всех этих способов позволяет эффективно выявлять и расследовать налоговые преступления, а также проследить механизм преступлений указанной категории.

Всего насчитывается  около 100 способов уклонения от уплаты налогов и страховых взносов, среди них можно выделить такие  как⁴:

1. Сокрытие прибыли  от налогообложения путем завышения  данных о материальных затратах  в первичных документах;

а) включение в затраты  материалов заказчика;

б) составление подложных  документов по списанию материалов на производство;

в) внесение в авансовые  отчеты фиксированных командировочных  расходов;

г) включение подставных лиц в платежные ведомости на получение заработной платы;

д) завышение в накладных  и иных документах цен на приобретенный  товар;

е) частичное изменение (дописки сумм в сторону увеличения) в ведомостях на получение заработной платы;

ж) оприходование не поступивших  материалов;

з) списание якобы утерянных материалов.

2. Сокрытие прибыли  от налогообложения путем завышения  данных о материальных затратах  в документах учета:

а) включение предполагаемых затрат в затраты отчетного периода;

б) включение в стоимость  малоценных и быстроизнашивающихся предметов стоимости основных средств;

3. Сокрытие прибыли  от налогообложения путем завышения  данных о материальных затратах  в отчете о финансовых результатах.

4. Сокрытие прибыли  от налогообложения путем занижения  выручки в первичных документах:

а) занижение количества приобретенных товаров;

б) занижение цены реализации товаров;

в) оплата товаром ("черный бартер");

5. Сокрытие прибыли  от налогообложения путем занижения  выручки в документах учета:

а) содержание незарегистрированных торговых точек;

б) занижение величины доходов за сдачу в аренду основных средств производства;

в) покупка и реализация товарно-материальных ценностей за наличный расчет.

6. Сокрытие прибыли  от налогообложения путем занижения  выручки в документах отчетности:

а) занижение выручки в главной книге и балансе;

б) занижение выручки  в отчете о финансовых результатах;

7. Занижение налогооблагаемой  прибыли:

а) создание незарегистрированных предприятий;

б) завышение расходов на оплату труда;

в) завышение численности  работающих;

г) незаконное получение налоговых льгот:

д) привлечение в качестве подставных лиц в число работающих инвалидов и пенсионеров;

е) прикрытие своей  деятельности деятельностью, освобожденной  от налогообложения (например, при производстве продуктов питания фиксировать деятельность как производство продуктов исключительно детского питания, которое еще 1 июля 1992 года было освобождено от уплаты налога на прибыль (п.96 Изменений и дополнений N:2 от 27.03.92г. Инструкции ГНС РФ от 6.03.92 г. "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").

8. Сокрытие прибыли  по сговору с руководителями  предприятий, пользующихся льготами  по налогообложению:

а) фиктивная сдача  в аренду основных средств предприятиям, пользующимся налоговыми льготами;

б) перечисление прибыли на счета предприятия, имеющего налоговые льготы.

9. Различные виды неправомерной  самоликвидации и инсценировок  преступлений (краж, разбойных нападений  и пр.).

Помимо вышеперечисленных  наблюдаются и другие способы  искажения отчетности о себестоимости товара. Например, можно назвать следующие⁵:

- в себестоимость включаются  расходы, не предусмотренные перечнем;

- неправильно оцениваются  остатки незавершенного производства, с нарушениями установленного  на данном предприятии способа  их оценки;

- неправильно начисляются  резервы предстоящих расходов  и платежей или списываются  на себестоимость расходы будущих  периодов;

- оформляется взятие  в аренду имущества, которое  фактически для нужд предприятия  не используется (очень часто  - это личный автотранспорт).

Одним из распространенных способов уклонения от уплаты налогов  является регистрация фирм по чужим  паспортам с целью обналичивания  денежных средств.

Подставная фирма может  использоваться в качестве конечного  получателя денежных средств клиента, обналичивающего их за определенный процент, или выполнять роль постоянного посредника-поверенного, комиссионера, агента, получающего за свой счет основную часть дохода от сделки и тем самым уменьшать налогооблагаемую базу инициатора ее регистрации. Характерными признаками подставных фирм являются: регистрация по утраченным похищенным фиктивным документам; регистрация в зоне экономического благоприятствования, оффшорной зоне в другом городе или районе; непредставление отчетов в налоговые органы или представление нулевых балансов. Чаще всего такие подставные фирмы образуются коммерческими банками или преступными группами. Подставные фирмы в данном случае работают, как правило, непродолжительное время (3-12 месяцев), не платя налоги. Фирма-партнер, списывая расходы, которые фактически отсутствовали, значительно уменьшают налогооблагаемую базу. В связи с этим работа по таким делам должна строиться по двум направлениям: выявление и привлечение к уголовной ответственности фактических руководителей подставных фирм и привлечение руководителей фирм, которые направили денежные средства в подставные фирмы. Сложность по таким делам представляет доказывание общего преступного умысла, так как каждый из участников выполнял отведенную ему роль. Кроме того, следует заметить, что существует ряд "правомерных махинаций". Например, чтобы уменьшить налог на заработную плату, непосредственно ее начисляют в очень небольших размерах, а остальное выдают как материальную помощь.

Далее хотелось бы обратить внимание, что существует ряд вспомогательных источников доказывания занижения или сокрытия в бухгалтерской отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности. К ним относятся следующие:

- Договоры и иные  сделки, порождающие гражданские  права и обязанности граждан  и юридических лиц. Криминалистические признаки здесь могут быть, например, следующими: обусловленное договором делегирование одним предприятием другому права распоряжаться своим расчетным или другим счетом в финансово-кредитном учреждении. В этом случае необходимо проверить достоверность отчетности предприятия, которому такое право предоставлено, так как часть его оборота, проходящего по чужому расчетному счету, может быть не отражена в учете и отчетности;

участие трех и более  сторон в договоре (например, о совместной деятельности), когда предприятия поручают друг другу выполнять свои обязательства в пользу третьих лиц. Финансовыми источниками выполнения обязательств по оплате товаров и услуг являются оборотные средства и подпадающая под налогообложение выручка от реализации как результат финансово-хозяйственной деятельности. Вместо отражения выручки в отчетности и ее использования предприятие поручает партнеру оплатить свои же обязательства по отношению к третьей стороне. В итоге в учете взамен выручки отражается кредиторская задолженность, имеет место занижение стоимостной оценки хозяйственного оборота (занижение валюты баланса; валюта баланса - совокупность средств, находящихся в обороте у предприятия на последнюю отчетную дату, включая превышение выручки от реализации над затратами и косвенными налогами, с учетом сальдо вне реализационных доходов и расходов, а также начисленного износа);

а) изменение содержания договора после начала выполнения предшествующего. В учете частично уже отражены объекты налогообложения, а содержание договора изменяется с целью уклонения от налогов. Суть таких попыток сводится к подмене реализации движением первичных оборотных средств. В этом случае следует проводить взаимосвязанные записи в учете, отследив все альтернативные выручке варианты зачисления денег на счета предприятия в банке. Доказательством занижения дохода будет несоответствие в учете затрат на производство и, как следствие, отражение взамен выручки кредиторской задолженности или других средств и обязательств (займов, целевого финансирования, финансовой помощи и пр.);

б) осуществление фактической  деятельности без договора или заключение договора уже после фактической  реализации сделки по купле-продаже  товаров и услуг. При этом оформление сделки может не соответствовать  ее фактическому содержанию. Однако доказательства недостоверности отчетности надо искать в учете, где могут быть уже названные выше несоответствия затрат и результатов. Затраты являются частью результата, учтенным затратам должна соответствовать выручка от реализации. Поэтому следует тщательно проверить основания для отражения в учете поступивших денежных средств;

- Внутренний оперативный  учет на предприятиях.

Для оперативного контроля за своей деятельностью на рынке, предприятия ведут различный  учет, который не зарегистрирован и не контролируется государством. Такой учет не имеет доказательственного значения для подтверждения искажений в бухгалтерской отчетности. Вместе с тем, оперативный учет может быть более достоверным, чем бухгалтерский, так как он ведется "для себя" и предназначен осветить предпринимателю истинное положение дел. С целью определения криминогенных зон в официальной отчетности надо сопоставить оперативные (черновые) и официальные сведения об объеме деятельности предприятия на рынке по любым возможным измерителям. Поскольку в бухгалтерской отчетности выручка от реализации фигурирует в стоимостном выражении, для оценки ее достоверности можно использовать сведения о количестве и ценах реализации из оперативных источников. При больших расхождениях необходимо провести документальную проверку достоверности бухгалтерской отчетности по этому показателю, а также встречные проверки учета у контрагентов, прежде всего у покупателей продукции или услуг, оказываемых налогоплательщику.

- Внутрихозяйственное  планирование на предприятиях. Бизнес-планы для определения криминогенных зон в отчетности можно использовать так: например, можно обратить внимание на соответствие запланированных видов деятельности и показанных в отчетности. Анализ выполнения организационно-технических мероприятий полезен для проверки учета себестоимости, когда затраты на осуществление такого рода мероприятий неправомерно списываются на себестоимость под видом текущего ремонта, затрат на подготовку и освоение производства и других затрат некапитального характера, связанных с совершенствованием технологий и организации производства, на обслуживание производственного процесса, изобретательство и рационализаторство и др. Если у проверяющих возникли сомнения в правильности отнесения затрат по осуществленным организационно-техническим мероприятиям на себестоимость продукции и услуг, целесообразно прибегнуть к экспертным оценкам технических характеристик выполненных по плану работ.

- Внутрихозяйственное  нормирование на предприятиях. Применяемые  на предприятиях нормы расхода можно использовать для предварительного анализа достоверности бухгалтерской отчетности и данных учета о себестоимости. Для этого следует сопоставить затраты на производство по нормам и фактическую себестоимость продукции. При выявлении значительных расхождений необходимо тщательно проверить достоверность учета фактической себестоимости и реализации. При этом данные о норме расхода берутся из нормативной (плановой) калькуляции себестоимости единицы продукции (работы, услуги). Заканчивая анализ документальных источников, следует обратить внимание и отдельно на сам баланс, как на завершающую стадию учетного процесса. В специальной литературе описаны разные приемы вуалирования баланса. При этом отмечается, что вуалирование не всегда умышленно, иногда это следствие незнания или неряшливости составителей баланса. Однако в большинстве случаев, по мнению автора, вуалирование делается преднамеренно, "вуаль" набрасывается на те статьи баланса, правильность показателей по которым по тем или иным причинам стараются скрыть. К приемам вуалирования баланса относятся:

а) отражение ценностей  в балансе не на тех статьях, где  их следует показывать. Например, для "уменьшения" дебиторской задолженности  часть ее записывают не в группу "Расчеты с дебиторами", а  на какие-нибудь другие статьи ("Прочие оборотные активы" и т.п.);

б) сальдирование кредиторской и дебиторской задолженности, т.е. суммы должны показываться раздельно  по активу (дебиторы) и по пассиву (кредиторы), вычитаются одна из другой, и в баланс попадает только разность между ними (сальдо). Чаще всего имеет место по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";