Особенности конструкции составов преступлений в сфере экономической деятельности

Содержание

Введение

Для того чтобы грамотно оценить ущерб от длящихся преступлений, выявленных при проведении ревизии, необходимо хорошо ориентироваться в используемых понятиях. Так, УК РФ определяет длящееся преступление, как «действие или бездействие, сопряженное с последующим длительным невыполнением обязанностей, возложенных на виновного под угрозой уголовного преследования». Такое преступление характеризуется непрерывным осуществлением состава определенного преступного деяния. Фактически началом длящегося преступления является действие (побег из места лишения свободы, неоднократное хищение материальных ценностей) либо бездействие (злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности, уклонение от отбывания лишения свободы), так называемое юридическое окончание преступления. Прекращается длящееся преступление в силу: а) действий самого виновного (явка с повинной, выполнение предписаний судебного акта при злостном неисполнении судебного решения); б) действий правоохранительных органов (задержание лица); в) иных обстоятельств, прекращающих выполнение преступления (достижение совершеннолетия, смерть). Прекращение преступления по указанным основаниям называется фактическим окончанием длящегося преступления.

Таким образом, в реферате соприкасаются две отрасли - экономическая, так как речь будет идти о ревизии предприятия и юридическая, так как оценка ущерба от длящихся преступлений относится к компетенции правоохранительных органов.

Обращение к уголовно-правовой литературе показывает, что отношение  к оценке некоторых преступлений в сфере экономики с точки  зрения отнесения их к имеющим "материальный" (т.е. оцениваемых с точки зрения причиненного ущерба) или "формальный" (с точки зрения совершения самого факта преступного деяния (бездействия)) состав неодинаково. Так, например, некоторые ученые полагают, что преступление, указанное в ст.177 УК - Злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности, имеет "формальный" состав и оканчивается с момента уклонения. Другие же считают, что состав преступления здесь "материальный", а преступление оканчивается с момента неисполнения обязанности уплатить кредиторскую задолженность.

Такие же разногласия  существуют по другим "экономическим" составам преступлений.

При отсутствии очевидных  критериев разграничения преступлений даже официальные разъяснения судебной инстанции не прекращают теоретических  дискуссий, примером чему служит оценка налоговых преступлений и определение момента их окончания.

Удовлетворительный ответ  на вопрос, по которому нет единой точки  зрения, может быть дан в случае законодательного решения либо сложившейся  судебной практики.

Анализ уголовных  дел о длящихся преступлениях, таких, как хищения чужого имущества путем присвоения или растраты или злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности, позволяет сделать вывод, что в современных экономических условиях актуальным является вопрос изучения способов совершения данных преступлений, как ранее известных, так и вновь появляющихся, их классификация и систематизация.

Создавшееся положение  актуализирует постановку и решение  новых задач по обеспечению деятельности правоохранительных органов новыми оригинальными разработками расследования данной группы экономических преступлений с помощью грамотных ревизоров.

Все это и  предопределило актуальность темы данного реферата.

Глава 1. Общий порядок проведения ревизии на предприятии.

1.1 Основные  этапы деятельности ревизора

Деятельность  ревизора и аудитора привлекает внимание правоохранительных органов в двух главнейших ситуациях: во-первых, когда удается установить, что на подвергнутом контролю предприятии фактически совершались экономические преступления, но ревизором или аудитором (судя по акту ревизии или аудиторской проверки) никаких нарушений замечено не было; и во-вторых, когда в материалах дела появляются прямые сообщения о недобросовестности ревизора (аудитора) и его непосредственном участии в сокрытии преступлений.

В том и другом случае по документам и свидетельским показаниям требуется реконструировать процесс проведенной данными лицами документальной проверки, вскрыть особенности анализируемого процесса, могущие стать доказательствами по уголовному делу. В этой связи очень важно знать общий порядок проведения ревизий (аудита), а также те типичные отступления от него, которые влияют на эффективность контроля вообще либо указывают на прямое участие ревизора (аудитора) в совершении (укрывательстве) преступлений.

Работа ревизора (аудитора) по проверке хозяйственной деятельности предприятия складывается из четырех основных этапов.

Первый этап — подготовка к проведению ревизии (аудита). Для ревизора начало этого  этапа совпадает с изданием приказа  о назначении ревизии, в котором определяются состав ревизионной группы и сроки проведения ревизии. На этом этапе ревизоры знакомятся с предыдущими актами, материалами отчетности и на их основе составляют программу (план) предстоящей ревизии, которую утверждает руководитель ревизующей организации. При этом иногда ревизоры снимают копии отчетных документов, которые берут с собой, так как возможна их подмена: в вышестоящую инстанцию дают один вариант отчетности, а ревизору представляют другой.

Для аудитора первый этап начинается с момента заключения договора о выполнении работ с клиентской организацией. Некоторые отличия в содержании подготовительной работы по сравнению с ревизией вызваны здесь лишь особенностями некоторых источников информации, используемой аудитором перед началом проверки (предполагается, что в любой аудиторской фирме должны быть заведены досье на каждого потенциального клиента, содержащие о нем все необходимые сведения), а также особым порядком утверждения плана (программы) предстоящей проверки. План составляется аудитором и согласовывается (по объему и направлениям работы, по затратам рабочего времени) не только с руководством своей фирмы, но и с руководством предприятия-заказчика.

Второй этап — неотложные контрольные действия — имеет для ревизора и аудитора ряд существенных отличий. Содержание этого этапа деятельности ревизора во многом определяется внезапностью его появления на контролируемом объекте. По прибытии на место ревизор немедленно организует проведение инвентаризации денежных средств и товарно-материальных ценностей, а до этого пломбирует своей печатью денежный сейф, а также складские помещения. Одновременно ревизор предъявляет свои документы руководителю ревизуемой организации и знакомит его с составом ревизионной группы.

По прибытии на место аудитор по представлению руководителя знакомится с работниками предприятия, отвечающими за те участки деятельности, которые будут охвачены проверкой, а также разъясняет им цели и задачи предстоящей проверки. Немедленное снятие остатков в кассе и на материальных складах для аудитора не является обязательным, так как эта работа может быть выполнена при необходимости и позднее. Вместе с тем аудитор должен убедиться, что работники предприятия-клиента подготовились к началу проверки.

Составлен ли кассиром отчет за текущий день? Наведен ли необходимый порядок в местах хранения материальных ценностей? Составлен ли отчет предприятия, который ему предстоит контролировать? Имеются ли в наличии и полностью ли заполнены регистры синтетического и аналитического учета, на основе которых данная отчетность составлена?

Если эти  условия не соблюдены, аудитор вправе отложить начало проверки на срок, необходимый  для наведения должного порядка, и только после устранения выявленных недостатков приступить к следующему этапу работы.

Важным моментом второго этапа ревизии и аудита является организация рабочего места (отдельное помещение, телефон) и оповещение всего персонала предприятия о начале контрольной проверки.

Это дает возможность  ревизору (аудитору) получать дополнительную информацию об имеющихся нарушениях от заявителей — работников предприятия и тем самым активизировать свою работу. С другой стороны, такие заявители в необходимых случаях могут привлекаться следователем в качестве свидетелей по уголовному делу о злоупотреблениях самого ревизора (аудитора).

Третий этап — проведение документальной ревизии (аудита) подразделяется на две стадии: общее и детальное исследование хозяйственной деятельности предприятия.

В стадии общего исследования, как ревизор, так и аудитор знакомятся со сводной документацией, с записями в учетных регистрах, с отчетностью отдельных структурных подразделений обследуемого объекта. Здесь решаются главнейшие задачи — оценивается реальное состояние учета и внутреннего контроля, конкретизируется программа ревизии и аудита, т. е. уточняются границы сплошной и выборочной проверки документов и определяются те виды операций, которые требуют особенно глубокого изучения. Для решения последней задачи используются и возможности экономического анализа. Его проводят на базе внутренней отчетности предприятия с привлечением данных бухгалтерского учета.

Особое значение стадия общего исследования имеет для  ревизионных проверок, проводимых вне  сферы деятельности правоохранительных органов по инициативе самих хозяйствующих субъектов для решения специальной задачи: выявление конкретных фактов скрытых противоправных деяний, длящихся преступлений предположительно совершаемых работниками данного предприятия. В условиях рыночной экономики такая задача решается обычно путем организации независимой аудиторской проверки. Работа аудитора, выполняющего такое специальное задание, строится обычно по следующей схеме: сначала определяется наличие условий, могущих способствовать возникновению правонарушений, затем выдвигаются предположения о конкретном содержании (способе совершения) правонарушений и возможных участниках предполагаемых правонарушений. Полученные на стадии общего исследования данные используются аудитором в качестве ориентирующей информации на последующих стадиях работы (детальное исследование хозяйственной деятельности), когда устанавливается сам факт правонарушения и размер причиненного им ущерба.

Здесь на первое место поставлены условия для  совершения правонарушения.

1.2 Этапы становления на предприятии условий для совершения длящихся преступлений и их оценка

Условия для совершения правонарушения оказывают влияние на круг лиц, причастных к совершению правонарушения, что в свою очередь определяет способ его совершения, а условия, способ и круг причастных лиц вместе будут определять размер ущерба.

Поэтому и ревизору, и  аудитору необходимо проводить проверки, направленные на выявление скрытых правонарушений в сфере экономики в следующей последовательности. Прежде всего, выявляют условия, способствующие совершению правонарушения. Если такие условия имелись, то необходимо проверить наличие признаков совершения правонарушения. Если налицо условия и признаки совершения правонарушения, тогда определяют круг лиц, имевших возможность совершить правонарушение, о котором свидетельствуют определенные признаки.

Затем по этим признакам  устанавливают — кто вероятнее всего мог совершить правонарушение. Далее, исходя из возможностей данных лиц, определяют круг экономической информации, подлежащей анализу. На основе полученной информации уже можно будет установить способ совершения правонарушения и определить размер ущерба.

Рассмотрим более подробно условия, при которых совершение правонарушений в сфере экономики  становится возможным. Обычно они выявляются аудитором и ревизором на стадии общего исследования.

Эти условия можно обобщить в следующие группы:

1) работа на должностях, связанных с материальной ответственностью, бухгалтерским учетом и выполнением контрольных функций лиц без надлежащего контроля над их деловыми и моральными качествами;

2) отсутствие четко определенных должностных прав и обязанностей персонала предприятия;

3) безразличное отношение персонала предприятия к состоянию дел на этом предприятии;

4) отсутствие системы внутрихозяйственного контроля над сохранностью денежных средств и имущества, законностью и целесообразностью финансовых и хозяйственных операций, исполнительской дисциплиной персонала;

5) низкий уровень организации бухгалтерского учета;

6) отсутствие независимого последующего контроля финансовой и хозяйственной деятельности предприятия.

Рассмотрим более подробно содержание каждой из вышеназванных  групп.

Работа на должностях, связанных  с материальной ответственностью, бухгалтерским  учетом и выполнением контрольных функций лиц без надлежащего контроля над их деловыми и моральными качествами. Вероятность длящегося преступления, и в особенности мошенничества, значительно возрастает в случае работы на указанных выше должностях лиц, ранее имевших конфликты с законом. Речь идет не только о судимых за уголовные преступления, но и о привлекавшихся к судебной ответственности в гражданском порядке, например за длительную неуплату налогов или недостачу вверенных материальных ценностей. Работник мог и не привлекаться к судебной ответственности, но был в прошлом нарушителем трудового законодательства.

Имеет значение и то, по какой  причине этот человек увольнялся с предыдущих мест работы (причем не только с последнего). Известно, что иногда работодатели, не желая огласки неблаговидных дел на их предприятиях, увольняют виновных, не наказывая их, а иногда сами работники увольняются, пытаясь скрыть какие-либо проступки. Желательно узнать, по какой причине фактически увольнялся данный человек с предыдущих мест работы. Например, в практике встречался случай, когда бухгалтер уволилась с предыдущей работы, пытаясь уклониться от полной оплаты купленного ею ранее товара в кредит. Это преступление нужно характеризовать, как длящееся по статье 177 УК РФ - Злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности. В другой организации, куда она была принята также бухгалтером, о своей задолженности за товар, купленный в кредит, умолчала. Однако через некоторое время ее разыскали со старой работы, и факт сокрытия задолженности за товар, купленный в кредит, стал известен ее новым руководителям. Однако эта бухгалтер не только не понесла наказания, но и через некоторое время была переведена на должность ревизора. И работая в должности ревизора, она уже была уличена во взятке.

Следует иметь в виду, что не всегда преступником становится человек, ранее имевший отрицательные  характеристики. Этот человек может впервые совершить преступление именно на данном предприятии. Поэтому большое значение имеет выяснение характера поведения, недостатков работников предприятия, работа которых связанна с хранением имущества, денежных средств, ведением бухгалтерского учета, осуществлением контрольных функций. В частности, не имеют ли такие работники склонности к роскошному образу жизни, пьянству, наркомании, азартным играм и т.п. занятиям, требующим денег больше, чем они зарабатывают на данном предприятии. Конечно, образ жизни исследуется только с помощью дозволенных законом оперативных мероприятий.

Имеют большое значение не только моральные качества, но и профессионализм работников. Даже честный, но не имеющий достаточной квалификации бухгалтер способен принести большой вред предприятию. Так, в одном из предприятий работала молодая, не имеющая достаточной квалификации и опыта работы, бухгалтер. В результате она допустила ошибки в учете операций по расчетам с поставщиками, вследствие которых сальдо по этим расчетам стало нереальным. Этой ситуацией воспользовался агент по снабжению, который в течение нескольких месяцев занимался хищением материальных ценностей, получаемых от поставщиков, а бухгалтер не могла проконтролировать полноту оприходования этих ценностей, так как не умела правильно вести учет. В результате, когда преступление было вскрыто, предприятию уже был нанесен большой ущерб.

Отсутствие четко определенных должностных прав и обязанностей персонала предприятия. Должностные  права и обязанности предполагают четкое разделение полномочий и, как  правило, для работников, связанных с материальной ответственностью, бухгалтерским учетом и выполнением контрольных функций, двойной контроль. В том случае, если нет четкого распределения прав и обязанностей между вышеназванными работниками, значительно затрудняется определение виновности или невиновности конкретного лица.

Так, разрешение на совершение определенных действий с денежными средствами, имуществом, материальными ценностями должно иметь четко очерченный круг должностных лиц. Если это правило не соблюдается, то распоряжение, например, на отпуск материалов со склада, может дать руководитель подразделения, который в этом вопросе некомпетентен и, таким образом, невольно способствовать совершению единичного или длящегося преступления.

Если не определен перечень должностных лиц, имеющих право  подписи пропусков на вывоз продукции с территории предприятия, то охрана этого предприятия не сможет должным образом контролировать законность вывоза этой продукции.

Если нет распределения  обязанностей в аппарате бухгалтерии, трудно установить лицо, виновное в  отсталости того или иного участка бухгалтерского учета. А такая отсталость в свою очередь приводит к бесконтрольности за работой материально ответственных лиц и, как следствие, к злоупотреблениям с их стороны. Перечень таких примеров можно продолжать. Однако, обобщая, можно сказать, что персоналу предприятия должно быть ясно, кто конкретно, что имеет право делать и кто конкретно, что обязан делать.

Безразличное  отношение персонала к реальному  состоянию дел на данном предприятии. Обычно такое отношение возникает, если люди не заинтересованы в результатах своего труда или если эти результаты неправильно оцениваются со стороны администрации. Как правило, это происходит в случае неадекватных затратам труда оплате и премированию. Причем как в сторону недоплаты, так и в сторону переплаты. Такая атмосфера может возникнуть и в случае попустительства со стороны администрации недобросовестным работникам или преступникам.

Так, например, если бухгалтер запустил свой участок учета и при этом получает такую же оплату, как и добросовестно работающий бухгалтер, то трудно ожидать добросовестной работы от других бухгалтеров. Или если администрация покрывает виновных в мошенничестве, не желая скандала, трудно ожидать, что на этом предприятии случаи мошенничества (статья 159 УК РФ) не продолжатся.

Безразличное  отношение персонала к делам  предприятия возникает и в случае личной нечестности руководителей предприятия и их безнаказанности. Это было особенно характерно для этапа безденежной приватизации, когда нечестные руководители, используя служебное положение, незаконно получали большую, чем им положено, долю на участие в управлении предприятием и при этом оставались безнаказанными. Аналогично в сегодняшних условиях руководители негосударственных предприятий нередко устанавливают себе и своим приближенным зарплату, в десятки раз превышающую зарплату рядового работника. В этих условиях о честности рядовых работников говорить не приходится. Они имеют основание считать, что раз позволено нарушать руководителям, то и им на своем месте также можно идти на нарушения и даже порой на преступление.

Отсутствие  системы внутрихозяйственного контроля над сохранностью денежных средств и имущества, законностью и целесообразностью финансовых и хозяйственных операций, исполнительской дисциплиной персонала. Речь идет об отсутствии системы контроля, а не просто контроля. При этом под системой внутрихозяйственного контроля имеется в виду система, включающая предварительный, текущий и последующий виды контроля, осуществляемого силами специалистов самого предприятия на комплексной основе (бухгалтеры, экономисты, технологи) и в плановом порядке.

Элементы системы  внутрихозяйственного контроля применяются  почти на всех предприятиях, как  минимум в форме инвентаризаций, когда их проведение обязательно, например, перед составлением годового отчета или при смене материально ответственных лиц. Однако только система внутрихозяйственного контроля, именно система, а не элементы, способна предотвратить или своевременно выявить преступление, например мошенничество (ст.159 УК РФ).

При этом предварительный  контроль должны осуществлять должностные лица, которым предоставлено право давать распоряжение на совершение тех или иных хозяйственных или финансовых операций.

Для осуществления  текущего и последующего контроля могут быть созданы постоянно действующие ревизионные комиссии или другие аналогичные подразделения. Работа таких подразделений должна строиться по утвержденному плану, который при необходимости корректируется. Контроль может осуществляться по местам формирования затрат или по другим критериям исходя из конкретных условий.

Контроль должен осуществляться комплексный, т.е. с  участием специалистов — технологов, нормировщиков и других, опять же исходя из конкретных условий предприятия. Результаты контроля должны сообщаться собственнику предприятия или уполномоченному им лицу или органу управления.

Если эти  условия не выполняются, то именно на том участке деятельности предприятия, который выпадает из системы контроля, возможно совершение экономического преступления. Большое значение имеет и качественная работа системы внутрихозяйственного контроля.

Практика показывает, что низкий уровень организации бухгалтерского учета приводит к запущенности учета расчетов, отсталости в учете материальных ценностей и других участков учета, недостоверной информации, предоставляемой системой бухгалтерского учета для управления предприятием.

Как отмечалось, бухгалтерскому учету присущи не только информационные, но и контрольные  функции. Контрольные функции бухгалтерского учета реализуются через элементы его метода: баланс, счета и двойная запись, оценка и калькуляция, документация и инвентаризация. Низкий уровень организации бухгалтерского учета приводит к бесконтрольности за работой материально ответственных и должностных лиц и, как следствие, создает условия для совершения экономических преступлений, в том числе длящихся, что негативнее сказывается на функционировании предприятия.

Хорошо работающей системы внутрихозяйственного контроля может оказаться недостаточно для предотвращения длящихся преступлений. Дело в том, что эта система сама нуждается в контроле. Например, бухгалтерский учет выполняет контрольные функции, однако необходим контроль над правильностью ведения бухгалтерского учета, иначе его контрольные функции в значительной мере будут утеряны. По этой причине необходим систематический независимый внешний контроль финансовой и хозяйственной деятельности предприятия.

Этот контроль может осуществляться независимыми аудиторскими организациями. При этом важно знать, по чьей инициативе назначается аудиторская проверка. Если это инициатива, например, исполнительного директора или главного бухгалтера, то трудно рассчитывать на то, что будут проверены финансовые и хозяйственные операции достаточно объективно, так как аудиторы попадают в зависимость от названных должностных лиц в отношении оплаты за проверку. Поэтому аудиторскую проверку и назначение конкретной аудиторской фирмы должен назначать собственник предприятия (частный владелец, собрание акционеров).

Аудиторы должны не только проверить важнейшие хозяйственные  и финансовые операции и подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности, но и дать оценку системе внутрихозяйственного контроля. Поэтому отсутствие независимого внешнего контроля финансовой и хозяйственной деятельности создает возможности для длящихся преступлений, например, хищений.

Названы основные условия, при которых совершение экономических преступлений становится возможным и наиболее вероятным.

Вместе с  тем нельзя считать названный  перечень условий, способствующих совершению преступления, исчерпывающим. В каждом конкретном предприятии могут быть свои, специфические условия, помимо вышеназванных.

Глава 2. Оценка ущерба от длящихся преступлений.

2.1 Результаты  проведенной ревизии. Акт ревизии.

Исходя из конкретных условий, способствующих совершению правонарушения в данном предприятии, можно определить признаки того или иного правонарушения. Так, если проверяющий установил запущенность учета расчетов с поставщиками, то необходимо исследовать, как это повлияло на полноту оприходования материальных ценностей от поставщиков. Если имеет место длительная дебиторская задолженность за поставщиками, целесообразно сделать с ними встречную проверку, в результате которой может быть установлено, что поставщики денег не получали или что они материалы под полученные деньги уже отгрузили. В первом случае возможно хищение денежных средств с участием бухгалтера, но без участия материально ответственных лиц. Во втором случае, наоборот, бухгалтер может быть непричастен, но причастны работники снабжения или кладовщики.

Таким образом, исследовав условия, благоприятные для совершения правонарушения, проверяющий может установить способ совершения правонарушения, период, круг причастных лиц и сумму ущерба.

Вся эта информация должна найти отражение в акте проверки или ревизии, выполняемой по такому специальному заданию, со ссылкой на конкретные документальные данные, которые обнаруживаются в общем порядке на стадии детального исследования хозяйственной операции.

На стадии детального исследования проверка операций осуществляется по первичным бухгалтерским документам. Именно этот момент легче всего поддается последующей реконструкции. Дело в том, что рассмотренные приемы документальной и фактической проверки документов применяются ревизором (аудитором) хотя и в полном объеме, но всегда в определенной последовательности. Вначале применяются простейшие приемы формальной, нормативной и арифметической проверки, помогающие выделить сомнительные документы, которые затем подвергают более тщательному исследованию, что и позволяет моделировать его деятельность в прогнозируемых или реконструируемых служебных ситуациях.

Кроме того, факт выполнения последующих контрольных действий (встречная проверка документов, получение справок от компетентных учреждений, получение письменных объяснений от участников конкретной хозяйственной операции) достаточно легко подтвердить документально (письменные запросы ревизора, его расписки в получении копий документа и т.п.), а также показаниями очевидцев.

Изучая эту  стадию деятельности, следователь легче всего устанавливает причины ревизионных несоответствий (невыявление контролирующим лицом явных признаков преступлений) и может доказать виновность или неучастие ревизора в совершении и сокрытии следов преступлений.

Четвертый этап — это составление итоговых материалов по документальной ревизии и аудиторской проверке. Документальная ревизия завершается составлением акта, в котором излагаются ее результаты. Акт ведомственной и внутрихозяйственной ревизии подписывается ревизором, главным бухгалтером и руководителем ревизуемого предприятия (или структурного подразделения).

Если ревизия  проводилась вневедомственными  органами (аппарат Министерства финансов, налоговых инспекций), то акт ревизии подписывает только ревизор. Что касается руководителя и главного бухгалтера предприятия, то они знакомятся с актом и подтверждают своими подписями уже не в целом все приведенные в нем сведения (как при ведомственной ревизии), а только факт своего ознакомления с содержанием акта. В любом случае (независимо от вида ревизии) руководитель и главный бухгалтер вправе представить свои объяснения и возражения по фактам, приведенным в акте ревизии. При составлении акта ревизор не вправе выходить за пределы своей компетенции. В частности, при приведении в акте тех или иных фактов из деятельности предприятия он не должен им давать нравственную, а тем более уголовно-правовую оценку.

В случае если ревизия  проводилась по инициативе правоохранительных органов и при этом проверялась  деятельность конкретных материально ответственных лиц, то во вводной части акта должны быть отражены их участие и установочные данные. Эти лица должны быть обязательно ознакомлены с актом ревизии, а по поводу выявленных фактов должны дать письменные объяснения, которые прилагаются к акту.