Виды, структура и порядок составления

СОДЕРЖАНИЕ

Введение ………………………………………………………………………………...3

1 Виды и структура аудиторского заключения……………………………………….5

   1.1 Основные элементы аудиторского заключения ……..…………………………5

   1.2 Виды аудиторских заключений …..………………………………………..........8

2 Оценка и отражения этой оценки в аудиторском заключении..………….. ……...12

   2.1 Оценка событий после отчетной даты………………..………………………...12

   2.2 Оценка аудитором применимости допущения непрерывности

деятельности….….…………………………………………….…………………….…15

   2.3 Оценка аудитором неопределенных обязательств..……………………………19

3 Аудиторское  заключение специального назначения.……………………………...21      

Заключение……………………………………………………………………………..23

Глоссарий………………………………………………………………………….........26

Список использованных источников………………………………………………….27

Приложение А «Вводная часть аудиторского заключения……………………….…28

Приложение Б «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской)     отчетности»……………………………………………………………………………..29 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение 

      Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской  деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает  единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляется по итогам проведенного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется - аудит). Большая часть этих требований может быть использована для подготовки аудиторских заключений по бухгалтерской информации, которая не является финансовой (бухгалтерской) отчетностью.

      Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей  финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора (далее именуются - аудитор) о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации, (в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532).

      Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Существенность в аудите". 

      Аудит – это независимая проверка экономического субъекта, в результате которой аудитор выражает свое профессиональное мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности этого субъекта.

      Свое  мнение аудитор выражает не произвольным образом, а в официальном документе  – аудиторском заключении, содержание и форма которого установлены действующими нормативными актами и правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации. Аудиторское заключение предназначено для пользователей бухгалтерской отчетности проверяемого предприятия – юридических и физических лиц, органов государственной (местной) власти и управления.

      Порядок подготовки аудиторского заключения регламентируется Международными стандартами аудита МСА 700 и МСА 700А, а также Федеральным  законом «Об аудиторской деятельности»  и Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

      Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта содержит мнение аудиторской фирмы о достоверности  этой отчетности, которое должно выражать оценку аудиторской фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.     

      Цель  аудита – проверить правильность ведения бухгалтерского учета в соответствии  с действующими нормативными положениями, подтвердить достоверность показателей баланса и финансовой отчетности субъекта хозяйствования.  
 
 
 
 
 
 

      1 Виды и структура аудиторского заключения 

      1.1 Основные элементы аудиторского заключения

      В соответствии с  Федеральным  законом « Об аудиторской деятельности  »    № 119-ФЗ от 07.08.2001г. аудитор, проведя аудиторскую проверку годовой бухгалтерской отчетности, обязан в установленный договором срок представить проверяемому экономическому субъекту аудиторское заключение.

      Аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта. Аудиторское заключение содержит выраженное установленным образом мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта и о соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Форма, содержание и порядок предоставления аудиторского заключения определены федеральным аудиторским стандартом № 6 « Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности ».

      Аудиторское заключение включает в себя:

- наименование: «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»;

- адресата (лицо, предусмотренное  законодательством РФ или договором на проведение аудита);

-  сведения  об аудиторе: организационно-правовую  форму и наименование (для аудитора  – предпринимателя: фамилию, имя,  отчество), место нахождения, номер  и дату свидетельства о государственной  регистрации, номер и дату предоставления лицензии, наименование лицензирующего органа, срок действия лицензии, членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

- сведения  о проверяемой организации: организационно - правовую форму и наименование, место нахождения, номер и дату свидетельства о государственной регистрации, лицензии на осуществляемые виды деятельности;

-   вводную часть;

-   часть, описывающую объем аудита;

-   часть, содержащую мнение аудитора;

-   дату аудиторского заключения;

-   подпись аудитора.

      Во  вводной части указывается перечень проверенной бухгалтерской отчетности и устанавливается разграничение  ответственности аудитора и проверяемой  организации.

      В части, описывающей объем аудита, перечисляются законодательные и нормативные акты, в соответствии с которыми был проведен аудит, приводятся основные сведения о принципах проведения аудиторской проверки и ее объеме.

      Установленная федеральным стандартам № 6 форма  вводной части и части, описывающей объем аудиторского заключения, приведена в приложении А.

      Необходимо  соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить  его понимание пользователем  и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

      Аудиторское заключение должно включать заявление  о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой  отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

      В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя:

- изучение  на основе тестирования доказательств,  подтверждающих значение и раскрытие  в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово – хозяйственной деятельности аудируемого лица;

- оценку  принципов и методов бухгалтерского  учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- определение  главных оценочных значений, полученных  руководством аудируемого лица  при подготовке финансовой (бухгалтерской)  отчетности;

- оценку  общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения  бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

      Основные  принципы и методы бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации.

      Аудитор должен указать в аудиторском  заключении дату, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.

      Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.

      К аудиторскому заключению прилагается  финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности. 

      1.2 Виды аудиторских заключений

      Согласно  Федеральному правилу (стандарту) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудиторские заключения можно подразделить в зависимости от мнения аудиторов о достоверности отчетности на безоговорочно – положительные и модифицированные.

      Безоговорочно – положительное заключение содержит мнение аудиторов без всяких замечаний и оговорок.

      Аудиторское заключение является безоговорочно  положительным, если аудитор высказывает мнение о том, что бухгалтерская отчетность достоверно отражает финансовое положение и результаты финансово – хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Форма выражения подобного мнения приведена в приложении № 2.

      Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

- факторы,  не влияющие на аудиторское  мнение, но описываемые в аудиторском  заключении с целью привлечения  внимания пользователей, к какой  - либо ситуации, сложившейся у  аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

      При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, на рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      Включение привлекающей внимание части с описанием проблемы, связанной с соблюдением принципа непрерывности деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Тем не менее, в некоторых случаях, например в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения о ее достоверности вместо включения части, привлекающей внимание к данному аспекту.

      Аудитор также должен модифицировать аудиторское  заключение посредством включения  части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния  на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не раскрытой (недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, если, по мнению аудитора, необходимо изменить, либо дополнить какие – либо пояснения, содержащиеся в финансовой (бухгалтерской) отчетности, а аудируемое лицо отказывается внести такие изменения или дополнения, аудитор может включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к такой ситуации. Такая часть также может быть включена при наличии дополнительных установленных законодательством Российской Федерации требований в отношении подготовки аудиторского заключения.

      Аудитор может оказаться не в состоянии  выразить безоговорочно – положительное  мнение, если существует, хотя бы одно из следующих обстоятельств и  в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

1. имеется  ограничение объема работы аудитора;

2. имеется разногласие с руководством относительно:

- допустимости  выбранной учетной политики;

- метода  ее применения;

- адекватности  раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      Обстоятельства, указанные в п.1, могут привести к выражению мнения с оговоркой  или к отказу от выражения мнения.

      Обстоятельства, указанные в п.2, могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

      Мнение  с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно – положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения.

      Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      Отрицательное мнение следует выражать только в том случае, когда влияние какого – либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности. 

      Если  аудитор выражает любое мнение, кроме  безоговорочно – положительного, он должен четко описать все причины  этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.      

      Иногда  ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться аудируемым лицом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор  не может выполнять процедуры  аудита, которые он считает необходимыми). Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение таково задания, за исключением случаев, когда выполнение задания обусловлено требованиями законодательства Российской Федерации. Кроме того, аудитор не должен приниматься за выполнение аудиторского задания, когда такое ограничение препятствует выполнению установленных законодательством Российской Федерации обязанностей аудитора.

      Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств (например, если время  назначения аудитора не позволяет ему  наблюдать за проведением инвентаризации товарно – материальных запасов). Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует, либо не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства.

      Аудитор может иметь разногласия с  руководством аудируемого лица по таким  вопросам, как допустимость выбранной  учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.     
 
 
 
 
 
 
 
 
 

      2 Оценка и отражения этой оценки в аудиторском заключении  

      2.1 Оценка события после отчетной даты 

         Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 10 «События после отчетной даты»  установлен ряд требований, которые  определяют действия аудитора на завершающей стадии процесса аудита.

      Этот  стандарт определяет действия аудитора по выявлению и оценке событий, возникших  после отчетной даты, т.е. произошедших с момента окончания отчетного  периода до даты подписания аудиторского заключения, а также фактов, обнаруженных после даты подписания аудиторского заключения. Аудитор должен учитывать влияние как благоприятных, так и неблагоприятных событий. Наиболее типичными из них являются:

- события, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность;

- события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых аудируемое лицо вело свою деятельность.

      Событиями после отчетной даты могут быть:

- объявление дебитора организации банкротом;

- произведенная  после отчетной даты оценка  активов, результаты которой свидетельствуют  об устойчивом и существенном снижении их стоимости;

-  принятие  решения о реорганизации;

-  стихийное  бедствие или другая чрезвычайная  ситуация, в результате которой оказалась уничтоженной часть активов организации;

-  резкое  изменение курсов иностранных  валют;

-  резкое  изменение котировок ценных бумаг;

-  действия  органов государственной власти  и т.д.

      Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения. Они обычно включают:

   - анализ методов оценки влияния событий, произошедших после отчетной даты, на показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности;

   - изучение протоколов собраний акционеров, заседаний совета директоров, ревизионных комиссий и исполнительного органа аудируемого объекта, которые были проведены после окончания отчетного периода;

   - изучение документов службы внутреннего контроля в составе органов управления аудируемого лица и запросов, направленных партнерам;

   - анализ последней промежуточной отчетности, анализ смет, прогнозов движения денежных средств и других отчетов руководства;

   - направления запросов юристам аудируемого лица относительно событий после отчетной даты, которые могут оказать влияние на финансовую отчетность, в частности, по поводу текущего состояния счетов, которые были отражены в учете на основе предварительных данных, о новых обязательствах, продаже активов, выпуске новых акций и долговых обязательств, наличии нетипичных операций и т.п.

   После даты подписания аудиторского заключения в него не может быть внесено ни одного изменения, не оговоренного с экономическим субъектом.

   Аудиторское заключение должно быть подписано не ранее даты окончания работ по составлению отчетности экономическим  субъектом.

   Аудиторская организация должна оценить:

   - возможность экономического субъекта продолжать свою деятельность в обозримом будущем (не менее 12 месяцев, следующих за отчетным периодом);

   - неопределенные обязательства экономического субъекта, являющиеся результатом его предшествующей деятельности, которые могут изменить его финансовое положение (незаконченный судебный процесс, разногласия с налоговыми органами и т.д.).

   Неопределенные  обязательства должны быть отражены в итоговой части аудиторского заключения и в письменной информации, аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.

      Таким образом, аудиторская организация  несет ответственность за выражение  своего мнения в аудиторском заключении о событиях, произошедших после даты составления бухгалтерской отчетности экономического субъекта, но до даты подписания аудиторского заключения.

      За  последующие события (после даты подписания аудиторского заключения) аудиторская организация ответственности  не несет и не обязана проводить  специальных исследований в этой области по завершении аудита. Но если аудиторской организации стали известны события, которые оказывают существенное влияние на бухгалтерскую отчетность до представления ее пользователям, то надо обсудить это с руководством и потребовать внесения исправления в отчетность. Если руководство выразило согласие, то аудиторская проверка должна быть продолжена, и должно быть подготовлено новое аудиторское заключение со ссылкой на предыдущее.

      Если  руководство не примет мер по исправлению  ошибок и неточностей, то аудиторская  организация должна:

-  письменно уведомить экономический субъект о данном факте;

- перенести на его руководство всю ответственность за невнесение исправлений;

-  рассмотреть вопрос об информировании пользователей бухгалтерской отчетности о данных обстоятельствах.

      Если  руководство аудируемого лица пересматривает финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудитору следует выполнить необходимые в данных обстоятельствах аудиторские процедуры, проверить предпринятые руководством аудируемого лица действия по информированию о сложившейся ситуации всех, кто получил ранее представленную финансовую (бухгалтерскую) отчетность вместе с аудиторским заключением по ней, и предоставить новое заключение по пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

      Новое аудиторское заключение должно включать часть, привлекающую внимание к вопросу, и примечание к финансовой (бухгалтерской) отчетности, в котором подробно излагаются основания для пересмотра ранее представленной финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения. Новое аудиторское заключение должно быть датировано датой не ранее даты утверждения пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности, и соответственно процедуры, предусмотренные в пунктах 4 и 5 настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности, должны быть распространены до даты нового аудиторского заключения.