Аудит бухгалтерской отчетности. 4

Введение

Актуальность темы.  Основная цель аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности - это проверка соответствия составленных форм отчетности экономического субъекта, приложений к ним и пояснений, а также всех расчетов, деклараций, справок законодательным и нормативным документам. Объектом аудиторской проверки является бухгалтерская отчетность, представляющая единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составленная на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Все отчетные формы, входящие в состав бухгалтерской отчетности, взаимосвязаны, поскольку отражают одни и те же хозяйственные операции и события в деятельности организации в разных аспектах.

В задачи аудита бухгалтерской отчетности входят проверка состава и содержание форм бухгалтерской отчетности, увязка ее показателей, проверка правильности оценки статей отчетности, проверка правильности формирования сводной (консолидированной) отчетности, установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета и налогообложения действующим в проверяемом периоде нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах, проверка правильности формирования сводной отчетности.

При проведении аудита годовой бухгалтерской  отчетности организаций за 2012 год  следует руководствоваться письмо Минфина № 07-02-18/01 от 09.01.2013.

Мнение аудиторской организации  о достоверности бухгалтерской  отчетности может способствовать большему доверию к этой отчетности со стороны пользователей. Вместе с тем пользователи бухгалтерской отчетности не должны трактовать мнение аудиторской организации как полную гарантию будущей жизнеспособности экономического субъекта либо эффективности деятельности его руководства.

Аудиторское заключение, содержащее мнение аудиторской организации  о степени достоверности бухгалтерской  отчетности, не должно трактоваться как гарантия аудиторской организации в том, что не существуют какие-либо иные (помимо изложенных в аудиторском заключении) обстоятельства, влияющие или способные повлиять на бухгалтерскую отчётность экономического субъекта. Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности».

Цель курсовой работы – изучение теоретических аспектов аудита бухгалтерской отчетности.

Задачи работы:  изучение аудита бухгалтерской отчетности; выполнение практического задания по составлению  бухгалтерской отчетности.

1. Аудит  бухгалтерской отчетности

1.1. Понятие аудита бухгалтерской отчетности

Федеральным законом РФ № 307-ФЗ под  аудитом понимается независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст. 14) или изданными в соответствии с ним нормативными правовыми актами, а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами или изданными в соответствии с ними нормативными правовыми актами.

Независимость аудитора определяется:

• свободным выбором аудитора (аудиторской фирмы) хозяйственным субъектом;
• договорными отношениями между аудитором и клиентом, что позволяет аудитору свободно выбирать своего клиента и быть независимым от указаний каких-либо государственных органов;
• возможность оказать клиенту в выдаче аудиторского заключения до устранения отмеченных недостатков;
• невозможность аудиторской проверки при родственных или деловых отношениях с клиентом, превышающих договорные отношения по поводу аудиторской деятельности;
• запрещение аудиторам и аудиторским фирмам заниматься хозяйственной, коммерческой и финансовой деятельностью не связанной с выполнением аудиторских, консультационных и других услуг, решенных законодательством.

Цель аудита определяется законодательством, системой нормативного регулирования аудиторской деятельности, договорными обязательствами аудитора и клиента.

Целями аудита бухгалтерской отчетности, как это определено в правиле (стандарте) РФ № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.

Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

В ходе аудита бухгалтерской отчетности должны быть получены достаточные и уместные аудиторские доказательства, позволяющие аудиторской организации с приемлемой достоверностью сделать выводы относительно:

• соответствия бухгалтерского учета экономического субъекта документам и требованиям нормативных актов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности в РФ;
• соответствие бухгалтерской отчетности экономического субъекта тем сведениям, которыми располагает аудиторская организация о деятельности экономического субъекта.

Основная цель аудита может дополняться  обусловленными договорами с клиентом, задачами выявления резервов лучшего  использования финансовых ресурсов, разработкой мероприятий по улучшению  финансового положения предприятия, оптимизации затрат и результатов  деятельности, доходов и расходов.

В условиях рынка предприятия, кредитные  учреждения, другие хозяйственные субъекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению контрольных операций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна подкрепляться возможностью получать и использовать финансовую информацию всеми участниками сделок. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

Собственники, акционеры, пайщики, а  также кредиторы не в состоянии  самостоятельно убедится в том, что  все операции предприятия, законны  и правильно  отражены в отчетности, так как они обычно не имеют доступа к учетным записям, и поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Независимость подтверждения информации о результатах деятельности предприятий  и соблюдения ими законодательства необходимо государству для принятия решений в области экономики  и налогообложения. 

Аудиторские проверки необходимы и  государственным органам, судьям, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности.

1.2. Цели и задачи аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности

Отчетность – это система  взаимосвязанных показателей бухгалтерского учета, характеризующих хозяйственную  деятельность предприятия за отчетный период времени.

Состав финансовой отчетности включает в себя два вида отчетов: отчеты о состоянии и отчеты об изменениях. Бухгалтерский баланс входит в первый вид отчетов, так как дает информацию о ресурсах организации на конкретный момент времени. Отчет о прибылях и убытках относится ко второму типу отчетов, так как отражает финансовый результат деятельности организации за определенный период времени.

В условиях рыночных отношений финансовая отчетность служит, с одной стороны, интересам организации, представляющей итоговую информацию о результатах деятельности за определенный период, то есть внутренним пользователям, управляющим организацией, а с другой стороны, интересам всех заинтересованных пользователей такой информации, т.е. внешним пользователям, нуждающимся в информации для принятие решений в отношении организации.

Кроме непосредственно заинтересованных в результатах деятельности организации  партнерских групп, имеются опосредованно  заинтересованные пользователи информации. Это аудиторские, юридические и  консалтинговые фирмы, страховые компании, биржа ценных бумаг.

Финансовая отчетность призвана удовлетворить  потребности в информации для принятия деловых решений всего круга пользователей. Поэтому к финансовой отчетности предъявляются требования достоверности, целостности, последовательности, сопоставимости.

 Требование достоверности: финансовая  отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о финансовых результатах ее деятельности. Достоверной признается отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных законодательными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Требование целостности: в бухгалтерскую  отчетность должны включаться данные обо всех хозяйственных операциях, осуществленных организацией в целом, ее филиалами и иными подразделениями.

Требование последовательности: в  практике формирования финансовой отчетности необходимо соблюдение постоянства  в содержании и формах баланса и отчета о прибылях и убытках.

Требование сопоставимости предусматривает  содержание сравнения данных по конкретному  показателю за предыдущий  и отчетный год. Если данный за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то данные предшествующего периода должны подлежать корректировке по установленным правилам.

  Аудит является средством,  обеспечивающим доверие к отчетности, в определенной степени гарантирующим  добропорядочность отношений, складывающихся между участниками хозяйственных процессов. В условиях рыночной экономики аудит, построенный на подтверждении периодичности финансовой отчетности, служит справедливой и объективной финансовой информацией для принятия решения. В связи с этим аудит приобретает системно-ориентировочный подход, основанный на повышении эффективности системы управления предприятием, системы внутреннего контроля, что обязательно должно отразиться на точности учета, достоверности отчетных данных и качественном аудите.

Целью аудиторских проверок финансовой отчетности предприятий и организаций является формирование и выражение мнения о достоверности финансовой отчетности экономического субъекта и в зависимости от сложившегося мнения, либо подтверждение ее достоверности для внешних пользователей, либо – нет.

Это мнение может способствовать большему доверию к отчетности со стороны  пользователей, заинтересованных в  информации о данном экономическом субъекте.

Целью аудита соответствия бухгалтерской  отчетности требованиям действующего законодательства, является проверка выполнения экономическим субъектом положений законодательных и других нормативных актов, без соблюдения которых невозможно оценить достоверность бухгалтерской отчетности предприятий и организаций.

Проверка организации и ведения  бухгалтерского учета различных  объектов контроля, проведенная аудиторами согласно программе аудита позволяет собрать достаточное количество аудиторских доказательств для оценки полноты, достоверности и правильности расчета показателей бухгалтерской отчетности.

Потребность в услугах аудитора, как независимого эксперта достоверности финансовой отчетности организации в условиях конкурентной рыночной экономики объясняется следующими обстоятельствами:

• возможность необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между ею и пользователями этой информации - собственниками, инвесторами, кредиторами;
• зависимость последствий принятых решений, которые зависят от качества информации;
• необходимость специальных знаний для проверки информации;
• частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки ее качества.

Наличие достоверной информации о  финансовой отчетности организации повышает эффективность функционирования рынка капитала и позволяет оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений.

В условиях рынка предприятия, кредитные  организации, другие хозяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую информацию. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

1.3 Рекомендации по аудиту бухгалтерской отчетности 

В целях повышения качества аудита бухгалтерской отчетности организаций, руководствуясь Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», Департамент регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности разработал рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 г. [3]. 

При проведении аудита бухгалтерской  отчетности необходимо руководствоваться Кодексом профессиональной этики аудиторов, одобренным Советом по аудиторской деятельности 22 марта 2012 г. и Правилами независимости аудиторов и аудиторских организаций, одобренными Советом по аудиторской деятельности 20 сентября 2012 г.

При проведении аудита бухгалтерской  отчетности особое внимание должно быть обращено на:

1) наличие свидетельств рассмотрения  угроз независимости и мер  предотвращения таких угроз;

2) наличие разработанных процедур, направленных на разрешение этических конфликтов и снижение риска потери независимости;

3) наличие документального подтверждения  независимости;

4) соблюдение требования периодической  смены лица, ответственного за  проведение аудита бухгалтерской  отчетности.

Должному рассмотрению подлежат угрозы независимости и меры предотвращения таких угроз в случаях:

1) оказания аудируемому лицу услуг, предусмотренных частью 7 статьи 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»;

2) оказания помощи аудируемому лицу в составлении бухгалтерской отчетности, в том числе предоставление текста пояснений для включения в отчетность, а также определение значений числовых показателей (на основе учетных данных, предоставленных аудируемым лицом);

3) перехода аудитора на постоянную  работу в качестве должностного  лица аудируемого лица, в отношении  бухгалтерской отчетности которого  данный аудитор проводил аудит. 

Рассмотрение соблюдения аудируемым лицом Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма».  

Исходя из положений ФСАД 6/2010  в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор обязан учесть (рассмотреть) соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов Российской Федерации, в том числе Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Рассмотрению, в частности, подлежит соблюдение аудируемым лицом установленных указанным Федеральным законом или в соответствии с ним требований в отношении идентификации клиентов, организации внутреннего контроля, фиксирования, хранения и представления информации.

Указанные аудиторские процедуры  и результаты их осуществления должны быть документально оформлены. 

 При выявлении фактов несоблюдения  аудируемым лицом требований, установленных указанным Федеральным законом, аудитор обязан предпринять меры, предусмотренные данным Федеральным законом, а также ФСАД 6/2010. В случае, когда законодательство Российской Федерации предусматривает обязанность аудитора проверить соответствие деятельности аудируемого лица требованиям определенного нормативного правового акта, аудитор должен включить в план аудита специальные тесты и сообщить информацию об обнаруженных фактах несоблюдения требований такого акта или своих подозрениях уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма.   

 Кроме того, согласно ФСАД 5/2010 при планировании, выполнении и  оценке результатов аудиторских  процедур, а также при подготовке  аудиторского заключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений бухгалтерской отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий. В случае если аудитор выявил или подозревает недобросовестные действия, то он должен определить, обязан ли он сообщить о случае или подозрениях стороне, внешней по отношению к аудируемому лицу, в том числе уполномоченному государственному органу. Например, информацию в отношении легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма.

При проведении аудита бухгалтерской  отчетности особое внимание должно быть обращено на:

1)  разработку и осуществление альтернативных аудиторских процедур при неполучении ответов на запрос о внешнем подтверждении; должное рассмотрение неурегулированных расхождений в данных аудируемого лица и данных внешнего подтверждения (ФПСАД № 18);

2) адекватность мер по выявлению  и оценке событий, возникших  после отчетной даты (ФПСАД № 10);

3) качество рабочей документации  аудитора, в том числе формирования  и хранения аудиторских файлов (ФПСАД № 2);

4) наличие документов, обосновывающих  величину аудиторской выборки (ФПСАД № 16);

5) разработку и осуществление  аудиторских процедур в отношении  применимости допущения непрерывности  деятельности аудируемого лица (ФПСАД  № 11);

6) наличие принципов и процедур, обеспечивающих уверенность в  том, что кадровый состав аудиторской  организации обладает необходимыми  знаниями, опытом и соблюдает этические нормы; процедур оценки навыков и профессиональной компетенции работников (ФПСАД № 34);

7) осуществление должного взаимодействия  аудиторов при смене аудиторской организации или при смене аудитора в ходе выполнения задания, которым занимался другой аудитор (ФСАД 5/2010).

Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления  аудиторского заключения, а также  к порядку формирования мнения о  достоверности бухгалтерской отчетности установлены статьей 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» и ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

При составлении аудиторского заключения необходимо обратить внимание на следующее.

1. Статья 6 Федерального закона  «Об аудиторской деятельности»  и ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010 определяют исчерпывающий  перечень элементов аудиторского  заключения. Документ, именуемый аудиторским  заключением, не может и не  должен включать никакие иные  элементы, равно как в таком  документе не должны отсутствовать какие-либо из предусмотренных элементов.

2. Документ, составляемый по результатам  исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг, может именоваться «Аудиторское заключение» только в том случае, когда он отвечает одновременно всем следующим условиям:

а) документ предназначен для пользователей  бухгалтерской отчетности аудируемого  лица;

б) документ содержит выраженное в  установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица;

в) документ составляется по результатам  проведенного аудиторской организацией, индивидуальным аудитором аудита бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

В иных случаях документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской  организацией, индивидуальным аудитором  обязанностей, вытекающих из договора оказания аудиторских услуг (например, выполнение согласованных с клиентом процедур), а также документ, составляемый по результатам исполнения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором обязанностей, вытекающих из договора оказания прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг (например, проверка постановки бухгалтерского учета, проверка соблюдения налогового законодательства), не должен именоваться аудиторским заключением.

3. Согласно пункту 6 части 2 статьи 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение должно содержать сведения о работе, выполненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица (объем аудита). Требования к форме и содержанию данных сведений установлены ФСАД 1/2010, в частности, пунктом 8.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны избегать излишней детализации  указанных сведений. Примеры сведений об объеме аудита приведены в приложениях  к ФСАД 1/2010.

4. Согласно части 1 статьи 6 Федерального  закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Формы мнения аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица установлены ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

Исходя из этого документ, именуемый  аудиторским заключением, не может  содержать мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности  бухгалтерской отчетности аудируемого  лица, выраженное в форме, отличной от установленной ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

5. Согласно ФСАД 1/2010 и 2/2010 при  определенных обстоятельствах мнение  аудиторской организации, индивидуального  аудитора о достоверности бухгалтерской  отчетности, выраженное в аудиторском  заключении, должно быть модифицировано.

При модификации мнения о достоверности  бухгалтерской отчетности необходимо иметь в виду, что в соответствии с ФПСАД № 4 при оценке последствий искажений бухгалтерской отчетности следует принимать во внимание существенность.

6. Согласно пункту 12 ФСАД 1/2010 при  формировании мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица аудитору следует оценить, среди прочего, дает ли эта отчетность, в том числе отраженная в ней информация, достоверное представление об имевших место хозяйственных операциях и событиях, и позволяет ли эта отчетность предполагаемым пользователям судить о влиянии существенных операций и событий на бухгалтерскую отчетность. Иначе, наряду с иными выводами в ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитору надлежит сделать вывод об уместности, правильности и полноте раскрытия информации в этой отчетности.

С уместностью, правильностью и  полнотой раскрытия информации в  бухгалтерской отчетности аудируемого  лица могут быть связаны существенные искажения этой отчетности, наличие  которых, в свою очередь, ведет к  необходимости модификации аудиторского мнения. Действия аудитора в случае, когда существенное искажение бухгалтерской отчетности связано с нераскрытием информации, определены, в частности, пунктом 30 ФСАД 2/2010.

7. В аудиторском заключении должно  быть указано, в соответствии  с какими установленными правилами составлена бухгалтерская отчетность. Например: «в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности», «в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». Употребление в аудиторском заключении слов «в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности» недопустимо.

8. Согласно ФСАД 3/2010 в аудиторское  заключение может быть включена привлекающая внимание часть, если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользователей бухгалтерской отчетности к отраженному в этой отчетности обстоятельству, которое, согласно суждению аудитора, настолько важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями. Требования к форме и содержанию привлекающей внимание части аудиторского заключения установлены, в частности, пунктами 3-6 ФСАД 3/2010.

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны обратить особое внимание на обоснованность включения в аудиторское  заключение привлекающей внимание части.

В рекомендациях  рассмотрены отдельные  вопросы составления бухгалтерской отчетности и пояснений в составе бухгалтерской отчетности.

При составлении организацией промежуточной  бухгалтерской отчетности в 2013 г. следует иметь в виду, что в соответствии с частью 1 статьи 30 Федерального закона до утверждения федеральных и отраслевых стандартов предусмотренных этим Федеральным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти до дня вступления в силу Федерального закона. В связи с этим общие требования к промежуточной бухгалтерской отчетности, содержание ее составляющих, правила оценки статей определяются ПБУ 4/99.

1.4. Аудит форм бухгалтерской отчетности

Бухгалтерский баланс является главной  формой в системе бухгалтерской  отчетности, поскольку характеризует  имущественное и финансовое положение  организации на отчетную дату.

Аудиторскую проверку показателей  бухгалтерского баланса целесообразно начинать с арифметического подсчета итогов по группам статей, разделов, а также валюты баланса по активу и пассиву и сверки полученных результатов с данными, указанными в балансе организации. Такой подсчет крайне важен для аудитора, поскольку данные баланса используются при проведении анализа финансового положения.

В ходе аудита проверяется сопоставимость данных бухгалтерского баланса на начало и конец отчетного года, как по номенклатуре статей, так и по содержанию показателей, включенных в статьи баланса, а также сопоставимость с номенклатурой и группировкой разделов и статей в них за предыдущий отчетный год.