Аудит финансовых вложений. 2

Содержание

Стр.

Введение          3

1. Нормативно-теоретические  аспекты аудита финансовых вложений 4

1.1. Понятие,  признаки, классификация финансовых  вложений 4

1.2. Переоценка, выбытие и обесценение финансовых  вложений 7

1.3. Правовая  основа аудита финансовых вложений   10

2. Методология  аудита финансовых вложений     12

2.1. Проверка  правильности оценки финансовых  вложений  15

2.2. Аудит операций  по оценке финансовых вложений   16

2.3. Аудит операций  по поступлению финансовых вложений  27

2.4. Аудит операций  по выбытию финансовых вложений  36

3. Аудиторское  заключение       43

3.1. Характеристика  аудируемого предприятия    43

3.2. Проведение  аудиторской проверки     43

Заключение         49

Литература         52

Введение.

В процессе хозяйственно-финансовой деятельности предприятия могут  осуществлять отвлечение средств в  виде финансовых вложений с целью  получения дополнительного дохода — дивидендов, процентов и т.п.

К финансовым вложениям  относятся инвестиции в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

Для работы бухгалтера необходимы четкие, детализированные, законодательно закреплённые указания по бухгалтерскому учёту финансовых вложений и контролю за совершением таких операций и их законностью.

Цель данной работы: рассмотрение финансовых вложений и аудита данной категории, а так  же составление аудиторского заключение на основании проверки финансовых вложений. Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Определить понятие, состав, порядок учета финансовых вложений
2. Рассмотреть теоретические и нормативные аспекты организации аудита финансовых вложений
3. Дать краткую характеристику аудируемого предприятия
4. Разработать план и программу аудита на предприятии.
5. Предоставить отчет руководству о проведенной проверке, в котором нужно указать все выявленные недостатки и дать рекомендации по их устранению.

Актуальность  выбранной темы состоит в том, что в настоящее время многие организации предпочитают направлять свободные средства во вложения различных видов, при этом может происходить нарушение законодательства. Для поддержания правильности норм учета и законодательства и необходима аудиторская проверка.

1. Нормативно-теоретические аспекты аудита финансовых вложений

1.1. Понятие,  признаки, классификация финансовых  вложений.

Финансовые  вложения – это инвестиции организации  в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы. Так же финансовые вложения можно определить как отвлеченные средства, призванные приносить предприятию доход.

Согласно  ПБУ 19/02 для принятия активов в качестве финансовых вложений данные активы должны соответствовать следующим условиям:

1. способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости;
2. переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;
3. наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права.

Также законодательством  определено, какие именно виды активов могут быть отнесены к финансовым вложениям:

• государственные и муниципальные ценные бумаги;
• ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги (облигации, векселя), в которых определены дата и стоимость погашения;
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
• предоставленные другим организациям займы;
• депозитные вклады в кредитных организациях;
• дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.;
• вклады организации - товарища по договору простого товарищества.

К финансовым вложениям  дополнительно отнесены депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная  на основании уступки права требования.

Одновременно  ПБУ 19/02 определены те виды вложений средств  организации, которые не относятся  к категории финансовых:

• собственные акции, выкупленные акционерными обществами у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
• векселя, выданные организацией-векселедателем продавцу (поставщику) при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
• недвижимое и иное имущество, которое предполагается использовать для передачи за плату во временное пользование (владение), т.е. учитываемое в качестве доходных вложений в материальные ценности;
• драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Кроме этого  не относятся к финансовым вложениям активы, имеющие материально-вещественную форму, такие, как основные средства, материально-производственные запасы и нематериальные активы.

Для целей бухгалтерского учета проводится классификация  финансовых вложений (таблица 1)

Таблица 1 - Классификация финансовых вложений

 Единицей учета финансовых вложений, в зависимости от характера финансовых вложений, порядка их приобретения и использования, может быть серия, партия или подобная совокупность финансовых вложений. Аналитический учет должен содержать следующую информацию: единицы бухгалтерского учета; наименование эмитента и название ценной бумаги; номер, серия и т.д.; номинальная цена; цена покупки; расходы, связанные с приобретением ценных бумаг; общее количество; дата покупки; дата продажи или иного выбытия; место хранения.

Принятие к учету финансовых вложений зависит от поступления: получения за плату, получение в качестве вклад в уставный капитал, безвозмездное получении.

При приобретении финансовых вложений за плату первоначальной стоимостью таких финансовых вложений является сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. К таким затратам относятся: суммы, уплачиваемые по договору продавцу; суммы, уплачиваемые за консультационные и информационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг (если бумаги в результате не приобретены, то такие расходы списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»); посреднические услуги; услуги депозитария, реестродержателя и иные расходы.

Если для  приобретения ценных бумаг организация использовала заемные средства, то проценты по ним будут относиться в дебет счета 91-2. Исключение составляют ситуации, при которых сумма заемных средств направляется на оплату аванса по договору купли-продажи ценных бумаг. В таком случае проценты, начисленные до принятия ценных бумаг к учету, будут относиться на увеличение дебиторской задолженности, а впоследствии включаться в первоначальную стоимость ценных бумаг.

Финансовые  вложения, вносимые в счет вклада в  уставный (складочный) капитал организации, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая представляет собой их денежную оценку, согласованную учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению информация о состоянии и движении уставного капитала организации отражается на счете 80 «Уставный капитал». Внесение участниками вкладов отражается по кредиту счета 80 и дебету счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Поступление вкладов учредителей в виде финансовых вложений учитывается по кредиту счета 75, субсчет 1, в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения».

Ценные бумаги, полученные организацией безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется следующим образом.

Первоначальная  стоимость ценных бумаг, обращающихся на рынке ценных бумаг, представляет собой их текущую рыночную стоимость  на дату принятия к бухгалтерскому учету. При этом под текущей рыночной стоимостью понимается их рыночная цена, рассчитанная организатором торговли на рынке ценных бумаг.

Для ценных бумаг, по которым организатором торговли рыночная цена не рассчитывается, первоначальная стоимость будет представлять собой сумму денежных средств, которую организация могла бы получить в результате продажи этих ценных бумаг по состоянию на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Методическими рекомендациями предусмотрено, что  стоимость полученных безвозмездно активов предварительно отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления», в корреспонденции со счетами учета этих активов (со счетом 58 «Финансовые вложения»).

Стоимость безвозмездно полученных активов, учтенных на счете 98, списывается в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере списания стоимости этих активов на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Исходя из приведенных  правил учет ценных бумаг, полученных безвозмездно, нужно вести следующим образом.

Первоначальная  стоимость финансовых вложений, полученных организацией по договору, предусматривающему исполнение обязательств неденежными  средствами, определяется исходя из стоимости  переданных или подлежащих передаче ею активов.

Стоимость переданных активов устанавливается исходя из цены, по которой организация, получающая в качестве оплаты финансовые вложения, в сравнимых обстоятельствах  обычно определяет стоимость аналогичных  активов.

При невозможности  определения стоимости передаваемых активов величина стоимости финансовых вложений, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах могут быть приобретены аналогичные финансовые вложения.

ПБУ 19/02 устанавливает  порядок оценки финансовых вложений, внесенных в качестве вклада по договору простого товарищества.

Бухгалтерский учет операций по договору простого товарищества ведется в соответствии с Указаниями по отражению в бухгалтерском  учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества.

Имущество, внесенное  участниками, учитывается на отдельном  балансе у товарища, которому поручено ведение общих дел участников договора. При этом данные отдельного баланса в баланс организации-товарища, ведущего общие дела, не включаются.

Первоначальной  стоимостью полученных в этом случае финансовых вложений признается их денежная оценка, согласованная товарищами в  договоре простого товарищества.

В этой оценке финансовые вложения принимаются к учету  товарищем, на которого возложена обязанность ведения общих дел.

1.2 Переоценка, выбытие и обесценение финансовых  вложений

Первоначальная  стоимость принятых к бухгалтерскому учету ценных бумаг может изменяться. Порядок последующей оценки ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, различен.

Ценные бумаги, по которым определяется текущая  рыночная стоимость, необходимо периодически переоценивать до текущей рыночной стоимости. Такую переоценку организация  может делать ежемесячно или ежеквартально. Выбранную периодичность переоценки необходимо зафиксировать в приказе об учетной политике.

Разница между  оценкой таких ценных бумаг на отчетную дату и предыдущей оценкой  в бухгалтерском учете списывается  на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов (расходов) в корреспонденции со счетом 58.

Возможна ситуация, когда на отчетную дату организатор  торговли не определял текущую рыночную стоимость ценных бумаг. В этом случае ценные бумаги отражаются в бухгалтерской  отчетности по стоимости их последней оценки.

А вот для целей исчисления налога на прибыль корректировка  стоимости ценных бумаг не производится и суммы произведенной в бухгалтерском  учете дооценки (уценки) во внереализационные  доходы (расходы) не включаются

В результате этого согласно ПБУ 18/02 в бухгалтерском учете возникают временные разницы, которые будут погашаться при реализации ценных бумаг.

Ценные бумаги, по которым  текущая рыночная стоимость не определяется, в бухгалтерском учете и отчетности отражаются по первоначальной стоимости.

По долговым ценным бумагам (облигациям, векселям), по которым текущая  рыночная стоимость не определяется, организации могут равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить разницу между первоначальной и  номинальной стоимостью на финансовые результаты в составе операционных доходов (расходов) в течение срока их обращения. А можно этого не делать, а отразить всю сумму дохода в момент его фактического получения. Но тогда у организации будет расхождение между данными бухгалтерского и налогового учета.

Выбранный способ учета долговых ценных бумаг необходимо зафиксировать  в учетной политике организации.

Ценные бумаги, по которым  текущая рыночная стоимость не определяется, отражаются в бухгалтерском учете  и отчетности по первоначальной стоимости. Однако их реальная стоимость может снижаться.

Если стоимость ценных бумаг устойчиво и существенно  снижается ниже величины экономических  выгод, то это признается их обесценением.

Снижение стоимости ценных бумаг признается устойчивым, если одновременно выполнены следующие условия:

- на отчетную дату и  на предыдущую отчетную дату  их учетная стоимость (т.е. стоимость,  по которой они отражены на  счете 58) существенно выше их  расчетной стоимости;

- в течение отчетного  года расчетная стоимость ценных бумаг существенно изменялась, и только в сторону ее уменьшения;

- на отчетную дату организация  не имеет свидетельств того, что  в будущем возможно существенное  повышение расчетной стоимости  этих ценных бумаг.

При выполнении этих условий организация самостоятельно делает расчет величины обесценения и определяет расчетную стоимость ценных бумаг, которая будет представлять собой разницу между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой снижения их стоимости.

О том, что необходимо определить расчетную стоимость ценных бумаг  в связи с их обесценением, могут  свидетельствовать признаки банкротства  либо объявление банкротом организации-эмитента, ценные бумаги которой имеются в  собственности организации.

Определив, что по каким-либо ценным бумагам может произойти  обесценение, организация должна проверить  наличие условий устойчивого  снижения их стоимости.

Такая проверка проводится при наличии признаков обесценения  не реже одного раза в год на 31 декабря отчетного года. Организация имеет право проводить такую проверку и на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. При этом в любом случае должно быть обеспечено подтверждение результатов проверки.

Если снижение стоимости ценных бумаг в результате проверки подтвердилось, то организация за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов) образует резерв под обесценение ценных бумаг. Размер резерва определяется разницей между учетной и расчетной стоимостью обесценившихся ценных бумаг.

Возможность создания резерва под обесценение финансовых вложений предусмотрена ПБУ 19/02. Информация о таких резервах отражается на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». На сумму созданного резерва производится запись по кредиту счета 59 и дебету счета 91/2 «Прочие расходы».

В бухгалтерской  отчетности стоимость ценных бумаг, по которым образован резерв под  обесценение, показывается по расчетной  стоимости, которая равна разнице  между учетной стоимостью и суммой резерва. Это означает, что сальдо по счету 59 в бухгалтерском балансе отдельно не показывается.

Если по результатам  проверки обесценения ценных бумаг  в следующем отчетном периоде  выявляется дальнейшее снижение их расчетной  стоимости, то сумма ранее созданного резерва корректируется на сумму дальнейшего снижения записью по кредиту счета 59 и дебету счета 91.

В случае, когда  по результатам проверки выявляется повышение расчетной стоимости  ценных бумаг, сумма ранее созданного резерва уменьшается, и увеличивается  финансовый результат. Такая корректировка делается записью по кредиту счета 91 и дебету счета 59.

При выбытии  ценных бумаг, по которым был создан резерв, сумма резерва зачисляется  в состав операционных доходов организации  в конце года или того отчетного  периода, когда произошло их выбытие. В этом случае также делается запись по кредиту счета 91 и дебету счета 59.

1.3 Правовая  основа аудита финансовых вложений.

Правовую основу учета и аудита финансовых вложений составляет совокупность законодательных  и нормативных актов, а так  же правил (стандартов), регулирующих аудиторскую деятельность. Все правовые документы можно подразделить на три группы:

• законодательные акты;
• нормативные документы регулирующих органов;
• правила (стандарты аудиторской деятельности).

К законодательным  актам, регулирующим аудит, в том числе и финансовых вложений, относится в первую очередь Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Данный закон развивает и уточняет многие нормы, регулирующие проведение аудита в Российской Федерации, сближает их с международными стандартами в этой сфере. В законе определяется цель аудита  - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Исходя из приведенной в законе цели, можно определить цель аудита финансовых вложений: формирование обоснованного мнения о достоверности и полноте информации, касающейся ценных бумаг, отраженной в финансовой отчетности проверяемого экономического субъекта, и соответствии применяемой методики учета ценных бумаг действующим в Российской Федерации нормативным документам.

При аудиторской проверке учета финансовых вложений так же используются следующие основные законодательные и нормативные документы:

• Гражданский кодекс РФ: Часть первая. Введена в действие Федеральным законом от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 18.12.2006, с доп. и изм. 08.01.2007);
• Налоговый кодекс РФ: Часть первая от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. 27.07.2006);
• Федеральный Закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ  «О бухгалтерском учете» (ред. от 03.11.2006);
• Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (ред. 27.07.2006, с изм. от 18.12.2006);
• Федеральный закон от 22.04.96 № 39-ФЗ «О Рынке ценных бумаг» (ред. 27.07.2006)
• Приказ МинФина РФ «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами»;
• Приказ МинФина РФ от 21.12.1998 № 64н  «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малою предпринимательства»;
• Приказ МинФина РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (ред. 18.09.2006);
• Приказ МинФина РФ №  от 10.12.2002 126н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений «ПБУ 19/02» (ред. 27.11.2006) и т.д.

Приведенные документы разъясняют  понятие «финансовые вложения»; условия принятия к учету активов в качестве финансовых вложений; определение, формы и виды ценных бумаг; права, удостоверяемые ценной бумагой; условия налогообложения операций с ценными бумагами; определение совместной деятельности и т.п.

2. Методология аудита финансовых вложений

Документы необходимые для проведения аудита

Акты  приема-передачи ценных бумаг, акт приема-передачи вклада в совместную деятельность, авизо об оприходовании имущества  товарищем, ведущим общие дела, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходные кассовые ордера и квитанции к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества (активов) в оплату за ценные бумаги, инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. N ИНВ-16) и другие документы.

Договора, служащие основанием для отражения  операций по поступлению и выбытию  финансовых вложений; бухгалтерская отчетность; приказ об учетной политике организации; регистры синтетического и аналитического учета финансовых вложений; книга учета ценных бумаг.

Аудиторские процедуры

Инспектирование (проверка записей, документов); пересчет (проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов)

Методика проведения аудита

Согласно  ПБУ 19/02, для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие  надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права  у организации на финансовые  вложения и на получение денежных  средств или других активов,  вытекающее из этого права; 

- переход  к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность  приносить организации экономические  выгоды (доход) в будущем в форме  процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

К финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

Для целей настоящего Положения в составе финансовых вложений учитываются также вклады организации-товарища по договору простого товарищества.

К финансовым вложениям организации не относятся:

- собственные  акции, выкупленные акционерным  обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

- векселя,  выданные организацией-векселедателем  организации-продавцу при расчетах  за проданные товары, продукцию,  выполненные работы, оказанные услуги;

- вложения  организации в недвижимое и  иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

- драгоценные  металлы, ювелирные изделия, произведения  искусства и иные аналогичные  ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Аудиторская проверка финансовых вложений проводится для формирования мнения о достоверности  бухгалтерской отчетности по статье "Долгосрочные финансовые вложения" и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям, действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Как и  при проверке других активов, аудитор  исходит из предпосылок:

- полноты  - все финансовые вложения отражены  в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений:

- в  бухгалтерском учете и отчетности  отражены все приобретенные организацией  ценные бумаги и выданные займы; 

- сальдо  и обороты по счетам синтетического  учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;

- сальдо  и обороты по счетам в полном  объеме перенесены из регистров  бухгалтерского учета в Главную  книгу и бухгалтерскую отчетность;

- в  бухгалтерском учете и отчетности  отражены все факты поступления и списания финансовых вложений;

- все  операции по движению финансовых  вложений своевременно зарегистрированы  в бухгалтерском учете; 

- существования  - все финансовые вложения существенны  для организации, существуют на  дату составления баланса и  будут приносить доход в будущем:

- наличие  финансовых вложений подтверждено  необходимыми первичными документами  и результатами проведенной в  установленном порядке инвентаризации;

- прав  и обязательств - организация обладает  правами на данные финансовые  вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами:

- финансовые  вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных  основаниях;

- отраженные  в бухгалтерском балансе ценные  бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;

- все  записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;

- все  операции по финансовым вложениям  вытекают из условий отношений,  которые не противоречат действующему законодательству;