Аудит в страховых организацииях

Введение

В последние  годы в предпринимательскую страховую  деятельность вовлечены как смелые и решительные предприниматели нового поколения, так и работники "старой закалки". Но ни те, ни другие не обладают достаточными знаниями и опытом в грамотном управлении специфическими предприятиями, как страховые организации, а также в правильном использовании и применении существующих законных и подзаконных актов, нормативных документов и инструкций, регламентирующих функционирование страховых организаций.

В результате этого довольно часто налоговые  и правоохранительные органы, а также Департамент страхового надзора вынуждены вмешиваться в деятельность страховых организаций осуществлять государственный надзор за их деятельностью. Более того, сегодня руководителям страховой организации очень сложно уследить за потоком различного рода нормативных актов, регулирующих вопросы налогообложения, формировании страховых и резервных фондов, изменений и дополнений к уже существующим положениям и инструкциям. Все это усложняет и затрудняет финансово-хозяйственную деятельность страховых организаций.

Одно  из неотъемлемых условий дальнейшего  развития страхового рынка является развитие аудита страхования как  органа, ревизующего достоверность  бухгалтерского учета и отчетности, а также состояние финансовой устойчивости и платежеспособности хозяйствующего субъекта.

На сегодняшний день развитие аудита страхования значительно отстает от развития самих страховых компаний. Количество аудиторов в нашей стране крайне мало. Они не могут охватывать весь рынок страховых услуг. Анализ проводящихся аудиторских проверок показывает их низкий уровень. Это объясняется спецификой данной отрасли, особенностями, имеющимися в деятельности страховых компаний, которые отличают их от других объектов аудита. В настоящий момент данная проблема получила широкий резонанс..

Цель  моей работы - систематизировать раздробленные  и неполные мате риалы по аудиту страховых компаний, выделить основные направления и методы проведения аудита в страховании.

В этой работе я ставлю перед собой следующие  задачи :

1. Провести  историко-социологический анализ  аудита в целом и в страховании в частности;

2.Проследить  этапы развития аудита в России, так и в других странах;

3. Сформулировать  определение аудита в страховании  выявить его особенности;

4. Определить  основные методики аудита страховых  компаний.

В моей работе выделены пять разделов:

- Аудиторская деятельность и ее регулирование в Российской Федерации;

- Особенности  аудита страховых компаний;

- Бухгалтерская  (финансовая) отчетность страховых компаний как объект аудита;

- Основные  методики аудита страховых компаний;

- Аудит финансового состояния и финансовых результатов деятельности страховой компании.

Каждый  из этих разделов содержит теоретические  сведения, необходимые для проведения аудита в страховых компаниях.

.

1 Особенности бухгалтерского учета в страховой организации

1.1 Учетная политика страховых организаций

В теории и практике бухгалтерского учета  страховых организаций утвердилось понятие "учетная политика". Согласно положению по бухгалтерскому учету учетная политика - это "выбранная совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной /уставной и иной/ деятельности". К способам ведения бухгалтерского учета относятся:

приемы  организации документооборота,

способы применения системы учетных регистров,

способы обработки информации,

приемы  организации инвентаризации,

способы применения счетов бухгалтерского учета,

методы  группировки и оценки фактов хозяйственной  деятельности,

методы  погашения стоимости активов, и  иные способы, методы, приемы.

Учетная политика предприятия, таким образом, должна охватывать все стороны организации бухгалтерского учета - техническую, организационную, методическую.

При формировании учетной политики по конкретному  вопросу ведения и организации бухгалтерского учета выбирается один из способов, предусмотренных Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 г. N 170. Согласно п. 6 названного Положения "учетная политика организации должна отвечать требованиям":

полноты - подразумевает полноту отражения  в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;

осмотрительности - подразумевает большую готовность к бухгалтерскому учету расходов и пассивов, чем возможных доходов  и активов;

приоритета  содержания перед формой, т.е. отражение  в учете фактов хозяйственной деятельности исходя из правовой формы и экономического содержания;

непротиворечивости - подразумевает тождество данных аналитического учета и синтетического, данных статей бухгалтерской отчетности данным главной книги /свободной  оборотной ведомости/ и данным синтетического и аналитического учета;

рациональность, т.е. рациональное и экономное ведение  бухгалтерского учета исходя из условий  деятельности страховой компании и  ее величины.

Кроме того, п.6 этого Положения "при формировании учетной политики предполагается имущественная  обособленность и непрерывность  деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временная определенность фактов хозяйственной деятельности".

Соответствующая организационно-распорядительная документация, оформляющая учетную политику в страховой организации, может содержать следующие разделы.

1 раздел. Организация работы бухгалтерии.  Организация документооборота. Система  учетных регистров.

П.3 Положения  о бухгалтерском учете и отчетности в РФ гласит:"Организация, осуществляющая постановку бухгалтерского учета, самостоятельно устанавливает организационную  форму бухгалтерской работы исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствования". Организация бухгалтерской службы включает в себя права и обязанности главного бухгалтера, порядок взаимодействия бухгалтерской службы с другими службами, организационное построение бухгалтерии и т.д.

Согласно  п.7 того же Положения "Своевременное  и достоверное создание первичных  документов, передача их в установленном  порядке и сроки для отражения  в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота". В каждой конкретной организации должна быть разработана система внутреннего контроля (внутреннего аудита), в том числе за соблюдением графика организации документооборота. Соблюдение или некачественное соблюдение вышеназванного существенно влияет на своевременность и полноту отражения в учете финансовых и хозяйственных операций.

Система выбора учетных регистров включает в себя перечень учетных регистров, их построение, последовательность, технику записей в них и т.п. Правильная организация работы бухгалтерии, внутреннего контроля и организации системы учетных регистров в целом влияют на эффективную и рациональную организации учета компании. Несоблюдение перечисленных организационных аспектов дестабилизирует работу бухгалтерии.

2 раздел. Система ведения бухгалтерского  учета и способы обработки  учетной информации.

В органах  государственного страхования ранее  применялась мемориально-ордерная система бухгалтерского учета, записи из которых в сгруппированном виде переносились в книгу "Журнал-Главная". На сегодняшний день наиболее распространена журнально-ордерная форма при механическом /ручном/ ведении учета, а также система ведения бухгалтерского учета программными средствами с использованием журнала хозяйственных операций со сплошной нумерацией последних. Желательно, чтобы бухгалтерская программа была совместима с программой расчета страховых резервов, и чтобы данный программный продукт был ориентирован и на статистический учет в страховой организации, учет договоров страхования, полисов и т.п. по видам страхования и прочих разрезах.

Несовершенство  той или иной применяемой бухгалтерской  программы может привести к непоправимым последствиям в учетной деятельности компании, например, к искажениям данных учета, увеличению трудоемкости обработки учетных данных, снижению эффективности учета в компании.

3 раздел. Организация инвентаризации имущества и денежных обязательств.

Инвентаризация - это подсчет в натуре имущества  компании и выверка ее обязательств. Согласно п.16 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ " количество инвентаризации в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются организацией, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно". Инвентаризация проводится обязательно:

при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года;

при смене  материально-ответственных лиц;

при установлении фактов хищения, злоупотреблении и  порчи имущества;

в случае стихийных бедствий, пожара, аварии или других чрезвычайных ситуаций;

при ликвидации (реорганизации) организаций перед  составлением ликвидационного ( раздельного ) баланса;

в других случаях, предусматриваемых законодательством  РФ или нормативными актами.

Инвентаризация  основных средств может проводиться  один раз в три года, библиотечных фондов - один раз в пять лет.

4 раздел. Способы применения счетов бухгалтерского учета.

При ведении  бухгалтерского учета страховые  организации руководствуются Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Госстрахнадзора РФ от 27 ноября 1992 г. N02-02/5(с последующими изменениями и дополнениями).

План  счетов является типовым. Страховые  организации могут уточнять содержание отдельных субъектов (счетов второго  порядка), исключать или объединять их, вводить дополнительные субсчета.

Для каждого  вида страхования целесообразно  ввести код учета (например, если для  вида страхования - страхование жизни  – присвоить код 01, то субсчета соответствующих балансовых счетов, связанных с учетом операций по страхованию жизни, будут иметь следующий вид: 38/01, 74-2/01 и так далее ). При необходимости в План счетов могут вноситься изменения. Например, для учета операций страхования целесообразно к балансовому счету 74 открыть субсчет "Расчеты по страхованию".

5 раздел. Способ погашения стоимости, находящихся в эксплуатации МБП.

В состав МБП в страховых организациях учитываются:

предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;

предметы  стоимостью на дату приобретения не более 50-кратного установленного законом  размера минимальной месячной оплаты труда за единицу исходя из их стоимости, предусмотренной в договоре) независимо от срока их службы;

специальная одежда, специальная обувь, форменная  одежда и т.п.

Согласно  п.46 Положения о бухгалтерском  учете и отчетности в РФ стоимость находящихся в эксплуатации МБП может погашаться двумя способами:

путем начисления износа в размере 50% стоимости при  передаче их со склада в эксплуатацию и в размере остальных 50% при выбытии за непригодностью или путем начисления износа в размере 100% при передаче МБП в эксплуатацию.

МБП стоимостью не более 1/20 установленного лимита за единицу могут списываться в  расход по мере отпуска их в эксплуатацию.

6 раздел. Перечень нематериальных активов  и нормы начисления амортизации по ним. Согласно п.48 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ амортизация по нематериальным активам начисляется ежемесячно по нормам, определяемым организацией исходя из установленного срока их полезного использования, устанавливаемого организацией самостоятельно. По нематериальным активам, по которым срок полезного использования невозможно определить, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет, но не более срока деятельности организации.

7 раздел. Перечень расходов будущих периодов и сроки их списания. Согласно п.56 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ " расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в отчетности строкой, как расходы будущих периодов " и подлежат списанию на себестоимость страховых услуг (либо на соответствующие источники средств организации) в течении срока, к которому они относятся. К расходам будущих периодов можно отнести: расходы на текущую аренду основных средств, расходы на ремонт основных средств и прочие расходы.

В страховых компаниях, осуществляющих обязательное медицинское страхование, к расходам будущих периодов относятся расходы на ведение дела в течении отчетного года сверх установленного норматива.

8 раздел. Метод определения " выручки  страховщика ".

На сегодняшний день при определении "выручки страховщика", как базы для исчисления некоторых налогов разрешено использовать два метода:

метод "начисления" /учет поступления страховых платежей по факту заключения договора страхования или перестрахования/ или "кассовый" метод/учет поступления страховых платежей по факту зачисления денежных средств на счет или в кассу страховой компании/.

Проблемным  является вопрос об определении учетной политики по данному разделу перестраховщиком /то есть страховой компанией, принимающей риски в перестрахование/.

Учет  перестраховочных операций в страховых компаниях всегда ведется методом начисления. План счетов для страховых организаций не предусматривает учет перестраховочных операций "кассовым" методом.

Проблемы  при выборе метода возникают по следующим  причинам:

1. если  страховая компания, осуществляющая операции страхования, используют "кассовый" метод определения выручки по данным операциям, а операции факультативного перестрахования осуществляет от случая к случаю, то используя метод "начисления" для отражения последних операций, она нарушает принцип единообразия выбранной учетной политики;

2. если  страховая компания осуществляет  как операции факультативного  перестрахования, так и операции облигаторного перестрахования, и используют метод определения выручки - "начисление", то возникает различие в сроках отражения перестраховочных операций. При факультативном перестраховании возможно отражать их по дате заключения договора перестрахования, при облигаторном же перестраховании - лишь при получении от перестрахователей бордеро премий.

Поэтому, целесообразно в распоряжении /приказе/ о принятии учетной политики на отчетный год предусматривать все вышеперечисленные варианты определения выручки, а именно метод определения выручки при осуществлении прямого страхования, и отдельно метод определения выручки при осуществлении перестрахования /факультативного, облигаторного/.

3. Самым неурегулированным вопросом до сегодняшнего дня остается вопрос о выборе даты для начисления операций по перестрахованию в учете /особенно при поступлении или уплате перестраховочной премии в рассрочку/, так как ни один из действующих нормативных документов его не регулирует.

"... Вместе  с тем вопрос является достаточно  важным с точки зрения реальной финансовой отчетности страховщика и управления компанией.

Влияние на достоверность финансовой отчетности проявляется в том случае, когда перестраховочные операции отражаются, например, в момент перечисления денежных средств. Дело в том, что, как правило, момент перечисления денежных средств и их поступление на счет перестраховщика наступает значительно позже заключения договора перестрахования. При значительных объемах операций по перестрахованию совпадение этой разницы во времени с завершением отчетного периода может оказать существенное влияние на достоверность финансовой отчетности...".

9 раздел. Перечень резервов предстоящих  расходов платежей.

Первый  вариант - вышеназванные резервы  не создаются. Второй вариант - резервы  предстоящих расходов и платежей создаются. В случае второго варианта согласно п.6 Положения о бухгалтерском  учете и отчетности в РФ "организация  может создавать резервы: на предстоящую оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, расходов на ремонт основных средств, на выплату вознаграждений по итогам работы за год и другие цели, предусмотренные законодательством, нормативными актами...". Резерв расходов на ремонт основных средств создается в крупных компаниях с большим числом основных средств.

10 раздел. Виды и методы формирования  страховых резервов.

Целесообразно в учетной политике указывать  виды и методы формирования:

технических резервов по каждому виду страхования, иному чем страхование жизни;

метод формирования резерва по видам страхования  жизни;

проценты  отчислений в фонды предупредительных  мероприятий по каждому виду страхования, если предусмотрено их создание;

проценты  отчислений в Фонды противопожарной  безопасности.

11 раздел. Прочие разделы учетной политики.

Страховая организация может предусматривать и другие разделы учетной политики, предопределенных Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" и другими нормативными документами Российской Федерации.

Если  страховая организация имеет филиалы, то в учетной политике необходимо предусмотреть систему организации работы с филиалами /сроки представления бухгалтерских /финансовых/ отчетов головной компании, систему контроля за деятельностью филиалов и организацией их учетной деятельности и так далее/.

1.2 Учет страховых платежей по прямому страхованию

Страховые платежи являются источником первичных  доходов страховой организации, источником финансирования инвестиционной деятельности, от их объема зависит размер страховых резервов и т.п.

Согласно  ст. 954 Гражданского кодекса РФ /часть 2/ под страховой премией понимается "плата за страхование, которую страхователь /выгодоприобретатель/ обязан уплатить страховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования. Если договором страхования предусмотрено внесение страховой премии в рассрочку, договором могут быть определены последствия неуплаты в установленные сроки очередных страховых взносов..."

В соответствии со ст. 11 Закона РФ "О страховании" страховым взносом является плата за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договором страхования /при добровольном страховании/ или законом /при обязательном страховании/. "

В зависимости  от видов страхования и способов его проведения на практике страховой взнос именуется страховым платежом, а денежные средства, поступающие на счет страховщика по страховым операциям от страхователей, - страховой премией. Указанные понятия тождественны с экономической и юридической точек зрения и применяются в большинстве случаев как синонимы..."

Указания  на то, что страховая премия / страховой взнос/ является платой за страхование, подтверждает, что Закон относит страхование к сфере услуг и страхование должно осуществляться посредством двухсторонней сделки договора страхования. Некоторые авторы считают, что страховые взносы должны уплачиваться только деньгами: "

Имущественные интересы, защита которых осуществляется посредством страхования, очень разнообразны. Это - здания, оборудование, потеря заработка, возмещение причиненного ущерба и т.д. Удовлетворить их компенсацией в натуре невозможно. Поэтому универсальным средством удовлетворения страховых потребностей могут быть только деньги. Отсюда ресурсы, которые должны находиться у страховщиков для обеспечения их обязательств по страхованию, также могут формироваться только в денежных средствах. Следовательно, и страховые взносы должны уплачиваться деньгами..."

Гражданский кодекс РФ определяет страховой тариф  как ставку страховой премии с  единицы страховой суммы с  учетом объекта страхования и характера страхового риска. "... В предусмотренных законом случаях размер страховой премии определяется в соответствии со страховыми тарифами, установленными или регулируемыми органами государственного страхового надзора".

Для учета  поступления страховых платежей по договорам страхования предназначен балансовый счет 38 "Страховые взносы /премии/ по прямому страхованию". При использовании "кассового метода" поступающие страховые премии отражаются по кредиту данного счета в корреспонденции с дебетом счетов учета соответствующих денежных средств.

При использовании  метода "начисления" применяется  балансовый счет 74 "Расчеты по прямому страхованию", субсчет "Расчеты со страхователями". При этом по дебету данного счета учитываются начисленные суммы страховых премий, причитающиеся к поступлению на счета или в кассу страховой организации на основании заключенных договоров страхования /полисов/, в корреспонденции со счетом 38. Фактическое поступление денежных средств в уплату страховых премий отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 74.

При определении  финансовых результатов за отчетный период кредитовый остаток по счету 38 списывается на результирующий счет 80 "Прибыли и убытки". В бухгалтерском учете при этом делается запись по дебету счета 38 и кредиту счета 80.

Возврат страховых премий страхователю осуществляется на практике: при досрочном расторжении договора страхования в порядке, предусмотренном действующим законодательством и договором страхования, после окончания срока действия договора страхования при безубыточном прохождении риска.

В первом случае возврат страхователю части страховой премии отражается по дебету счета 22 "Страховые выплаты по прямому страхованию", субсчет 22/4 "По досрочно прекращенным договорам" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Если возврат части страховой премии осуществляется после окончания срока действия договора страхования при безубыточном его прохождении, то в этом случае возврат части страховой премии отражается в бухгалтерском учете по дебету балансового счета 81

"Использование  прибыли" в корреспонденции  со счетами учета денежных средств.

Аналитический учет по счету 38 надо вести в разрезе проводимых страховой организацией видов страхования /для обеспечения полноты и доступности оперативной учетной информации, анализа динамики страхового портфеля и т.п./.

1.3 учет формирования и размещение средств страховых резервов

Технические резервы. Формирование и учет технических резервов, как уже отмечалось выше, на настоящий момент регулируется следующими нормативными документами:

Правилами формирования страховых резервов по видам страхования иным, чем страхования жизни, утвержденными Приказом Росстрахнадзора от 18 марта 1994 г. N 02-02/04 /носят нормативно-технический характер/, Письмо Росстрахнадзора от 3 июля 1995 г. N 08/2-32р/02 "Об определении доли перестраховщиков в страховых резервах и формировании резерва предупредительных мероприятий",

Планом  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности страховых организаций и инструкцией по его применению.

Согласно  вышеназванным Правилам страховые организации формируют технические резервы в следующем составе:

резерв  незаработанной премии;

резервы убытков;

резерв  заявленных, но неурегулированных убытков;

резерв  произошедших, но незаявленных убытков.

Все резервы  формируются на основании специальных  расчетов.

По согласованию с Росстрахнадзором страховщики  могут дополнительно образовывать следующие технические резервы:

резерв  колебания убыточности;

резерв  катастроф.

Резерв по страхованию жизни.

Для обеспечения выполнения обязательств, принятых страховой организацией по страховым выплатам, / в том числе в виде пенсий, ренты, аннуитетов/ в соответствии с заключенными договорами страхования при дожитии застрахованного до определенного договором страхования срока или возраста и /или/ смерти застрахованного, страховщики обязаны формировать резерв по страхованию жизни.

Резерв предупредительных мероприятий.

Страховые организации играют определенную роль в финансировании соответствующих предупредительных /превентивных/ мероприятий, направленных на предупреждение страховых случаев. За счет средств, отчисляемых от страховых платежей, они создают резерв предупредительных мероприятий. В настоящее время перед страховыми организациями стоит задача активного и эффективного использования средств отчислений на предупредительные мероприятия. Формирование и использование средств резерва предупредительных мероприятий осуществляется страховщиками на основании разработанного ими и согласованного с Росстрахнадзором Положении о резерве предупредительных мероприятий. В нем отражаются основные направления использования аккумулируемых средств. Финансирование предупредительных мероприятий должно осуществляться на основе договора, заключаемого между страховщиком и юридическими или физическими лицами, осуществляющими указанные мероприятия, исходя из фактического наличия средств, аккумулируемых в резерве предупредительных мероприятий. Для учета резерва предупредительных мероприятий предназначен балансовый счет 93 "Резервы убытков и другие технические резервы".

Важной  задачей страховых организаций  является соблюдение установленного порядка  размещения средств страховых резервов. На сегодняшний день размещение средств страховых резервов регулируется Правилами размещения страховых резервов, утвержденными приказом Росстрахнадзора от 14 марта 1995 г. N 02-02/06. С целью обеспечения финансовой устойчивости и гарантий страховых выплат указанные Правила обязывают страховые компании размещать резервы на принципах диверсификации, возвратности, прибыльности и ликвидности.

Страховые резервы могут быть размещены  в:

1.Государственные  ценные бумаги. В государственные ценные бумаги должно быть размещено не менее 20 процентов страховых резервов, сформированных по долгосрочному страхованию жизни, не менее 10 процентов - средств страховых резервов по видам страхования, иным, чем страхование жизни.