История возникновения двойной записи и вклад Луки Пачоли

СОДЕРЖАНИЕ

Введение…………………………………………………………………………...3

1) Возникновение двойной записи……………………………………………….5

2)Распространение двойной записи в западной Европе в XVI – XIX вв……...9

2.1) Италия………………………………………………………………………...9

2.2) Великобритания…………………………………………………………….12

2.3) Франция……………………………………………………………………...12

Заключение……………………………………………………………………….15

Список использованной литературы…………………………………………...16

ВВЕДЕНИЕ

Методология двойной записи на сегодняшний день является основополагающим принципом бухгалтерского учета  и составления отчетности на современном  предприятии. Обязательность ее применения предписана законодательно.

Формальная суть двойной  записи заключается в том, что  каждая хозяйственная операция или  факт хозяйственной жизни находит  свое отражение в денежном выражении  на счетах дважды: по дебету одного счета  и по кредиту другого. Современные  объяснения сущности двойной записи можно подразделить на два основных теоретических направления. Во-первых, это интерпретации, основанные на анализе  исходных причин двусторонней взаимосвязи-корреспонденции  счетов между собой. Во-вторых, это  объяснение двойной записи на счетах бухгалтерского учета, исходящие из балансового уравнения.

Открытие Америки означало конец средневековья. Наступило  великое новое время. В отношении  бухгалтерского учета оно было логическим продолжением старых традиций старой Римской империи, пронесенных через  средние века и великой научной  революцией – рождением двойной  бухгалтерии. Переворот произошел  сразу за открытием Америки. Лука Пачоли в 1492 году издал книгу «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», в которой изложил  правила двойной бухгалтерии. Хотя двойная бухгалтерия возникла раньше, а Пачоли только описал ее, тем не менее именно публикация книги сделала  диграфизм всеобщим достоянием, великим  инструментом исчисления финансовых результатов. В экономическую жизнь пришли абстрактные категории, которые  стало возможно измерять различными способами.

Без бухгалтерии экономический  подъем был бы невозможен, а бухгалтерия  была представлена счетоводством. Сами счета возникли очень давно. Они  велись в первичном измерителе, т.е. материальные ценности – в натуральных  единицах, расчеты, касса – в денежных. Одно не сводилось к другому. Результат  хозяйствования выражался приростом  богатства, а не косвенными категориями.

Цель и задачи реферата. Целью является анализ предпосылок  возникновения двойной записи, и  ее первых проявлений на практике.

В соответствии с названной  целью были поставлены и решались следующие задачи:

- уточнение периода возникновения  двойной записи и анализ возможности  ее существования в учетных  регистрах Древнего Рима;

- выявление процесса  зарождения и развития двойной  записи в рамках исторических  условий XIII-XV в Италии;

- рассмотрение первых  учетных регистров, ведущихся  с помощью двойной записи в  различных регионах;

- анализ проявления двойной  записи в первых печатных книгах, а также их влияние на распространение  знаний о двойной записи в  мире.

Предмет исследования. Предмет  исследования представляет собой методологию  двойной  записи с точки зрения эволюционного процесса в период ее возникновения и начальной  ступени развития.

1. Возникновение двойной записи

Двойная бухгалтерия - распространенный метод ведения бухгалтерского учета, суть которого состоит в том, что о каждой хозяйственной, финансовой операции делается двойная запись. К возникновению двойной бухгалтерии привело введение денежного измерителя. Это было связано с тем, что некоторые факты хозяйственной жизни как бы сами по себе отражаются дважды. Продали товары, ценности списываются, а деньги приходуются. В простой бухгалтерии изначально ценности списывались в натуральном измерении, а деньги приходовались в стоимостном. Однако когда товары начали отражать в учете денежном измерении, бухгалтерия стала почти двойной. Но полностью диграфической она стала тогда, когда в бухгалтерию ввели счета собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку, все факторы хозяйственной жизни стали отражать дважды.

Существует много причин по которым двойная бухгалтерия  не могла появиться раньше, чем  в XIIIв.

Во-первых, потому что деньги были редким явлением.

Во-вторых, из всех функций  денег преобладала функция средства платежа, деньги нужны были для взыскания  и взноса, следовательно, учет хозяйственных  процессов строился на натуральной, а не на денежной основе.

В-третьих, прибыль не получала должного признания, купец оперировал больше потребительскими, чем финансовыми  категориями. Это всего лишь некоторые  причины, но имели место и другие обстоятельства. Например, развитие денежных оборотов в банках и торговле с  неизбежностью приводит к учету  всего имущества в денежном измерении.

Так или иначе, исходные идеи римской бухгалтерии дожили до времен позднего средневековья. И, по крайней  мере, в крупных по тем меркам хозяйствах велись и журнал, и Главная  книга. И вот однажды, когда все  имущество стало измеряться в  деньгах, некий бухгалтер для  контроля разноски в Главной книге  первым ввел никому не известные счета  собственных средств, достаточно долго  это был счет капитала.

Множество факторов хозяйственной  жизни имело двойственный характер: поступили товары от поставщиков, продали  товары и т.д. Но были факты односторонние. Например, украли товары, дали взятку, пала корова – тут был счет записи, но не было к нему корреспондирующего счета. Вот для таких случаев  бухгалтер отводил в Главной  книге отдельный лист, где фиксировал только для памяти и удобства последующего контроля разноски такие суммы. Это был исключительно процедурный прием, приводивший к логической необходимости «уравновешивания» итогов дебетовых и кредитовых оборотов. В конце XVIIIв. для некоторых бухгалтеров стало приятной неожиданностью открытие того, что за двойной записью скрыто определенное содержание.

Поиски этого «содержания» продолжаются до сих пор. Но, во всяком случае, двойная бухгалтерия общепризнанна  как единственное возможное.

Двойная бухгалтерия прошла несколько этапов в своем развитии.

1) Двойной записью стали  отражать все ценности, находящиеся  на учете данного предприятия.

2) Введение счета «Капитал»  превратило статистическую совокупность  в четкую единую информационную  систему.

3) Введение в учет денег  в функции меры стоимости разделило  учетные    объекты на натуральные,  только измеряемые в деньгах,  и монетарные – собственно  деньги и их эквиваленты.

4) Первоначально прибыль  и убыток отражался на счете  «Капитал». Сальдо этого счета  или увеличивалось, или уменьшалось. Но к XV в. изменения капитала станут отражаться уже не на счете «Капитал», а на специальном счете «Прибыли и убытки».

5) Регистрация фактов  хозяйственной жизни позволяла  контролировать правильность разноски  данных по счетам главной книги.  Автоматическое тождество записей  по дебету и кредиту указывало,  как сначала думали почти все,  а теперь думают еще многие, на правильность сделанных записей.

6) Двойная запись возникла  в торговле в банках Италии. Здесь у нее две родины: Флоренция  и Венеция. Эти два города-государства  дали два варианта двойной  бухгалтерии. Во Флоренции основное  внимание уделяли влиянию финансовых  результатов, в Венеции акцент  делали на контроле движения  ценностей. Оба варианта оказали  огромное влияние на последующее  развитие учета, как в разных  странах, так и во всех отраслях  народного хозяйства. Финалом  этой эволюции было создание  национального счетоводства, в которой  двойная запись была использована  для описания всего народного  хозяйства страны.

Возникновение и развитие двойной бухгалтерии привело  к некоторым следствиям:

- бухгалтеры, желая создать  условия для автоматического  контроля записей, ввели счет  собственника; потом придали ему  экономико-юридическую интерпретацию  и назвали его счетом «Капитал».  Этот счет, вместе с результатными  счетами, позволил  создать условия  для внесения прибыли или убытка;

- двойная запись улучшила  условия выявления прибыли;

- введение единого денежного  измерителя было самой большой  революцией, ибо сведение множества  предметов и не меньшего множества  валют к единому измерителю  привело к значительно большим  условностям в экономической  информации, чем это было раньше. Но эта условность создала  возможность для а) конструирования  системы счетов и б) соизмерение  и оценки всей совокупности  ценностей, прав и обязательств, входящих в понятие предметов бухгалтерского учета.

Все это привело к тому, что начальный наивный учетный  натурализм сменился реализмом. В учет были внесены некоторые условные допущения с тем, чтобы его  система раскрывала характер хозяйственного процесса. Если старая парадигма пыталась воспроизвести факт, то новая реконструировала его.

Воспроизвести значило описать  в учете его таким, каков он был, реконструировать – представить  его в учете, таким каков он был для понимания хозяйственной  деятельности.

Работа Луки Пачоли дала только намек на капитализацию расходов и на реконструкцию фактов хозяйственной  жизни. Его общие заслуги перед  бухгалтерским учетом можно свести к шести великим достижениям:

Дал первое описание двойной  записи и сделал попытку теоретически  описать ее смысл.

Предложил персонификацию счетов, т.е. объяснил каждый счет так, как будто  бы он обладает человеческими достоинствами.

Описал предмет бухгалтерского учета как хозяйственную деятельность отдельно взятого предприятия.

Изложил счета как систему, которая образует план, позволяющий  отразить любой факт хозяйственной  жизни.

Ввел комбинаторное моделирование  путем перечисления всех теоретически возможных операций, особенно связанных  с покупкой товаров.

Предположил, хотя и в  неявном виде, существование неких  непреложных принципов бухгалтерского учета.

Лука Пачоли сформулировал  незыблемые принципы, на которых строится бухгалтерия. Процедура, т.е. четкий порядок  записи фактов хозяйственной жизни.

Этот завет на несколько  веков стал основой всей практической бухгалтерии. Бухгалтер усвоил главное: какие регистры и в какой последовательности он должен вести, какие числа и  в какие колонки регистров  записывать, каким колонкам надо выводить итоги, что складывать и что вычитать, и наконец, что особенно важно: какие  итоги должны совпасть, превращая  всю процедуру в самоконтролируемую систему.

Лука Пачоли четко выделил  трехзвенную процедуру регистров  – она со многими модификациями  сохранилась до наших дней:

- хронологическая запись (памятная – журнал);

- систематическая запись (Главная книга);

- отчетность: двухзвенная  в самой регистрации – дебет-кредит  и однозвенная – баланс (с последствие  возникло множество отчетных  форм).

Самым сложным в процедуре  был и остается момент признания  факта хозяйственной жизни. Его  можно признать либо в момент возникновения, либо в момент составления или  представления документа, либо в  момент регистрации. Неопределенность и спорность проблемы остается не ясной до сих пор.

Анализ двойной  записи не будет полным, если не отметить причины  возникновения термина «двойная запись». Он возник позже метода учета, который он описывает. В первой книге  по двойной бухгалтерии Луки Пачоли словосочетание «двойная запись» отсутствует. Впервые оно упоминается в  трудах Д.А. Тальенте, но всеобщее распространение  получает благодаря Пиетро Паоло  Скали. Название было связано, возможно, с тем, что в учете используются:

- два вида записей –  хронологическая и систематическая;

- две группы счетов  – материальные и личные;

- два раза выполняется  любая бухгалтерская работа –  сначала регистрируются факты  хозяйственной жизни, а потом  непременно проверяется правильность  выполнения работы;

- два раза может фиксироваться  одна и та же запись: один  раз как намечаемая величина, второй раз – как учетная;

- два уровня регистрации  – аналитический и синтетический  учет;

- два равноправных разреза  в каждом счете;

- две точки у каждого  информационного потока – вход  и выход;

- два параллельных цикла,  отражаемых уравнением А-П-К; левая  часть показывает состояние имущества  за минусом кредиторской задолжности,  правая – наличие собственных  средств;

- два лица всегда участвуют  в факте хозяйственной жизни  – одно отдает, другое получает;

- два раза в равной  сумме регистрируется каждый  факт хозяйственной жизни. 

2 Распространение двойной  записи в западной Европе в  XVI – XIX вв.

В недрах старого средневекового общества медленно и неотвратимо  зарождался капитализм. Его носителями были смелые, хищные, умные и безжалостные люди, конкистадоры коммерческого мира. Им в джунглях хозяйственной жизни  были нужны новые приемы и методы, более точные и совершенные ориентиры. То, что они искали, они обрели в двойной бухгалтерии.

Возникнув в торговле в  Италии после выхода книги Л. Пачоли, двойная бухгалтерия распространяется и на другие отрасли, завоевывает  одну страну за другой. Альвизе Казанова в 1553 г. описал применение двойной записи в судостроении. В 1586 г. Анжело де Пиетро доказал возможность использования  двойной записи в банках. Людовико Флори описал возможность применения двойной записи в государственных  органах. Бастиано Вентури в 1655 г. показал  использование двойной записи в  сельском хозяйстве. Так двойная  запись развивается вглубь, охватывая  одну отрасль народного хозяйства  за другой. Расширяется и география  применения двойной записи: из Италии двойная бухгалтерия попадает в  Германию, оттуда во Францию, потом  в Англию, затем в Испанию, а  потом и в Америку. На восток она  шла через Германию в Россию, а  затем в Китай и Японию. В  результате весь деловой мир заговорил  на языке дебета и кредита. Переходя из страны в страну, двойная запись совершенствовалась, принимала национальные черты и закладывала основу науки  о бухгалтерском учете.

2.1 Италия

Основной целью учета  долгое время считали оперативное  выявление долгов и требований –  цель, заданную Л. Пачоли . вторая цель, поставленная им, - «надлежащее устройство дел с целью выявления результата деятельности», - имеет экономическую  природу и выдвинется на первое место  значительно позднее.

Для достижения указанных  целей необходимо ведение книг. В 1688 г. Ф. Гаратти усовершенствовал староитальянскую форму учета, разделив счета на синтетические  и аналитические. Аналитические  счета были выведены из состава регистров. Этот вариант формы получил название новой итальянской.

Итальянские авторы уделяли  большое внимание природе счетов и пытались их классифицировать. Так, Доменико Манчини разделил все счета  на живые (счета расчетов с физическими  и юридическими лицами) и мертвые (счета материальных и денежных ценностей). Его классификация сохранится до   XX в., а счета получат названия материальных и персональных. В середине XVIII в. Пиетро Паоло Скали объединил  счета в три группы: собственные (капитала, прибылей и убытков, результатов), имущественные и корреспондентов (дебиторов и кредиторов). До настоящего времени вопрос о классификации  счетов остается дискуссионным.

Баланс как орудие контроля и управления хозяйством использовали еще в Средние века, но как бухгалтерская  категория он еще не состоялся. Так, Л. Пачоли под балансом понимал процедуру, связанную с установлением тождества  оборотов по дебету и кредиту счетов Главной книги. Людовико Флори выделял  два баланса: пробный и заключительный. Анджело ди Пиетро трактовал баланс как форму отчетности и впервые  раскрыл содержание отчетности и  порядок ее представления.

В те времена учет был  неотделим от человека (бухгалтера), поэтому авторы определяли требования, выполнение которых необходимо для  успешной работы. Так, Анжело ди Пиетро писал, что бухгалтер должен:

- уметь быть умным (а  не быть умным на самом деле);

- иметь хороший характер (добрый, но принципиальный);

- иметь хороший почерк (так как писали от руки);

- быть честным;

- быть властолюбивым и  честолюбивым;

- иметь профессиональные  знания.

Так как в итальянской  школе не было единых взглядов, исследователи  выделили три основных течения: ломбардское, тосканское и венецианское.

Основателем ломбардского течения  был Франческа Вилла. Он считал, что  бухгалтерский учет не может быть сведен к технической процедуре, ибо он есть не что иное, как комплекс экономико-административных понятий. Бухгалтерский учет может быть организован  путем ведения книг на основе этих понятий. Учет необходим администратору для контроля лиц, занятых в хозяйственном  процессе.

Основатель тосканского  течения Джузеппе Чербони считал, что бухгалтерский учет – это  часть юриспруденции. Он изобрел  логисмографию – учение, в основе которого лежит понятие о хозяйстве  как совокупности интересов, порождаемых  чьей-либо собственностью. Логисмография  различает четыре группы лиц, имеющих  отношение к предприятию: собственник, администратор, агенты, корреспонденты. Этим лицам открываются соответствующие  счета, которые подразделяются на две  части: дебетовую, на которой отмечается все что, собственник, агент или  корреспондент должен, и кредитовую, на которой записывается все то, что собственник, агент или корреспондент  имеет получить. Каждая хозяйственная  операция создает право для одной  стороны и обязательство для  другой, что и должно быть основой  двойной записи.

Д. Масса, последователь логисмографии, сказал, что бухгалтерский учет –  наука об управлении людьми. Он высказывался за полную независимость бухгалтерии  от администрации предприятия, а  основным методом счетоведения считал регистрацию, которая должна быть для  администратора как компас для мореплавателя. В 1874 г. Д. Масса начал издавать первый бухгалтерский журнал, который выходил 30 лет.

Венецианское течение  или экономическое направление, основатель Фабио Беста. Он считал, что цель учета – оценка, ценности – его предмет. Бухгалтерский  учет – наука о контроле, если бухгалтер обеспечивает контроль, то не зря получает заработную плату. Каждое хозяйство имеет функции трех видов: распорядительную, исполнительную, контрольную или учетную. Хозяйственный  контроль должен принудить каждого  работника быть честным, даже против его желания.

Последователи Беста также  видели экономическую природы учета. Так, Альфиери много внимания уделял деятельности предприятия. А. Стабилини  определял хозяйство как совокупность действий с целью производства и  потребления богатств и считал, что  точность бухгалтерских данных должна быть относительной, т.е. достаточной  для принятия решений.

Эммануэль Пизани осуществил попытку синтеза тосканской и  венецианской школ: от тосканской взял теорию счетов, от венецианской – их характер.

Таким образом, венецианское течение стало мостом в более  зрелую экономическую теорию бухгалтерского учета.

2.2 Великобритания

Первая книга написана учителем математики Хью Олдкастлем в 1543 г. в каждом счете он выделял  дебитора и кредитора. Даниель Дефо, прежде чем заняться сочинением романов, выпустил труд по бухгалтерскому учету, где рассматривал его как средство управления предприятием.

Джон Меллс впервые  дал определение понятия амортизации  основных средств как прямого  расхода недвижимого имущества, а также предлагал отражать данную операцию по дебету счета «Прибыли и убытки» и кредиту «Инвентарь», т.е. чтобы стоимость инвентаря  равными частями списывалась  на убыток.

Создателем английской формы  счетоводства является Эдвард Джонс. Он считал, что двойная запись запутывает учет, поэтому пытался, во-первых, обеспечить автоматическое обнаружение ошибок и описок и, во-вторых, повысить оперативность  выявления финансового результата. Центральный регистр английской формы – журнал, в котором три  графи. В средней графе записывают содержание операций, затрагивающих  кассу, а справа – сумму расхода  из кассы. Сумма крайних граф должна быть итогу средней графы. Учет начинется  с подобных записей в журнале, откуда раз в три месяца делают итоговые записи в Главную книгу, и итоги Главной книги должны быть итогами в журнале.

Эта форма учета относится  к простой бухгалтерии. Отсюда обороты  по дебету и кредиту не раны между  собой, а следовательно, вычтя из итога графы дебет как итог кредит, так и сумму кредиторской задолжности, получим сумму капитала, имеющегося в деле. Сравнив ее с  первоначальной суммой, можно определить величину прибыли или убытка. Работа Джонса заставила задуматься о необходимости  двойной записи.

2.3 Франция

Во второй половине XVIII в. Франция стала самой могущественной державой мира. Ее способы учета  также доминировали в хозяйствах Европы.

Во Франции учет рассматривался как составляющая часть науки  об управлении единичным предприятием. Первым, кто дал такую трактовку  учета, был Жак Савари, то же писал  и основатель школы физиократов  Франсуа Кене. Но он сомневался в  научных достоинствах бухгалтерии  и говорил, что «формы и правила  сводятся к технике, которая приноравливается к обстоятельствам и не возведена  в ранг знаний, могущих проверить  нацию».

Величайшим шагом вперед после работ Пачоли было предложение  Савари разделить все счета и  регистры на синтетические и аналитические. Таким образом, он создал двухступенчатую  систему регистрации учетных  данных, которая была использована при модификации старой итальянской  формы счетоводства в новую итальянскую. В историю вошли постулаты  Савари, соблюдение которых является непременным условием правильной организации  бухгалтерского учета:

- сумма сальдо всех  аналитических счетов должна  быть равна сальдо того синтетического  счета, к которому они открыты;

- сумма оборотов по  дебету и сумма оборотов по  кредиту всех аналитических счетов  равна оборотам по дебету и  кредиту того синтетического  счета, к которому они открыты.

Классификация счетов развивались  Матье Де Ля Портом, который выделял  три группы счетов:

- счета собственника (счет  капитала, прибылей и убытков)  – экономическое движение капитала;

- счета имущества –  выполняют хозяйственную функцию;

- счета корреспондентов  – выполняют юридическую функцию,  так как показывают права и  обязательства третьих лиц.

Данная классификация  позволила сформулировать постулаты  де ла Порта: сальдо счетов собственника и имущества всегда равно сальдо счетов корреспондентов. Баланс большинство  авторов трактовали либо как символ двойной записи на счетах, либо как  процедуру, связанную с поведением итогов оборотов в Главной книге  Ж. Андре выделял два вида балансов: пробные и заключительные. Среди  последних Ж. Савари различал инвентарный  и конкурсный балансы. Уже в 1835 г. П. Увра поставил вопрос о необходимости  унифицированных форм отчетности, прежде всего балансов, и планов счетов.

Французские авторы разработали  состав и структуру учетных регистров, их информационные связи, технические  приемы, которые привели к созданию трех форм счетоводства: французской, американской, бельгийской.

Суть французской формы  счетоводства заключается в том, что единый журнал распадается на несколько. В отличие от немецкой формы бухгалтерского учета французская  предлагает ведение не только мемориала  и кассовой книги, но и других журналов, рассчитанных на каждый вид основных операций. Периодически на основе записей  в журналах составлялись проводки в  сборном журнале (Главной книге).

Бельгийская форма счетоводства является разновидностью французской. Эта форма предполагала дифференциацию журнала на четыре самостоятельных  регистра: покупки, продажи, кассы и  финансовых результатов. Их обороты  по окончании месяца переносились в  Главную книгу.

Американская форма счетоводства основа на новом регистре – Журнал Главная, где хронологическая запись была объединена с систематической. Для этого, по мнению Дегранжа, достаточно вести пять счетов: кассы, товаров, документов к получению, документов к оплате, убытков и прибылей. Предусматривалось  также ведение еще трех счетов: капитала, баланса вступительного и  баланса заключительного. Все счета  связаны между собой двойной  записью по правилу «тот, кто получает, - дебетуется, а тот, кто выдает, - кредитуется».

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

«Новое время», так назовут  историки эпоху после открытия Америки. И именно в этот период Пачоли и  ближайшие продолжатели его дела дали бухгалтерии ее два крыла (дебет  и кредит), благодаря которым были созданы четкие процедурные правила  и появилась возможность выявлять финансовые результаты прямо из учетных  данных, не заглядывая в ящик с кассой или на текущий банковский счет.

Но при всем при том, престиж бухгалтера в это замечательное  время – эпоху становления  современного учета – был низким, и желающим посвятить себя этой профессии  было мало.

Сегодня  бухгалтерское  сообщество переживает период конвергенции национальных и международных стандартов, вызванный процессом глобализации. Данное явление затронуло и Россию. Вместе с тем есть незыблемые принципы, на которых собственно и строится бухгалтерия. Эти принципы сформулировал  еще Л. Пачоли.

Такой интерес к основателю пропагандисту современной бухгалтерии  не случаен: и во времена Средневековья, и в настоящее время человечество переживает что-то похожее: разрушает  то, чему поклонялось, и поклоняется  тому, что осуждало почти весь, теперь минувший век.

И те трудности, которые, создавая рыночную бухгалтерию, переживал Лука Пачоли, мы переживаем в значительной степени вновь. И чтобы лучше  осознать проблемы перехода на новый  учет, надо понять те старые заповеди-заветы, которые создал Лука Пачоли, когда  описал двойную бухгалтерию.

Если говорить о двойной  бухгалтерии в рамках современного понимания и определять ее как  «информационную технологию, предназначенную  для исчисления капитала и финансового  результата в разрезе отдельных  видов доходов и расходов», то она не обрела своего законченного вида у древних римлян. Более того, на наш взгляд, бухгалтерский учет на итальянских предприятиях и государственных  учреждениях ХШ-ХУ вв. и его отражение  в соответствующей литературе того времени, только наметил свое развитие по данному направлению. Понимание  возможности контроля доходности предприятия  в рамках двойной бухгалтерии  возникло с осознанием особой роли баланса и необходимости его  регулярного составления, которая  была «впервые указана в 1608 г. голландским  теоретиком Симоном Стевином».