Кодекс аудиторской деятельности

 Введение

   Отличительной особенностью аудиторской  профессии является признание  и принятие на себя обязанности  действовать в общественных интересах.  Поэтому ответственность аудитора  не исчерпывается исключительно  удовлетворением потребностей отдельного  клиента или работодателя. Действуя  в общественных интересах, аудитор  обязан соблюдать и подчиняться  нормам профессиональной этики  аудитора. Настоящий Кодекс этики аудиторов России является сводом норм профессиональной этики аудитора, т.е. сложившихся и широко применяемых при ведении аудиторской деятельности правил поведения аудитора и аудиторской организации, не предусмотренных законодательством. Поскольку не представляется возможным определить нормы профессиональной этики для всех ситуаций и обстоятельства, с которыми может столкнуться аудитор при ведении аудиторской деятельности, Кодекс содержит лишь базовые нормы. Нормы профессиональной этики, содержащиеся в Кодексе, действительны для всех аудиторов, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом. Кодекс подготовлен на основе Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принятого Международной федерацией бухгалтеров (International Federation of Accountants).

  Кодекс  имеет следующую структуру.

  В разделе  1 Кодекса приведены основные  принципы профессиональной этики  аудитора и руководство по  применению этих принципов на  практике (модель поведения аудитора  и аудиторской организации). Аудиторы  должны применять данную модель  для выявления угроз нарушения  основных принципов, оценки серьезности  таких угроз, а в случаях,  когда угроза оценивается иначе,  чем явно незначительная, - для  принятия мер предосторожности  с целью устранения угрозы  или сведения ее до приемлемого  уровня, при котором соответствие  основным принципам не подвергается  опасности.

  В разделах 2 - 9 Кодекса описан порядок применения  указанной модели поведения в  конкретных ситуациях. В ней  приведены примеры мер предосторожности  против угроз нарушения основных  принципов. Кроме того, приведены  примеры ситуаций, в которых невозможно  принять достаточные меры предосторожности  против угроз, и, следовательно,  необходимо избегать действий  или отношений, ведущих к возникновению  таких угроз.

 Примеры, приведенные  в указанных разделах, не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут  возникнуть угрозы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору недостаточно просто следовать приведенным примерам; необходимо применять модель поведения  к конкретным условиям работы.

  Аудитор  не должен участвовать в деятельности, которая оказывает или может  оказать негативное влияние на  его честность, объективность  и репутацию профессии и в  результате стать не совместимой  с предоставлением профессиональных  услуг.  

 Раздел 1. Модель поведения  аудитора и аудиторской  организации

 Основные  принципы

 1. Аудитор обязан соблюдать следующие основные принципы поведения:

 а) честность:

  Аудитор  должен действовать открыто и  честно во всех профессиональных  и деловых взаимоотношениях. Принцип  честности также предполагает  честное ведение дел и правдивость.

 Аудитор не должен быть связан с отчетностью, документами, сообщениями или иной информацией, если есть основания полагать, что:

 а) они содержат в существенном отношении неверные или вводящие в заблуждение утверждения;

 б) они содержат утверждения или данные, подготовленные небрежно;

 в) в них  пропущены или искажены необходимые  данные там, где пропуски или искажения  могут вводить в заблуждение.

  Аудитор  не будет считаться нарушившим  пункт 1.3, если он выдает заключение (отчет), модифицированное по основаниям, приведенным в этом пункте. 

 б) объективность: 

  Аудитор  не должен допускать, чтобы  предвзятость, конфликт интересов  либо другие лица влияли на  объективность его профессиональных  суждений.

  Аудитор  может оказаться в ситуации, которая  может повредить его объективности.  Аудитору следует избегать отношений,  которые могут исказить или  повлиять на его профессиональные  суждения. 

 в) профессиональная компетентность и должная тщательность:

  Аудитор  обязан постоянно поддерживать  свои знания и навыки на  уровне, обеспечивающем предоставление  клиентам или работодателям квалифицированных  профессиональных услуг, основанных  на новейших достижениях практики  и современном законодательстве. При оказании профессиональных  услуг аудитор должен действовать  с должным усердием и в соответствии  с применимыми техническими и  профессиональными стандартами.

  Квалифицированная  профессиональная услуга предполагает  наличие обоснованного суждения  по применению профессиональных  знаний и навыков в процессе  предоставления такой услуги. Обеспечение  профессиональной компетентности  можно разделить на два самостоятельных  этапа:

 а) достижение должного уровня профессиональной компетентности;

 б) поддержание  профессиональной компетентности на должном  уровне.

  Поддержание  профессиональной компетентности  требует постоянной осведомленности  и понимания соответствующих  технических, профессиональных и  деловых новшеств. Постоянное повышение  профессиональной квалификации  развивает и поддерживает способности,  позволяющие аудитору компетентно  работать в профессиональной  среде.

  Аудитор  должен предпринимать меры к  тому, чтобы лица, работающие под  его началом в профессиональном  качестве, имели надлежащую подготовку  и должное руководство.

  В случаях,  когда это уместно, аудитор  должен ставить клиентов, работодателей  или иных пользователей профессиональных  услуг в известность об ограничениях, присущих этим услугам, с тем  чтобы избегать толкования выраженного  аудитором мнения как утверждения  факта. 

 г) конфиденциальность:

  Аудитор  должен обеспечить конфиденциальность  информации, полученной в результате  профессиональных или деловых  отношений, и не должен раскрывать  эту информацию третьим лицам,  не обладающим надлежащими и  конкретными полномочиями, за исключением  случаев, когда аудитор имеет  законное или профессиональное  право либо обязан раскрыть  такую информацию. Конфиденциальная  информация, полученная в результате  профессиональных или деловых  отношений, не должна использоваться  аудитором для получения им  или третьими лицами каких-либо  преимуществ.

  Аудитор  должен соблюдать конфиденциальность  даже вне профессиональной среды.  Аудитор должен помнить о возможности  неумышленного разглашения информации, особенно в условиях поддержания  длительных связей с деловыми  партнерами либо их близкими  родственниками или членами семьи.

  Аудитор  также должен соблюдать конфиденциальность  информации, раскрытой ему потенциальным  клиентом или работодателем.

  Аудитор  также должен иметь в виду  необходимость соблюдать конфиденциальность  информации внутри аудиторской  организации или в отношениях  с работодателями.

  Аудитор  должен предпринимать все разумные  меры к тому, чтобы лица, работающие  под его началом, и лица, от  которых он получает консультации  или помощь, с должным уважением  относились к его обязанности  соблюдать конфиденциальность информации.

  Необходимость  соблюдать принцип конфиденциальности  сохраняется даже после окончания  отношений между аудитором и  клиентом или работодателем. Меняя  место работы или приступая  к работе с новым клиентом, аудитор имеет право использовать  предыдущий опыт. Однако аудитор  не должен использовать или  раскрывать конфиденциальную информацию, собранную или полученную в  результате профессиональных или  деловых отношений.

  В следующих  обстоятельствах аудитор должен  или может быть обязан раскрыть  конфиденциальную информацию, либо  такое раскрытие может быть  уместным:

 а) раскрытие  разрешено законом и (или) санкционировано  клиентом или работодателем;

 б) раскрытие  требуется законом, например:

 при подготовке документов или представлении доказательств  в иной форме в ходе судебного  разбирательства;

 при сообщении  ставших известными фактов нарушения  закона надлежащим органам государственной  власти;

 в) раскрытие  является профессиональной обязанностью или правом (если это не запрещено  законом):

 при проверке качества работы, проводимой внутри аудиторской  организации или саморегулируемой организацией аудиторов;

 при ответе на запрос или в ходе расследования  внутри аудиторской организации, саморегулируемой организации аудиторов или надзорного органа;

 при защите аудитором  своих профессиональных интересов  при юридическом разбирательстве;

 для соответствия правилам (стандартам) и нормам профессиональной этики.

  При принятии  решения о возможности раскрытия  конфиденциальной информации аудитор  должен учитывать следующее:

 а) будет ли нанесен ущерб интересам какой-либо из сторон, включая третьи стороны, интересы которых также могут  быть затронуты, при наличии разрешения клиента или работодателя на раскрытие  информации;

 б) является ли соответствующая информация достаточно известной и в разумной степени  обоснованной. В ситуации, когда  имеют место необоснованные факты, неполная информация либо необоснованные выводы, должно быть использовано профессиональное суждение для определения, в каком  виде раскрывать информацию (если необходимо раскрывать);

 в) характер предполагаемого сообщения и  его адресат. В особенности аудитор  должен быть уверен, что лица, которым  адресовано сообщение, являются надлежащими  получателями. 

 д) профессиональность поведения.

  Аудитор  должен соблюдать соответствующие  законы и нормативные акты  и избегать любых действий, которые  дискредитируют или могут дискредитировать  профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо  осведомленное стороннее лицо, обладающее  всей необходимой информацией,  расценит как отрицательно влияющие  на хорошую репутацию профессии.

  При предложении  и продвижении своей кандидатуры  и услуг аудитор не должен  дискредитировать профессию. Аудитор  должен быть честным, правдивым  и не должен:

 а) делать заявления, преувеличивающие уровень услуг, которые  он может предоставить, его квалификацию и приобретенный им опыт;

 б) давать пренебрежительные  отзывы о работе других аудиторов  или проводить необоснованные сравнения  своей работы с работой других аудиторов. 

 Угрозы  и меры предосторожности

  Соблюдению  основных принципов может угрожать  широкий круг обстоятельств. Большинство  угроз можно разделить на следующие  категории:

 а) угрозы личной заинтересованности, которые могут  возникнуть вследствие финансовых или  других интересов аудитора, его ближайших  родственников или членов семьи;

 б) угрозы самоконтроля, которые могут возникнуть, когда  предыдущее суждение должно быть переоценено  аудитором, ранее вынесшим это суждение;

 в) угрозы заступничества, которые могут возникнуть, когда, продвигая какую-либо позицию или  мнение, аудитор доходит до некоторой  границы, за которой его объективность  может быть подвергнута сомнению;

 г) угрозы близкого знакомства, которые могут возникнуть, если в результате близких отношений  аудитор начинает с излишним сочувствием  относиться к интересам других лиц;

 д) угрозы шантажа, которые могут возникнуть, когда  с помощью угроз (реальных или  воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно.

  Характер  и значимость угроз могут различаться  в зависимости от того, возникают  ли они в связи с оказанием  клиенту услуг по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности, услуг  по проверке достоверности информации, не являющейся аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности, услуг,  не связанных с проверкой достоверности  информации.

  Примерами  обстоятельств, при которых могут  возникнуть угрозы личной заинтересованности, являются, в частности:

 а) финансовая заинтересованность в клиенте или  общая с клиентом финансовая заинтересованность;

 б) чрезмерная зависимость от общего размера гонорара, получаемого от одного клиента;

 в) наличие  тесных деловых отношений с клиентом;

 г) обеспокоенность  возможностью потерять клиента;

 д) возможность  стать сотрудником клиента;

 е) условный гонорар, зависящий от результатов  проверки достоверности информации;

 ж) заем, выданный клиенту, которому оказываются услуги по проверке, либо директору или  иному должностному лицу клиента, а  также заем, полученный от них.

  Примерами  обстоятельств, при которых могут  возникнуть угрозы самоконтроля, являются, в частности:

 а) обнаружение  существенной ошибки при перепроверке работы аудитора;

 б) подготовка отчета о функционировании финансовых систем, в разработке или внедрении  которых принимал или принимает  участие аудитор;

 в) подготовка исходных данных, используемых для  подготовки информации, являющейся предметом  проверки;

 г) член проверяющей  группы является или в недавнем прошлом  являлся директором или должностным  лицом клиента;

 д) член проверяющей  группы работает или в недавнем прошлом  работал по найму у клиента  в должности, позволяющей оказывать  непосредственное и существенное влияние  на предмет проверки;

 е) оказание клиенту услуги, непосредственно  влияющей на предмет проверки.

  Примерами  обстоятельств, при которых могут  возникнуть угрозы заступничества, являются, в частности:

 а) продвижение  акций листинговой компании, когда  эта компания является клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности;

 б) действия в качестве защитника клиента  по проверке при разбирательстве  или споре с третьей стороной.

  Примерами  обстоятельств, при которых могут  возникнуть угрозы близкого знакомства, являются, в частности:

 а) член группы, ответственной за задание, находится  в близких родственных или  семейных отношениях с директором или  иным должностным лицом клиента;

 б) член группы, ответственной за задание, находится  в близких родственных или  семейных отношениях с работником клиента, занимающим должность, которая позволяет  оказывать непосредственное существенное влияние на предмет задания;

 в) бывший собственник  или руководитель аудиторской организации  является директором или иным должностным  лицом клиента либо работником, занимающим должность, которая позволяет оказывать  непосредственное существенное влияние  на предмет задания;

 г) принятие подарков или знаков особого внимания от клиента, за исключением случаев, когда их стоимость является явно незначительной;

 д) длительные деловые отношения между старшим  персоналом аудиторской организации  и клиентом.

  Примерами  обстоятельств, при которых могут  возникнуть угрозы шантажа, являются, в частности:

 а) угроза увольнения или отстранения от выполнения задания  для клиента;

 б) угроза возбуждения  судебного разбирательства;

 в) давление с целью необоснованно снизить  объем выполняемых работ для  сокращения гонорара.

  Аудитор  может также столкнуться с  тем, что некоторые особые обстоятельства  ведут к возникновению уникальных  угроз нарушения одного или  более основных принципов. Очевидно, что такие уникальные угрозы  не могут быть классифицированы. При профессиональных либо деловых  отношениях аудитор должен всегда  помнить о возможности таких  угроз.

  Меры предосторожности, которые могут устранить указанные  угрозы или ослабить их до  приемлемого уровня, подразделяются  на две общие группы:

 а) меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом  или нормативными актами;

 б) меры предосторожности, обусловленные рабочей средой.

  Меры предосторожности, предусмотренные профессией, законом  или нормативными актами, включают, в частности:

 а) требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия  профессией;

 б) требования постоянного повышения профессиональной квалификации;

 в) руководство  по корпоративному поведению (управлению);

 г) профессиональные правила (стандарты);

 д) контроль процедуры со стороны профессии  и надзорных органов, а также  качества работы и соблюдения дисциплинарных процедур;

 е) внешние  проверки юридически уполномоченными  третьими лицами отчетов, документов, сообщений и иной информации, подготовленных аудитором.

  Общие  меры предосторожности, относящиеся  к деятельности аудиторской организации,  могут включать:

 а) руководство  аудиторской организацией, при котором  подчеркивается важность соблюдения основных принципов;

 б) руководство  аудиторской организацией, при котором  подразумевается, что члены проверяющей  группы будут действовать в общественных интересах;

 в) правила  и процедуры проведения контроля и мониторинга качества проверки выполнения заданий;

 г) документально  зафиксированные правила, предусматривающие  выявление угроз нарушения основных принципов, оценку их серьезности и  в случаях, когда такие угрозы не являются явно незначительными, определение  и осуществление мер предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня;

 д) для аудиторских  организаций, выполняющих задание  по проверке, - документально зафиксированные  правила независимости, предусматривающие  выявление угроз независимости, оценку их серьезности и в случаях, когда такие угрозы не являются явно незначительными, определение и  осуществление мер предосторожности для их устранения или сведения до приемлемого уровня;

 е) документально  зафиксированные внутренние правила  и процедуры, требующие соблюдения основных принципов;

 ж) правила  и процедуры, позволяющие идентифицировать интересы и отношения между аудиторской  организацией или членами группы, выполняющей задание, и клиентами;

 з) правила  и процедуры контроля и при  необходимости управления зависимостью доходов аудиторской организации  от поступлений от отдельного клиента;

 и) привлечение  других руководителей и групп, выполняющих  задания, для оказания клиенту по проверке услуг, не связанных с проверкой;

 к) правила  и процедуры, запрещающие лицам, не являющимся членами группы, выполняющей  задание, неправомерно влиять на результаты задания;

 л) своевременное  доведение информации о правилах и процедурах аудиторской организации, в том числе о любых изменениях в них, до сведения всех руководителей  и профессиональных сотрудников, и  надлежащая организация их обучения;

 м) назначение одного из руководителей аудиторской  организации ответственным за должное  функционирование системы внутреннего  контроля качества;

 н) информирование всех руководителей и сотрудников  аудиторской организации обо  всех клиентах по проверке и связанных  с ними организациях, независимость  по отношению к которым они  должны соблюдать;

 о) дисциплинарный механизм, стимулирующий соблюдение правил и процедур аудиторской организации;

 п) официально объявленные правила и процедуры, стимулирующие и уполномочивающие сотрудников сообщать руководству  аудиторской организации о любых  проблемах, связанных с соблюдением  основных принципов.

  Конкретные  меры предосторожности, относящиеся  к заданию, могут включать:

 а) привлечение  другого аудитора для проверки проделанной  работы или получения необходимой  консультации;

 б) получение  консультаций от независимой третьей  стороны (например, комитета по аудиту клиента), профессионального контрольного органа или других аудиторов;

 в) обсуждение этических проблем с руководящими работниками клиента;

 г) раскрытие  руководящим работникам клиента  характера оказываемых услуг  и размера взимаемой платы (гонорара);

 д) привлечение  другой аудиторской организации  для выполнения (повторного выполнения) части задания;

 е) ротация  руководящего персонала проверяющей  группы.

 1.40. В зависимости  от характера задания аудитор  может также полагаться на  меры предосторожности, применяемые  клиентом. Однако для сведения  угроз до приемлемого уровня  полагаться исключительно на  такие меры невозможно.

  Меры предосторожности, заложенные в системах и процедурах  клиента, могут включать:

 а) утверждение  или одобрение назначения аудиторской  организации для выполнения задания  лицами, не входящими в руководство  клиента;

 б) наличие  у клиента компетентных работников, обладающих опытом и полномочиями для  принятия управленческих решений;

 в) применение клиентом при поручении заданий, не связанных с аудитором, внутренних процедур, обеспечивающих объективный  выбор исполнителя;

 г) наличие  у клиента структуры корпоративного поведения (управления), обеспечивающей надлежащее наблюдение и информирование об услугах аудиторской организации.

  Определенные  меры предосторожности могут  увеличить вероятность выявления  или пресечения неэтичного поведения.  Такие меры включают, в частности:

 а) эффективную, широко освещаемую систему работы с  жалобами и претензиями, управление которой осуществляется организацией-работодателем, профессией или регулирующим органом, позволяющую коллегам, работодателям  и представителям общественности обращать внимание на факты непрофессионального  или неэтичного поведения;

 б) четко определенную обязанность сообщать о нарушениях норм этики.

  Характер  мер предосторожности, подлежащих  принятию, изменяется в зависимости  от обстоятельств. При вынесении  профессионального суждения аудитор  должен рассмотреть, что признало  бы неприемлемым разумное и  хорошо информированное стороннее  лицо, обладающее всей необходимой  информацией (в том числе о  существенности угрозы и принятых  мерах предосторожности).

 Разрешение  этических конфликтов

  При оценке  соблюдения основных принципов  аудитору, возможно, потребуется разрешить  конфликт, возникающий из применения  основных принципов поведения.

  Приступая  к формальному или неформальному  процессу разрешения конфликта,  аудитор в качестве части такого  процесса должен самостоятельно  или совместно с другими лицами  рассмотреть:

 а) уместные факты;

 б) имеющиеся  этические проблемы;

 в) основные принципы, имеющие отношение к  вопросу;

 г) установленные  внутренние процедуры;