Модели ведения налогового учета в некоммерческой организации
Модели ведения налогового учета в некоммерческой организации.
Все юридические лица в Российской Федерации в силу п. 1 ст. 50 Гражданского кодекса РФ делятся на две категории: коммерческие организации, цель которых - извлечение прибыли, и некоммерческие, для них извлечение прибыли не является основной целью деятельности.
Некоммерческие организации содействуют развитию культуры и спорта, предоставляют социальные услуги, занимаются благотворительностью, а также осуществляют другую общественно полезную деятельность. Сегодня в Российской Федерации их насчитывается (исключая органы государственной и муниципальной власти) почти 700 тыс.
НКО могут быть созданы в форме учреждений, кооперативов, некоммерческих партнерств, детских, молодежных, культурно-просветительных, спортивных, религиозных организаций, общественных объединений и ассоциаций, благотворительных фондов и в прочих формах, предусмотренных ГК РФ и действующим законодательством.
Статистический
портрет некоммерческого
По данным Росстата, общая численность некоммерческих организаций (исключая органы государственной и муниципальной власти) в России на 1 января минувшего года составляла 669,9 тыс. человек.
Законодательство
Рисунок 1. Структура некоммерческого сектора
По данным Росстата, общая численность НКО (исключая органы государственной и муниципальной власти) в РФ за период с 1 января 2008 г. по 1 января 2009 г. увеличилась с 655,4 тыс. до 669,9 тыс., или на 2 %.
Опережающими темпами росло число ТСЖ (почти на 20 тыс., прирост за год составил 77%), садоводческих и дачных товариществ (более чем на 2 тыс., прирост за год составил почти 5%), некоммерческих партнерств (более чем 1,5 тыс., прирост за год составил 6,5%), потребительских кооперативов (почти на 2 тыс., прирост за год составил 2,2%).
Наибольшее абсолютное сокращение
числа наблюдалось среди
Динамика изменения
Рисунок 2. Число НКО (без органов государственной и муниципальной власти) в 2004–2009 гг., по анным Росстата на 01.01.2009
Рисунок 3. Число общественных и религиозных организаций (объединений) в 2004–2009 гг. (выборочно по годам, по данным Росстата на 01.01.2009)
В числе организаций, которые официальная статистика относит к «некоммерческим» (опираясь на определение ГК РФ), есть такие, которые не относятся к структурам гражданского общества.
К некоммерческому сектору как сегменту гражданского общества рекомендуется относить такие организации, которые отвечают пяти критериям:
- представляют собой организацию, имеющую юридический статус;
- не преследуют цель получения прибыли и не распределяют прибыль между учредителями, членами и участниками;
- независимы от органов госвласти;
- являются самоуправляющимися;
- образуются на основе добровольности, а не принуждения.
На этих основаниях из общей
численности НКО (по данным Росстата)
следует исключить организации,
не соответствующие указанным
Рисунок 4. Распределение некоммерческих организаций по организационно-правовым формам, соответствующим критериям ООН для структур гражданского общества (по данным Росстата на 01.01.2009)
Не секрет, что ряд организаций существует только на бумаге, не ведет по тем или иным причинам деятельности, предусмотренной их уставами. Такие организации искажают наши представления о потенциале российского некоммерческого сектора, его ресурсах и способности решать социально значимые задачи.
Вместе с тем информация о динамике численности реально действующих НКО могла бы послужить важным индикатором качества среды, в которой живет российский некоммерческий сектор, а также индикатором состояния гражданского общества.
Согласно результатам всероссийского обследования НКО, проведенного Центром исследований гражданского общества и некоммерческого сектора ГУ-ВШЭ в 2007 году, доля реально действующих НКО в общей численности официально зарегистрированных составляет не более 38%.
Таким образом, в действующее ядро некоммерческого сектора как сегмента гражданского общества сегодня в России входят приблизительно 136 тыс. некоммерческих организаций.
Рисунок 5. Трудовые ресурсы некоммерческого сектора (доля занятых в некоммерческом секторе в численности экономически активного населения в 2008 году, данные по России — 2009 г.)
Труд добровольцев в той или иной мере используют более 75% российских НКО. Общий уровень вовлеченности в добровольческую деятельность в некоммерческом секторе в 2008 году составлял 3,02% от численности экономически активного населения (3,2% от числа занятых в экономике). В среднем добровольцы работают в НКО 26 часов в месяц. В пересчете на полную занятость получается, что трудовые ресурсы добровольцев равны 0,43% численности экономически активного населения или 0,46% от числа занятых в экономике. Таким образом, объем ресурсов добровольческого труда, задействованного в российских некоммерческих организациях, сопоставим с объемом трудовых ресурсов оплачиваемых сотрудников НКО. Можно дать и стоимостную оценку ресурсов труда добровольцев, участвующих в деятельности российских НКО: если бы труд добровольцев оплачивался также, как труд наемных сотрудников НКО, то стоимость ресурсов добровольного труда в некоммерческом секторе составила бы 16,5 млрд руб.
Уровень занятости и добровольчества в российских негосударственных некоммерческих организациях сопоставим с аналогичным показателем в странах Восточной Европы, однако он значительно ниже, чем в странах Западной Европы (рис. 6).
Рисунок 6. Трудовые ресурсы некоммерческого сектора (в 2008 году, данные по России — 2009 год)
Таким образом, уровень развития
добровольческой деятельности в
российских НКО сопоставим с показателями
других стран мира. В странах Восточной
Европы он в среднем не ниже, чем
в России. В целом добровольческая
активность как повседневная социальная
практика россиян достаточно высока.
По данным всероссийского опроса населения,
почти треть граждан России за
последние 2-3 года несколько раз
добровольно и безвозмездно трудились
на благо других людей (не членов своей
семьи или близких
Модели ведения налогового учета в некоммерческих организациях.
Довольно часто перед организациями, не ведущими коммерческую деятельность, возникают вопросы, какую систему налогообложения они имеют право применять. Допустим, разрешается ли АНО (автономной некоммерческой организации) применять упрощенную систему налогообложения, если организация оказывает платные услуги в области образования (курсы повышения квалификации инженерно-технических работников и руководителей предприятий). Можно ли не включать полученные доходы в налогооблагаемую базу.
Согласно НК РФ АНО имеет
право применять УСН и
В статье 346.12 пункт 3 подпункт 14 Налогового кодекса указано, что если учредителями организации являются другие предприятия и их доля составляет больше 25%, то данная организация не может работать по упрощенной системе налогообложения. Данное требование не касается некоммерческих предприятий, а, следовательно, и АНО, которые согласно статье 2 пункт 3 закона «О некоммерческих организациях» за № 7-ФЗ от 12.01.96 года являются некоммерческими. Об этом же говорится в письме ФНС РФ за № 22-0-10/1986@) от 28.12.04 года и в постановлении Президиума ВАС России за № 3114/04 от 12 октября 2004 года.
В Налоговом кодексе отсутствуют условия, которые не запрещают АНО работать по УСН. В связи с этим, если автономная некоммерческая организация выполнит требования, предусмотренные в статье 346.12 п.2.1 и п.3 Налогового кодекса, то в соответствии с порядком, установленным статьей 346.13 кодекса, она может работать по УСН.
Статья 346.13 пункт 1 НК РФ гласит, что, если организация собирается работать по УСН, то ей нужно передать в налоговую инспекцию, в которой она состоит на налоговом учете, заявление в срок с 1.10 по 30.11 года, предшествующего году, с которого она собирается применять УСН. Форма заявления утверждена приказом Федеральной Налоговой Службы РФ за № ММВ-7-3/182@ от 13.04.10 года.
При создании организации заявление о применении упрощенной системы налогообложения можно подать в налоговый орган в течение 5 дней с даты, когда предприятие было поставлено на учет в налоговом органе (дата в свидетельстве ИНН). Данное условие указано в письме МФ РФ за № 03-11-06/2/92 от 19 мая 2009 года и в статье 346.13 пункт 2 НК России. В момент регистрации нового предприятия вместе с пакетом документов для его регистрации можно подать и заявление. При этом в соответствии с письмом МНС РФ за № 09-0-10/2190 от 27 мая 2004 года сведения об ИНН, КПП, ОГРН в заявлении не приводятся.
Относительно платных услуг в области образования и повышения квалификации специалистов и руководства предприятий и исключения полученных доходов из облагаемой базы по единому налогу, следует отметить, что доходы, которые получает АНО от оказания услуг в данной области, подлежат обложению единым налогом.
В соответствии со статьей 46 п.1 Федерального Закона РФ «Об образовании» за № 3266-1 от 10 июля 1992 года «Негосударственное образовательное учреждение вправе взимать плату с обучающихся, воспитанников за образовательные услуги, в том числе за обучение в пределах федеральных государственных образовательных стандартов или федеральных государственных требований». Если все полученные организацией доходы расходуются на нужды самой организации (а также и на зарплату), для дальнейшего развития процесса обучения в ней, то такая деятельность в соответствии со ст. 46 п.2 данного Закона не считается предпринимательской.
Организации, работающие на упрощенной системе налогообложения, согласно статье 346.15 пункт 1 НК России при расчете налоговой базы по единому налогу, должны учитывать доходы от реализации услуг и внереализационные доходы. Определение состава таких доходов производится в соответствии со статьями 249, 250 НК России. Доходы, полученные в соответствии со статьей 251 НК РФ, не включаются в налоговую базу по единому налогу.
В статье 249 Налогового Кодекса указано, что налогом на прибыль облагается доход от реализации или выручка от реализации товаров, работ, услуг.
В соответствии со статьей 39 Налогового Кодекса под реализацией товаров, работ и услуг понимается передача права собственности на них за определенную плату от одного лица другому лицу.
В пункте 3 статьи 39 перечислены операции, которые нельзя считать реализацией товаров, работ и услуг. В данном пункте платные услуги в области образования не указаны.
Дополнительно к этому статья 251 НК России, в которой перечислены все виды доходов некоммерческих предприятий, которые не облагаются налогом на прибыль, не предусматривает доходы от оказания платных образовательных услуг.
Исходя из этого, при оказании некоммерческой организацией платных услуг в области образования, доход, полученный от реализации таких услуг, считается доходом организации и включается в налоговую базу для исчисления единого налога (статья 249 Налогового Кодекса).
Плательщиками налога на прибыль признаны некоммерческие организации, применяющие обычную систему налогообложения и оказывающие платные образовательные услуги (письма МФ РФ за № 03-03-06/4/63 от 24.06.10 года, за № 03-03-04/1/701 от 19.10.06 года, письмо УФНС РФ по г. Москве за № 20-12/81131 от 13.09.06 года).
Работники налоговых служб и Министерства Финансов объясняют, что средства, которые получают предприятия и автономные некоммерческие организации, за оказанные платные образовательные услуги и израсходованные на дальнейшее ведение этой деятельности, считаются их доходами и в соответствии с главой 25 Налогового Кодекса подлежат обложению налогом на прибыль. Исходя из этого, некоммерческие организации, работающие по упрощенной системе налогообложения, доходы, полученные за оказанные ими платные услуги в области образования, обязаны включать их в налоговую базу, облагаемую единым налогом.
В статье 143 Налогового Кодекса указано, что плательщиками налога на добавленную стоимость являются и некоммерческие предприятия и организации (в дальнейшем НКО).
Согласно главе 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ на некоммерческую организацию, неважно, занимается она коммерческой деятельностью или нет, распространяется обязанность по уплате НДС и право на освобождение от уплаты этого налога.
Если НКО за счет средств, полученных от оказания образовательных услуг (целевых), покупает товары, материалы, которые в дальнейшем будут использованы для выполнения этой же (уставной) деятельности, не являющейся выручкой от реализации товаров, работ или услуг, то сумму налога на добавленную стоимость, которая была уплачена поставщикам, к вычету принять нельзя. Этот НДС учитывается в стоимости товаров, материалов, услуг (статья 170 пункт 2 подпункт 1 НК России). В книге покупок полученная от поставщика счет-фактура не отражается, но должна быть зарегистрирована в журнале счетов-фактур полученных.
Если же некоммерческая организация ведет коммерческую деятельность, то налоговая база по налогу на добавленную стоимость должна быть сформирована в обычном порядке. Доходы, полученные от реализации таких товаров, работ и услуг включаются в выручку от реализации. Налог на добавленную стоимость, который был уплачен поставщикам товаров, работ и услуг, если они будут применены для ведения коммерческой деятельности, можно отнести на расчеты с бюджетом, при условии, что будут соблюдены следующие требования ст. 171 и ст. 172 Налогового Кодекса:
- постановка товарно-материальных ценностей (далее ТМЦ), услуг производилась на основании первичных бухгалтерских документов;
- ТМЦ и услуги приобретались для ведения коммерческой деятельности, подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость;
- имеется счет-фактура поставщика, оформленный в соответствии с требованиями налогового законодательства.
В НК РФ не предусмотрено условие о применении вычета в зависимости от того, за счет каких средств производилась оплата поставщику за ТМЦ и услуги (постановление Президиума ВАС России за № 3266/07 от 04.09.07 года).
В связи с этим, мы считаем, что некоммерческие организации могут отнести на расчеты с бюджетом налог на добавленную стоимость по ТМЦ и услугам, которые были куплены за счет целевых взносов учредителей для применения этих активов в предпринимательской деятельности (письмо МФ РФ за № 03-03-04/4/194 от 28.12.06 года).
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
В силу ст. 246 НК РФ все российские организации, в т.ч. некоммерческие, как ведущие, так и не ведущие предпринимательскую деятельность, являются плательщиками налога на прибыль, за исключением применяющих специальные налоговые режимы, в частности упрощенную систему налогообложения.
Объектом обложения налогом на прибыль признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются согласно гл. 25 НК РФ (ст. 247).
Под доходами в целях исчисления налога на прибыль следует понимать доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Доходом от реализации является выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).
Внереализационными признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ, т.е. не являющиеся доходами от реализации, - доходы от долевого участия в других организациях, проценты, полученные по договорам банковского вклада, доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, и т.п. (ст. 250 НК РФ).
Каких-либо льгот или исключений для НКО, получающих доходы от реализации, впрочем, как и для получающих внереализационные доходы, гл. 25 НК РФ не содержит, поэтому они облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке.
Если в рамках осуществления
своей основной уставной деятельности
некоммерческие организации получают
доходы от реализации и (или) внереализационные
доходы, они включаются в состав
доходов для целей
Например, проценты, полученные от кредитных учреждений за использование ими денежных средств НКО, или суммы штрафов с членов некоммерческих организаций за несвоевременное перечисление членских взносов включаются в состав внереализационных доходов НКО и подлежат налогообложению (п. п. 3 и 6 ст. 250 НК РФ).
В соответствии со ст. 251 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль налогоплательщиками не учитываются следующие доходы:
- имущество, полученное
ими в рамках целевого
- целевые поступления
(за исключением целевых
Налогоплательщики, получившие
указанные средства, обязаны вести
раздельный учет доходов (расходов), полученных
(понесенных) в рамках целевых поступлений.
В противном случае у организации,
получившей средства целевого финансирования,
они рассматриваются как
К средствам целевого финансирования согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному лицом - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности:
- субсидии, предоставленные
бюджетным и автономным
- гранты;
- средства бюджетов, выделяемые
осуществляющим управление
К целевым в силу п. 2 ст. 251 НК РФ относятся безвозмездные поступления на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности на основании решений органов государственной власти, местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также от других организаций и (или) физических лиц и использованные получателями по назначению.
К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, в частности, относятся:
- осуществленные в соответствии
с законодательством о
- целевые поступления
на формирование Российского
фонда технологического
- имущество, переходящее
некоммерческим организациям
- суммы финансирования
из федерального бюджета,
- средства и иное имущество,
полученные на осуществление
благотворительной
- использованные по целевому
назначению поступления от
- средства, поступившие профсоюзным
организациям в соответствии
с коллективными договорами (соглашениями)
на проведение ими социально-
- имущество (включая денежные
средства) и (или) имущественные
права, полученные
- имущественные права
в виде права безвозмездного
пользования государственным и
муниципальным имуществом, полученные
по решениям органов
- денежные средства, полученные
некоммерческими организациями
на формирование целевого
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями,
- денежные средства, полученные
некоммерческими организациями
от специализированных
Правом на получение пожертвований обладают не все некоммерческие организации, а только лечебные, воспитательные учреждения, учреждения социальной защиты, благотворительные, научные и учебные учреждения, фонды, музеи и другие учреждения культуры, общественные и религиозные, а также иные некоммерческие организации в соответствии с законом (например, с Законом N 275-ФЗ).
Под "иными некоммерческими организациями" понимаются именно НКО, формирующие целевой капитал. С 1 января 2007 г. был расширен и перечень целевых поступлений, которые не учитываются при определении базы по налогу на прибыль (п. 2 ст. 251 НК РФ). В частности, в него были включены денежные средства, полученные некоммерческими организациями на формирование целевого капитала, которое
Глава 25 НК РФ предусматривает целый ряд иных доходов, которые не учитываются в целях исчисления налога на прибыль.
Безвозмездная помощь (содействие) - это средства, товары, предоставляемые Российской Федерации, ее субъектам, органам государственной власти и органам местного самоуправления, юридическим и физическим лицам, а также выполняемые для них работы и оказываемые им услуги в качестве гуманитарной или технической помощи (содействия) на безвозмездной основе иностранными государствами, их федеративными или муниципальными образованиями, международными и иностранными учреждениями или некоммерческими организациями, на которые имеются удостоверения (документы), подтверждающие принадлежность указанных средств, товаров, работ и услуг к гуманитарной или технической помощи (содействию).
Техническая помощь (содействие) - вид безвозмездной помощи (содействия), предоставляемой в целях оказания поддержки в осуществлении экономической, социальной реформ и разоружения путем проведения конверсии, утилизации вооружения и военной техники, проведения радиационно-экологических мероприятий по обращению с радиоактивными отходами, отработанным ядерным топливом и другими ядерными материалами, ранее накопленными и (или) образующимися при эксплуатации и выводе из нее объектов мирного и военного использования атомной энергии, а также путем проведения исследований, обучения, обмена специалистами, аспирантами и студентами, передачи опыта и технологий, поставок оборудования и других материально-технических средств по проектам и программам, которые зарегистрированы в Порядке, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 17.09.1999 N 1046.
Гуманитарная помощь (содействие) - вид безвозмездной помощи (содействия), предоставляемой для оказания медицинской и социальной помощи малообеспеченным, социально незащищенным, пострадавшим от стихийных бедствий и других чрезвычайных происшествий группам населения, для ликвидации последствий стихийных бедствий и других чрезвычайных происшествий, расходы на транспортировку, сопровождение и хранение указанной помощи (содействия).
Согласно ст. 1 Закона N 95-ФЗ к безвозмездной помощи (содействию) не относятся подакцизные товары (продукция), за исключением предназначенных для финансируемых из бюджетов всех уровней государственных и муниципальных организаций:
- автомобилей специального
назначения для оказания
- легковых автомобилей, предназначенных для перевозки 10 человек и более, ввозимых для домов ребенка, детских домов, домов престарелых и инвалидов;
- легковых автомобилей,
оборудованных подъемниками
Полная или частичная продажа безвозмездной помощи запрещается. В случае нецелевого использования безвозмездной помощи (содействия) ее получатель уплачивает суммы налогов и других обязательных платежей в бюджеты всех уровней, а также начисленные на эти суммы пени и штрафы по действующим ставкам (ст. 4 Закона N 95-ФЗ).
В общем случае ставка налога на прибыль установлена в размере 20% (ст. 284 НК РФ). Отдельные виды доходов облагаются в следующем порядке:
- Модели ведения налогового учета в некоммерческой организации
- Модели взаимодействия государства и рынка
- Модели взаимодействия органов государственной власти и структур гражданского общества
- Модели взаимодействия органов муниципального управления
- Модели взаимодействия турагентств и туроператорами
- Модели влияния меньшинства
- Модели воспитания в разных странах
- Модели брендинга
- Модели брендинга
- Модели будущего
- Модели бухгалтерского учета
- Модели бухгалтерского учета
- Модели бухгалтерского учета
- Модели бюджетного федерализма
