Налоги и их сущность

     I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ.  НАЛОГИ И ИХ СУЩНОСТЬ 

     1.1 Основные понятия и принципы  налогообложения

     Налоговая система появилась с возникновением государства, а проблемы теории налогообложения  начали разрабатываться в Европе в конце XVIII века. Французский ученый Ф. Кене впервые обозначил органическую связь налогообложения и народно  – хозяйственного процесса. Ключевую роль налогов в экономической  системе общества А. Смит выразил  следующим образом (1755г): «Для того чтобы  поднять государство с самой  низкой ступени варварства до высшей ступени благосостояния, нужны лишь мир, легкие налоги и терпимость в  управлении; все остальное сделает  естественный ход вещей» [28].

     Налоговую систему характеризуют, во-первых, экономические  показатели, и, во-вторых, факторы политико-правового  характера.

     Экономические характеристики налоговой системы  – это налоговый гнет, соотношение  прямых и косвенных налогов, а  также между налогами от внутренней и внешней торговли.

     Налоговый гнет (налоговое бремя) – отношение  общей суммы налоговых сборов к выбранному результативному показателю (доход, добавленная стоимость, прибыль  и т.д.). В России он составляет 30 - 60%.

     Политико  – правовые характеристики налоговой  системы отражают:

     - во-первых, пропорции в распределении  хозяйственных функций, социальных  ролей между центральной администрацией  и местными органами власти;

     - во-вторых, роль, налогов среди доходных  источников бюджетов различных  уровней;

     - в-третьих, степень контроля центральной  администрацией за органами местной  власти.

     Сущность  налогообложения проявляется при  рассмотрении целей системы налогообложения  и интересов ее участников.

     Участниками отношений в налоговой сфере  являются: налоговые органы, налогоплательщики, налоговые агенты и др., причем интересы всех участников не всегда совпадают. В целом система налогообложения  должна:

     ● обеспечить заданный бюджетами уровень  налоговых доходов;

     ● воздействовать посредством регулирующей функции на развитие экономики в  целом, объем и структуру производства;

     ● обеспечить посредством социальной функции перераспределение общественных доходов между различными категориями  граждан и т. п.

     При этом действия налогоплательщика характеризуются:

     ● осознанными шагами, связанными в  определенной степени с признанием общественной необходимости уплаты налогов;

     ● активными и целенаправленными  действиями на снижение налоговых платежей;

     ● волевыми действиями, связанными с  осознанием налоговых рисков при  нарушении законодательства.

     Стремление  налогоплательщика сократить отчисления в бюджет вызывает ответную реакцию  со стороны государства. В этой ситуации действия исполнительных органов государства  характеризуются:

     ● действиями, направленными на защиту своих финансовых интересов, наполнение доходной части бюджета;

     ● действиями, направленными на противодействие  уклонению от уплаты налогов, на выявление  случаев незаконной «налоговой экономии»;

     ● действиями, связанными с применением  налоговой ответственности за нарушение  законодательства о налогах и  сборах. 

      1.1.1 Принципы налогообложения

     Принципы  налогообложения – это базовые  идеи и положения, применяемые в  налоговой сфере. В системе налогообложения  можно выделить экономические, юридические  и организационные принципы.

     Экономические принципы впервые были сформулированы А. Смитом. В настоящее время они  претерпели некоторые изменения  и могут быть кратко охарактеризованы следующим образом.

     Принцип справедливости. Согласно этому принципу каждый обязан принимать участие  в финансировании расходов государства  соразмерно своим доходам и возможностям. В основу заложены две центральные  идеи:

     сумма взимаемых налогов должна определяться в зависимости от величины доходов  налогоплательщика;

     кто получает больше благ от государства, тот должен больше платить в виде налогов.

     Принцип соразмерности предусматривает  сбалансированность интересов налогоплательщика  и государственного бюджета.

     Принцип учета интересов налогоплательщиков рассматривается через призму двух принципов А. Смита, а именно принципа определенности (сумма, способ и время  платежа должно быть точно известны налогоплательщику) и принципа удобности (налог взимается в такое время  и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика). Проявлением этого принципа является также простота начисления и уплаты налога.

     Принцип экономичности базируется еще на одном принципе А. Смита, согласно которому необходимо сокращать издержки взимания налога. По своей сути принцип экономичности  означает, что суммы сборов по отдельному налогу должны превышать затраты  на его обслуживание, причем в несколько  раз.

     Юридические принципы налогообложения – это  общие и специальные принципы налогового права. Можно сформулировать шесть основных юридических принципов  налогообложения.

     Равное  налоговое бремя (нейтральность) –  предусматривает всеобщность уплаты налогов и равенство плательщиков перед налоговым законом.

     Установление  налогов законами – конституционный  принцип. В ст. 3 Налогового Кодекса  указано [2], что каждое лицо обязано  уплачивать законно установленные  представительными органами налоги.

     Отрицание обратной силы налоговых законов  – общеотраслевой принцип, согласно которому вновь принятый закон, приводящий к изменению размеров налоговых  платежей, не распространяется на отношения, возникшие до его принятия.

     Во  многих отраслях права обратная сила закона ограничивается. Так, в налоговом  праве ст.5 Налогового Кодекса [2] установлены  следующие нормы:

     ● акты законодательства, устанавливающие  новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, обратной силы не имеют;

     ● акты законодательства о налогах  и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие  дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу;

     ● акты законодательства о налогах  и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности  налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

     Приоритет налогового закона над неналоговыми законами – является специальным  признаком и означает, что если в неналоговых законах есть нормы, так или иначе касающиеся налоговой  сферы, то применять их можно только в том случае, если они подтверждены и соответствуют нормам налогового законодательства. В случае коллизии норм применяются положения именно налогового законодательства.

     Наличие всех элементов налога в налоговом  законе – отсутствие хотя бы одного элемента позволяет налогоплательщику  не уплачивать налог или уплачивать его удобным для себя образом. Совокупность правил в отношении  установления обязательных элементов  налога рассматривается в ст. 17 Налогового Кодекса [2].

     Сочетание интересов государства и обязанных  субъектов – присуще любой  системе налогового законодательства и предполагает неравенство сторон (государство, субъекты Федерации, органы местного самоуправления, налогоплательщик) в правовом регулировании налоговых  отношений и при применении налогового закона. Это неравенство проявляется  в неравноправном положении плательщика  налогов при взыскании недоимок и штрафов, а также возврате переплаченных  налогов.

     Организационные принципы налогообложения – положения, на которых базируется построение налоговой  системы и осуществляется взаимодействие ее структурных элементов. Налоговая  система РФ руководствуется следующими из них.

     Единство  налоговой системы – основные начала законодательства не допускают  установления налогов, прямо или  косвенно ограничивающих свободное  перемещение в пределах территории России товаров (работ, услуг) или денежных средств (ст. 3 Налогового Кодекса). Недопустимы  налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных  прав.

     Равенство правовых статусов субъектов РФ –  в основу построения налоговой системы  заложен налоговый федерализм, т. е. разграничение полномочий между федеральными и региональными уровнями власти в области налогообложения и бюджетных отношений. Данный принцип реализуется через трехуровневую структуру налоговой системы (федеральные, региональные и местные налоги).

     Подвижность (эластичность) – налоговое бремя  и налоговые отношения могут  быть оперативно изменены в соответствии с объективными нуждами. Так, возможно изменение экспортных таможенных пошлин в зависимости от колебания мировых  цен на нефть. В ряде случаев эластичность налогообложения используется в  качестве контрмеры государства  против уклонения от уплаты налогов.

     Стабильность  – налоговая система должна функционировать  в течение многих лет. Этот принцип  обусловлен интересами всех субъектов  налоговых отношений.

     Множественность налогов – налоговая система  эффективна только в том случае, если она предусматривает множественность  налогов. Во-первых, это обусловлено  необходимостью перераспределения  налогового бремени по плательщикам. Во-вторых, при едином налоге нарушается принцип эластичности налоговой  системы. В-третьих, соблюдение данного  принципа позволяет реализовать  взаимное дополнение налогов, поскольку  искусственная минимизация одного налога обязательно вызовет рост другого.

     Исчерпывающий перечень региональных и местных  налогов – означает ограничение  введения дополнительных налогов субъектами Федерации и органами местного самоуправления (ст. 4 Налогового Кодекса). Запрещается  также установление региональных и  местных налогов и сборов, не предусмотренных  Налоговым кодексом.

     Гармонизация  налогообложения с другими странами - в систему налогов России включены многие налоги, присущие экономически развитым странам (НДС, акцизы, поимущественные  налоги и др.). Сходство с налоговыми системами других стран даст России возможность в будущем войти в мировые экономические сообщества. 

     1.1.2 Нормативно – правовые акты, регулирующие  систему налогообложения предпринимательской  деятельности в РФ

     Система налогового законодательства – это  совокупность нормативных актов  различного уровня, содержащих налоговые  нормы.

     Самые общие подходы закреплены в Конституции  РФ. Так, например, в ней сказано, что «каждый обязан платить законно  установленные платежи и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги и ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют» (ст. 57 гл.2) [1].

     В настоящее время правовое обеспечение  в области налогообложения обеспечивается как законами общего действия, так  и законами о конкретных налогах. Налоговый Кодекс РФ – единый законодательный  акт, систематизирующий сферу налогового права и закрепляющий основополагающие принципы налогообложения в России. Он состоит из двух частей.

     Часть первая Налогового Кодекса РФ, введенная  в действие с 1 января 1999 года, устанавливает  круг нормативно-правовых актов, подпадающих  под термин «законодательство о  налогах и сборах», которое охватывает:

     - налоговый кодекс и принятые  в соответствии с ним федеральные  законы о налогах и сборах;

     - законы и иные нормативно-правовые  акты о налогах и сборах, принятые  законодательными органами власти  субъектов РФ;

     - нормативные правовые акты, принятые  представительными органами местного  самоуправления в пределах, установленных  Кодексом.

     Часть вторая Налогового кодекса РФ, введенная  в действие с 1 января 2001 года, включает в себя нормы, регулирующие порядок  исчисления и уплаты отдельных налогов.

     Указы Президента РФ носят характер поручений  органам управления по разработке проектов нормативных актов по налогообложению (подзаконные акты).

     Постановлениями Правительства РФ устанавливаются  ставки акцизов и таможенных пошлин; определяется применяемый при налогообложении  состав затрат; рассчитывается индекс инфляции и т. д. Федеральные и  региональные органы исполнительной власти могут издавать нормативные акты по вопросам налогообложения, которые, однако, не могут изменять или дополнять  законодательство о налогах и  сборах.

     Акты  Федеральной налоговой службы (ранее  МНС) в ряде случаев могут иметь  нормативное значение, нарушение  их влечет за собой юридическую ответственность, но в целом задача при издании  подобных актов сводится к разъяснению  методики ввода в действие закона и т. п.

     Письма, указания и разъяснения налоговых  органов носят нормативный характер и в основном посвящены рассмотрению частных налоговых ситуаций. Инструкции не могут устанавливать или изменять налоговые обязательства; их назначение – регламентировать единообразные  способы практической, связанной  с правильным и своевременным  взиманием налогов деятельности органов управления.

     Постановления Конституционного Суда значимы для  регламентации отношений в налоговой  сфере. Принятые в последнее время  постановления этих органов и  Высшего Арбитражного Суда открывают  путь защиты интересов налогоплательщиков – обжалование незаконных решений  налоговых органов в судебном порядке.

     Кроме национального законодательства отношения  в налоговой сфере регулируются международно-правовыми договорами. В России большую юридическую  силу имеет международное соглашение, нежели внутригосударственный закон.

     В Российской Федерации законы о налогах  носят постоянный характер. Законодательные  акты, вводящие новые налоги и сборы, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Акты, вводящие новые налоги и сборы, улучшающие положение налогоплательщиков, имеют обратную силу. 

     1.1.3 Основные направления развития  налоговой системы РФ

     В конце 90-х гг. XXв. в рамках структурной  перестройки экономики России были определены приоритетные направления  развития и совершенствования системы  налогообложения.

     Первое  направление – достижение стабильности и определенности налоговой системы. Основными способами реализации являются: определение исчерпывающего перечня налогов и сборов; установление предельных ставок региональных и местных  налогов; сокращение числа налогов; устранение противоречий налогового и  иных видов законодательства; выравнивание условий налогообложения за счет сокращения налоговых льгот; упорядочение системы ответственности за налоговые  правонарушения.

     Второе  направление - касается фискальных стимулов и предусматривает следующие  основные меры: введение рыночного  механизма налогообложения недвижимости; постепенное снижение налогового бремени  на предприятия, перенос части налоговой  нагрузки со сферы производства в  сферу обращения; применение агрегированного  налогообложения субъектов малого бизнеса.

     Третье  направление – находится в  области повышения собираемости налогов – это последовательный переход к исчислению налогов  по отгрузке; налогообложение у источника  выплаты; введение механизма реального  контроля доходов физических лиц; совершенствование  методов банковского контроля; усиление контроля и ответственности за неполное отражение в бухгалтерской отчетности операций по наличному обращению.

     В ближайшей перспективе совершенствование  налоговой системы предполагает реформирование имущественных налогов  путем введения налога на недвижимость. Одна из текущих задач – обеспечение баланса между снижением налогового бремени и сокращением льгот, которые деформируют налоговую систему и снижают конкурентоспособность отечественного производителя. 

     1.2 Налоги и их сущность 

     Налог не является начальной формой аккумуляции  денежных средств бюджетом. Существовало много видов поступлений в казну: дань с побежденных; контрибуции; домены – государственные имущества, приносящие доход (земля, леса, вещные права, капиталы); регалии – промысловые источники дохода монопольного характера (казенные фабрики; железная дорога; таможенная, судебная, монетная и другие регалии); пошлины с вывоза и ввоза. Введение же налогов предполагает более высокий уровень развития правосознания и экономики.

     Трудность понимания природы налога связана  с тем, что его следует анализировать  как многоаспектное явление.  

     1.2.1 Функции налогов и их классификация

     Смысл налогообложения заключается в  прямом изъятии государством определенной части валового общественного продукта в свою пользу для формирования бюджета, т. е. централизованных финансовых ресурсов. Никакое государство не может  существовать без взимания налоговых  платежей. Налоги и займы – два  определяющих источника процветания  любой страны.

     Налоги  используются всеми рыночными государствами  как метод прямого влияния  на бюджетные отношения. В различных  странах основную часть доходов  бюджета составляют именно налоги. Так, в США налоги формируют 90% бюджета, в Германии – 80%, в Японии – 75%. В  России доля налогов примерно соответствует  мировым показателям [28, с.15].

     Кроме того, налоги опосредованно (через систему  льгот и санкций) воздействуют на производителей товаров, работ и  услуг. Через налоги достигается  относительное равновесие между  общественными потребностями и  ресурсами, необходимыми для их удовлетворения, а также обеспечивается рациональное использование природных богатств, в частности, путем введения штрафов  и иных ограничений на распространение  вредных производств.

     Таким образом, государство посредством  налогов решает экономические, социальные и многие другие общественные проблемы. С этих позиций налогообложение  выполняет четыре важнейшие функции, каждая из которых реализует практическое назначение налогов.

     Фискальная  функция – основная, формирует  доходы, аккумулируя в бюджете  и внебюджетных фондах средства для  реализации государственных программ. Эти средства расходуются на социальные услуги, хозяйственные нужды, поддержку  внешней политики и безопасности, административно – управленческие расходы и платежи по государственному долгу.

     Социальная  функция – осуществляется через  неравное налогообложение разных сумм доходов. С помощью этой функции  перераспределяются доходы между различными категориями населения. Примерами  реализации распределительной (социальной) функции является прогрессивная  шкала налогообложения прибыли  и личных доходов, налоговые скидки, акцизы на предметы роскоши.

     Регулирующая  функция – посредством налоговых  механизмов выполняет те или иные задачи налоговой политики государства. Данная функция предполагает влияние  налогов на инвестиционный процесс, спад или рост производства, а также  его структуру.

     Суть  регулирующей функции в том, что  налогами облагаются ресурсы, направляемые на потребление, и освобождаются  от налогообложения ресурсы, направляемые на накопление производственных фондов. Поэтому для данной функции выделяют три составляющие:

     - стимулирующая подфункция, проявляющаяся  через систему льгот и освобождений, например, для сельскохозяйственных  производителей;

     - дестимулирующая подфункция, которая  через повышение ставок налогов  позволяет ограничить развитие  игорного бизнеса, повысить таможенные  пошлины, приостановить вывоз  капитала из страны и т. д.;

     - воспроизводственная подфункция, аккумулирующая  средства на восстановление используемых  ресурсов.

     Контрольная функция – позволяет государству  отслеживать своевременность и  полноту поступления в бюджет налоговых платежей, сопоставлять их величину с потребностями в финансовых ресурсах. Через эту функцию определяется необходимость реформирования налоговой  системы и бюджетной политики.

     При многочисленности и разнообразии налогов  классификация позволяет устанавливать  их сходства и различия. Особенности  отдельных групп налогов требуют  особых условий обложения и взимания, специфических административно - финансовых мер.

     По  мере развития системы налогообложения  изменялся принцип классификации  налогов, появлялись новые признаки, характеризующие ту или иную налоговую  систему. Один из возможных вариантов  классификации налогов, предусматривающий  рассмотрение совокупности налогов  по семи основаниям, представлен ниже.

     1. По способу взимания различают  прямые и косвенные налоги.

     Прямые  налоги взимаются непосредственно  с имущества или доходов налогоплательщика. Окончательным плательщиком прямых налогов выступает владелец имущества (дохода). Эти налоги подразделяются на реальные прямые налоги, которые  уплачиваются с учетом не действительного, а предполагаемого среднего дохода плательщика, и личные прямые налоги, которые уплачиваются с реально  полученного дохода и учитывают  фактическую платежеспособность налогоплательщика.

     Косвенные налоги включаются в цену товаров  и услуг. Окончательным плательщиком косвенных налогов является потребитель  товара. В зависимости от объектов взимания, косвенные налоги подразделяются на:

     - косвенные индивидуальные, которыми  облагаются строго определенные  группы товаров;

     - косвенные универсальные, которыми  облагаются в основном все  товары и услуги;

     - фискальные монополии, которыми  облагаются все товары, производство  и реализация которых сосредоточены  в государственных структурах;

     - таможенные пошлины, которыми  облагаются товары и услуги  при совершении экспортно-импортных  операций. 

По оперативным  данным Федеральной налоговой службы, в консолидированный бюджет Российской Федерации в 2010г. поступило налогов, сборов и иных обязательных платежей, администрируемых ФНС России, на сумму 7662,9 млрд.рублей, что на 21,9% больше, чем за 2009 год. В декабре 2010г. поступления в консолидированный бюджет составили 768,2 млрд.рублей и увеличились по сравнению с предыдущим месяцем на 28,9%. 

Таблица 7 

Поступление налогов, сборов и иных обязательных платежей

 в консолидированный  бюджет Российской Федерации 

 по видам 

млрд.рублей

2010г. 

В % к 

2009г. 

консолиди-

 рованный бюджет 

в том числе 

консолиди-

 рованный бюджет 

в том числе 

феде-ральный бюджет 

консолиди-рованные бюджеты субъектов Российской Федерации 

феде-

 ральный бюджет 

консолиди-рованные бюджеты субъектов Российской Федерации 

Всего 

7662,9 

3174,3 

4488,6 

121,9 

126,8 

118,6 

из них:

 налог на  прибыль организаций 

1774,4 

255,0 

1519,4 

140,3 

130,5 

142,1 

налог на доходы физических лиц