Налогообложение банков. Налог на добавленную стоимость

Налогообложение банков. Налог на добавленную стоимость

Банковские операции, осуществляемые на основании лицензии освобождены от налогообложения НДС к ним относятся::

• привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;

• размещение привлеченных средств организаций и физиче­ских лиц;

• открытие и ведение банковских счетов организаций и физи­ческих лиц;

• осуществление расчетов по поручению организаций и фи­зических лиц;

• кассовое обслуживание организаций и физических лиц;

• купля-продажа иностранной валюты в наличной и безна­личной формах (в том числе оказание

Не освобождены от уплаты НДС:

• приобретение права требования от третьих лиц;

• доверительное управление денежными средствами и иным имуществом;

• лизинговые операции;

• оказание консультационных и информационных услуг.

Кредитные операции.

Не подлежит обложению НДС:

- проценты за предоставленные кредит­ные ресурсы,

- проценты при пролонгации срока погашения кредита,

- проценты по межбанковским кредитам,

Подлежит обложению НДС:

- плата за оформление кредитного дого­вора,

- плата за рассмотрение кредитной заявки на кредитном комитете, экспертной оценке залогового имуще­ства.

Налогообложение лизинговых операций

.

В случае кредитования лизинговых операций доходы банка НДС не облагаются.

Финансовый и оперативный ли­зинг облагаются на общих основаниях, как и любая операция по сдаче имущества в аренду.

Налогообложение залоговых операций

Залоговое имущество реализуется залогодателем, банк не имеет право торговли, поэтому при реализации банк не является плательщиком НДС.

Если же по дополнительному соглашению, предмет залога предаются в порядке покрытия ссудной задолженности на баланс банка, то при дальнейшей реализации возникает объект обложения НДС.

При продаже имущества, перешедшего в собственность банка на основе договора заклада, возникает объект обложения НДС.

Налогообложение операций по уступке прав требования

Отличия договора уступки права требования от договора финансирования под уступку права требования:

1. по договору финансирования уступаются только денежные требования, а при уступке требования могут уступаться как денежные так и иные требования (например, уступка требования права поставки стройматериалов),

2. по договору финансирования новый кредитор перечисляет денежные средства кредитору, по договору уступки права требования, денежные средства не должны уплачиваться,

3. цессионарием по договору финансирования под уступку права требования могут быть только кредитные учреждения.

Доходы, которые получают банки по договору финансирования уступки права требования (факторинг), облагают­ся налогом на добавленную стоимость

При  цессии, в результате которого один банк передает свое право требования по кредитному договору, в том числе при­обретенное ранее, другой кредитной организации, налоговой базы по НДС не возникает.

Налогообложение операций по расчетно-кассовому обслуживанию

К операциям расчетно-кассового обслуживания относятся::

• зачисление привлеченных денежных средств на расчетные (текущие), депозитные счета и счета по вкладам;

• переводные и клиринговые операции, рас­четные операции;

• аккредитивные операции;

• расчеты по системе электронной связи;

• ведение документарных операций, межбанковские расчеты;

Налогообложению НДС не подлежат не только операции расчетно-кассового обслуживания, но и связанные с ними дополнительные услуги по запросам кли­ентов:

- снятие копий (дубликатов) со счетов;

- направление запросов о переводе сумм по просьбе клиентов;

- изменение условий, аннулирование и воз­врат переводов;

- перевод вкладов в другой банк;

Операции инкассации подлежат обложению НДС

Гарантийные операции. Банки предоставляют банковские га­рантии по кредитным договорам. Вознаграждение банка-гаран­та не облагается НДС..

Агентские операции. Агентские операции как посреднические по содержанию облагаются налогом на добав­ленную стоимость.

Операции банков с иностранной валютой.

1.       Операции в пунк­тах обмена валюты для населения не облагаются НДС.

2.       Операции конвертации налогом на добавленную стоимость не облагаются как операции по купле-продаже безналичной ва­люты, которые осуществляются банками от своего имени за счет собственных и заемных (привлеченных) средств банка, так и по­среднические операции по покупке (продаже) валюты по поруче­нию и за счет средств клиентов.

Согласно НК РФ доходы по ведению банковских счетов нало­гом на добавленную стоимость не облагаются..

Функции агента валютного контроля не относятся к банков­ским операциям. В связи с этим услуги по выполнению банком функций агента валютного контроля, оформлению паспорта сдел­ки экспортера (экспертные услуги) облагаются НДС в общеуста­новленном порядке.

Операции с драгоценными металлами.

Банки имеют право:

•                покупать и продавать драгметаллы;

•                 привлекать драгметаллы во вклады;

•                размещать драгметаллы от своего имени и за свой счет на депозитные счета в других банках;

•                предоставлять и получать кредиты под залог драгметаллов;

•                 оказывать услуги по хранению и перевозке драгметаллов.

•                 открытие и ведение обезличенных металлических счетов;

•                 зачисление драгоценных металлов на счет;

•                  возврат со счета;

•                перевод драгоценных металлов с других обезличенных счетов;

•                 зачисление на металлические счета при физической постав­ке драгоценных металлов;

Не облага­ется НДС:

- реализация драгоценных металлов и драгоценных кам­ней организациями Государственному фонду драгоценных камней РФ, Центральному банку РФ и банкам;

- реализация дра­гоценных камней в сырье для обработки предприятиям для последующей продажи на экс­порт;

- обороты по реализации драгоценных камней в сырье и ограненных специализированным внешнеэкономическим орга­низациям, государственному фонду драгметаллов, ЦБ РФ и бан­кам;

- обороты по реализации драгоценных металлов в слитках Центральным банком РФ и банками при условии, что эти слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ.

- реализация монет из драгоценных металлов (за исключением коллекционных монет), являющихся валютой РФ или валютой иностранных государств.

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость

Первый вариант состоит в том, что если банк воспользовался возможностью освобождения от обязанностей налогоплательщи­ка, то НДС, уплаченный контрагентам, полностью включается в балансовую стоимость приобретаемых товарно-материальных ценностей, работ, услуг, т.е. не подлежит зачету, в том числе по тем операциям, по которым обложение по каким-либо причи­нам (например, когда счет-фактура выписан с указанием суммы НДС) производится.

Второй вариант связан с возможностью частичного исполь­зования покупателем (банком) приобретенных товаров (работ, услуг) в производстве и (или) реализации товаров (работ, ус­луг), операции по реализации которых подлежат налогообло­жению, а частично - в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения.

У = Робл/Робщ ;

НДСб=НДС обл – У*НДС упл.

где НДСб   - сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

НДС-обл - сумма НДС, причитающаяся от покупателей по облагаемым операциям.

Превышение суммы налога на добавленную стоимость (НДС ) по материальным ресурсам, работам и услугам, стоимость ко­торых фактически отнесена на расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, над суммами налога, которые зач­тены при расчетах с бюджетом в соответствии с действующим законодательством, относится на расходы, учитываемые при ис­числении налога на прибыль.

НДС расх =  (1-У)*НДС упл

При втором варианте расчетов с бюджетом по НДС банки в обязательном порядке должны соблюдать следующие условия:

1)           ведение раздельного учета (указывается в учетной полити­ке) стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), основных фондов, нематериальных активов, используемых для осуществ­ления как не подлежащих, так и подлежащих налогообложению операций (в банках весьма затруднительно);

2)            отражение в бухгалтерском учете всей суммы НДС, упла­ченной поставщикам, на отдельном лицевом счете.

Третий вариант расчетов с бюджетом может использоваться банками как специфическими субъектами налогообложения (п. 5 ст. 170 НК РФ). Он состоит в том, что суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам), в том числе по основным фондам и нематериальным активам, пол­ностью включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчис­лении налога на прибыль организаций. При этом вся сумма на­лога, полученная ими по облагаемым операциям, подлежит уплате в бюджет.

Специфика исчисления и уплаты налога на прибыль банками и иными кредитными учреждениями

Плательщиками налога на прибыль выступают:

• коммерческие банки, по­лучившие лицензию Центрального банка РФ;

• филиалы иностранных банков-нерезидентов, получившие лицензию ЦБ РФ на проведение на территории РФ банковских операций;

• кредитные учреждения, получившие лицензию ЦБ РФ на осуществление отдельных банковских операций,

• Центральный банк РФ и его учреждения.

Объектом налогообложения выступает прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой пони­мается полученный доход, уменьшенный на величину признава­емых для целей налогообложения расходов.

Централь­ный банк РФ уплачивает налог на прибыль только в части при­были, полученной от деятельности, не связанной с определяе­мой Федеральным законом деятельностью.

Особенности состава доходов банков в целях исчисления налога на прибыль

Доходы банка в зависимости от направления деятельности можно разделить на пять групп:

1. Доходы, связанные с кредитной деятельностью.

2. Доходы по расчетно-кассовому обслуживанию.

3. Доходы по валютным операциям, включая операции с драг­металлами и драгкамнями.

4. Доходы от операций с ценными бумагами.

5. Прочие доходы.

Первая группа.        Доходы, связанные с кредитной деятельно­стью.

К доходам, связанным с кредитной деятельностью банка, отно­сятся:

• проценты от размещения собственных и привлеченных средств;

• доходы по договорам уступки (переуступки) права требо­вания;

• доходы по поручительствам за третьих лиц;

• суммы восстановленных резервов под возможные потери по ссудам и суммы возмещенных потерь по ранее списанным безнадежным долгам (кредитам);

• прочие доходы.

Процентные доходы от размещения собственных и привлеченных средств :

- проценты от размещения бан­ком от своего имени и за свой счет денежных средств,

- проценты от выдачи кредитов и займов (в том числе межбанковских кредитов),

- проценты от выдачи кредитов, предоставляемых за счет централизованных ресур­сов ЦБ РФ.

В соответствии с НК РФ в налоговую базу включаются доходы по методу начисления, следовательно:

1.       Просроченные проценты по выданным ссудам включаются в на­логовую базу,

2.       По долго­вым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход в целях налогообложения при­знается полученным и включается в налоговую базу на конец соответствующего отчетного (налогового) периода.

При прекращении действия договора (погашения долго­вого обязательства) до истечения отчетного периода доход при­знается полученным и включается в состав соответствующих до­ходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Доходы по договорам уступки (переуступки) права требования

Определяются в виде положительной разницы между суммой средств, полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного), и учетной стоимостью данного права требования, В основе та­ких операций банков, как форфейтинг, факторинг, по существу, лежат кредитные ресурсы и механизм переуступки прав требова­ния. Вознаграждения по этим операциям являются доходами банков.

Сумма вос­становленных резервов под возможные потери по ссудам и под обесценение ценных бумаг.

Восстановление связано с порядком создания перечисленных резервов в случае, когда их расчетная величина превышает ранее созданный размер. Восстановленные суммы включаются в налогооблагаемые доходы в случае, если отчисления в резерв ранее уменьшали налоговую базу по нало­гу на прибыль.

Аналогичную природу имеют и суммы, полученные банком по возвращенным кредитам (ссудам), убытки от списания кото­рых были ранее учтены в составе расходов, уменьшивших нало­говую базу либо списанных за счет созданных резервов, отчис­ления на создание которых ранее также учитывались при расчете налога на прибыль.

Прочие доходы:

- доходы по открытию и ведению ссудных счетов,

- плата за рассмотрение заявок на кредитном ко­митете,

- вознаграждения за экспертную оценку имущества, полу­ченного в обеспечение кредита, и др.

Вторая группа.           Доходы по расчетно-кассовому обслуживанию.

В состав доходов по расчетно-кассовому обслуживанию бан­ков включаются:

• доходы по открытию и ведению счетов;

• доходы за осуществление расчетов;

• доходы по кассовым операциям;

• доходы по инкассации.

Дата признания доходов, связанных с осуществлением опе­раций по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, определяется, как одна из двух возможных дат: на дату совершения операции, если в соответствии с договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной опе­рации, либо на последний день отчетного (налогового) периода.

Третья группа.           Доходы по валютным операциям, включая опе­рации с драгоценными металлами и драгоценными камнями.

Доходы по валютным операциям, учи­тываемые в налоговой базе, включают:

• плату за открытие и ведение валютных счетов;

• курсовые доходы по валютным операциям;

• комиссионные вознаграждения;

• плату за выпол­нение банком функции агента валютного контроля.

Курсовые доходы по валютным операциям различают:

1.       нере­ализованные,

2.       реализованные,

3.       суммовые разницы.

Нереализованные курсовые разницы являются результатом пере­оценки имущества в виде валютных ценностей, стоимость кото­рых на балансе выражена в иностранной валюте.

Однако в доходы банка не включаются суммы положитель­ной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов банков.

Реализованные курсовые разницы по валютным операциям -это курсовые разницы, образующиеся в результате проведения операций с иностранной валютой. Иностранная валюта рассмат­ривается как имущество, товар.

Доходами от покупки (продажи) иностранной валюты для целей налогообложения признается положительная разница между доходами и расходами по этим операциям.

Доходы определяются как по­ложительная курсовая разница, образующаяся вследствие отклонения курса продажи иностранной валюты от официаль­ного курса ЦБ РФ на дату перехода права собственности на ино­странную валюту. Расходы определяются как отрицательная кур­совая разница, образующаяся вследствие отклонения курса продажи иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту. При покупке приведенные результаты прямо противоположные.

Сум­мовые разницы – доходы, возникающие у сторон договора, обязательства по которым выражены в иностранной валюте, при изменении курса валюты на день принятия обязательства и его погашении.

Суммовая разница признается доходом:

- у продавца - на дату погашения деби­торской задолженности,  а в случае предва­рительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- у покупателя - на дату погашения креди­торской задолженности, а в случае предваритель­ной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имуще­ства, имущественных или иных прав.

Доходы в виде комиссионных вознаграждений, полученные в иностранной валюте, учитываются в налоговой базе (и по бух­галтерскому балансу) в рублевом эквиваленте, исходя из офици­ального курса валюты.

Доходы от операций с драгоценными металлами.

К доходам относятся:

- по операциям купли-продажи драгоценных металлов и дра­гоценных камней;

- за перевозку и хранение драгоценных металлов и драго­ценных камней;

- по операциям купли-продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;

- прочие доходы (компенсация понесенных банком расхо­дов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за со­ответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получа­емых банком у физических и юридических лиц и др.).

Курсовые разницы по драгоценным металлам разли­чают:

1. нереализованные разницы,

2. реализованные курсовые разницы.

Сумма положительных (отрицательных) разниц, возникающих от переоценки учетной стоимости драгоценных металлов при ее изменении, включается в состав доходов в виде суммы сальдо превышения положительной переоценки над отрицательной.

Операции купли-продажи драго­ценных камней

Переоцен­ка покупной стоимости драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом (расходом) налогоплательщика.

При выбытии реализо­ванных драгоценных камней доход (убыток) определяется в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью. Под учетной стоимостью понимается цена приобретения драгоценных камней.

Четвертая группа.                  Доходы от операций с ценными бумагами.

Пятая группа.                     Прочие доходы.

К ним относятся доходы:

• по доверительным операциям банков;

• от оказания информационных, консультационных, эксперт­ных и других услуг;

• имущество, иму­щественные права, работы, услуги, полученные безвозмездно,

• прочие (излишки кассы, безвозмездно полученное имуще­ство и др.).

Расходы банков в целях исчисления налога на прибыль

Расходы банков, учитываемые при расчете налоговой базы и обусловленные потребностями банковской деятельности, мож­но разделить на шесть групп:

1. Процентные расходы, связанные с привлечением средств физических и юридических лиц.

2. Расходы, связанные с кредитной и приравненной к ней дея­тельностью.

3. Расходы по расчетно-кассовому обслуживанию.

4. Расходы по валютным операциям.

5. Расходы по операциям с ценными бумагами.

6. Прочие расходы.

Первая группа.

Процентные расходы, связанные с привлече­нием средств физических и юридических лиц.

К процентным расходам банков относятся проценты:

• по договорам банковского вклада (депозита);

• по собственным долговым обязательствам;

• по межбанковским кредитам, включая овердрафт;

• по приобретенным кредитам рефинансирования;

• по займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах;

• по иным обязательствам банков перед клиентами.

Определение ограничений по процентным расходам разли­чают по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях; долговым обязательствам, выданным на несопостави­мых условиях; учитывая выбор налогоплательщика.

Критериями сопоставимости долговых обязательств высту­пают:

По долговым обязательствам, признанным сопоставимыми по условиям выдачи, расходом признаются начисленные проценты при условии, что их размер по долговому обязательству существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (меся­це - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежеме­сячных авансовых платежей) на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налого­плательщика предельная величина процентов, признаваемых рас­ходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, уве­личенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и 15% - по кредитам в иностранной валюте.

Проценты по межбанковским кредитам (депозитам) со сро­ком до 7 дней (включительно) учитываются при определении на­логовой базы в фактических размерах исходя из срока действия договоров.

Особенности определения процентов по контролируемой задолженности

Контролируемой признается задолженность, если размер не погашенных россий­ской организацией долговых обязательств, предоставленных инос­транной организацией, более чем в три раза (для кредитных орга­низаций и организаций, занимающихся лизинговой деятельнос­тью, - более чем в двенадцать с половиной раз) превышает собственный капитал на последний день каждого отчетного (налогового) периода.

Пре­дельный размер процентов по контролируемой задолженности определяется:

1.       При определении собственного капитала в расчет не прини­маются задолженность по нало­гам и сборам.

2.       Если российская организация имеет не­погашенную задолженность перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей бо­лее 20% уставного (складочного) капитала (фонда), то она обязана на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируе­мой задолженности путем деления величины процентов, начисленных в этом периоде по контролируемой задолженности, на величину коэф­фициента капитализации, рассчитываемого на последнюю отчет­ную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

I пред = I кз/ k

I пред – предельная величина процентов по контролируемой задолженности,

I кз – сумма начисленных процентов по контролируемой задолженности,

k – коэффициент капитализации

k = Зк/СКу/12,5  (3)

Зк - величина соответствующей непогашенной контролиру­емой задолженности,

СКу - величина собственного капитала, соот­ветствующая доле прямого или косвенного участия этой иност­ранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде)

З- для обычной организации, 12,5 – для банка.

В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с вышесказанным, но не более фактически начисленных процентов.

Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с нало­говым законодательством, приравнивается в целях налогообло­жения к дивидендам.

Вторая группа. Расходы, связанные с кредитной и приравнен­ной к ней деятельностью.

К расходам, связанным с кредитной и приравненной к ней деятельностью, относятся:

• отчисления в резервы под возможные потери по ссудам;

• вознаграждения за оценку независимыми оценщиками иму­щества;

• расходы, связанные с оплатой услуг сторонним организа­циям по содержанию предметов залога и заклада;

• расходы, связанные с осуществлением  факторинговых операций;

• расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и ава­лям, предоставляемым банку другими организациями.

Специфической статьей расходов банков являются отчисле­ния в резерв на возможные потери по ссудам. Такие резервы со­здаются по ссудной и приравненной к ней задолженности (вклю­чая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам).

Под ссудной и приравненной к ней задолженностью понима­ется задолженность:

- по предоставленным кредитам;

- по учтенным кредитной организацией векселям;

- по суммам, не взысканным по банковским гарантиям;

- по операциям факторинга;

- по средствам, размещенным на корреспондентских счетах в кредитных организациях.

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы:

- на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относи­мую к стандартной,

- на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

Третья группа. Расходы по расчетно-кассовому обслуживанию.

Расходы по расчетно-кассовому обслуживанию включают:

1. Комиссионные сборы за услуги по корреспондентским от­ношениям:

   - расходы по расчетно-кассовому обслужива­нию клиентов,

   - расходы по открытию им счетов в других банках,

   - плата дру­гим банкам за расчетно-кассовое обслуживание этих счетов,

   - расчетные услуги Центрального банка Российской Федерации,

   - инкассацию денежных средств.

2. Расходы по переводу пенсий и пособий, а также по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;

3. Расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчет­ных средств (банковских карточек, дорожных чеков и иных пла­тежно-расчетных средств);