Особенности налогообложения некоммерческих организаций

Особенности налогообложения  некоммерческих организаций 

    Некоммерческие  организации играют значительную роль в экономике страны и отдельных  регионов. Они создают дополнительные рабочие места, перераспределяют финансовые средства для решения общественных проблем, оказывают социальные услуги, участвуя в создании валового национального продукта¹.

    Определение существенной роли НКО для общества и государства позволяет предположить, что налоговое регулирование  государством деятельности НКО должно работать на снижение уровня налоговой нагрузки на некоммерческий сектор, что способствует расширению спектра предоставляемых им услуг, повышения их качества, привлечению в сектор добровольцев и доноров.

    По  мнению Буриновой Л.Д., налоговое  регулирование - это экономический механизм косвенного воздействия на экономические отношения и процессы путем изменения налоговых ставок, видов налогов, установления налоговых льгот². Экономический механизм представляет собой логически организованную совокупность правовых, информационных, технологических средств, методов и инструментов воздействия на экономические процессы с целью получения ожидаемого результата.

    При определении особенностей налогового регулирования государством деятельности НКО необходимо определить цели и  инструменты стимулирования, и соответствующие категории налогоплательщиков. Целью налогового регулирования государством деятельности НКО является увеличение объема ресурсов в некоммерческом секторе, что содействует развитию деятельности НКО.

    Непосредственно для НКО применяется только один инструмент налогового регулирования - налоговые льготы. Налоговые льготы как элемент налогообложения и инструмент налоговой политики государства представляют собой совокупность способов и правил уменьшения налоговых обязанностей в целях государственного налогового регулирования НКО и решения социальных задач.

    Объект  налогообложения согласно Налоговому кодексу РФ - это реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

    Поступление финансовых ресурсов создает объект налогообложения для налога на прибыль или единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (в зависимости от применяемой организацией системы налогообложения), а также налога на добавленную стоимость. Поступление ресурсов в НКО может проходить в виде целевого безвозмездного финансирования: грантов, пожертвований, членских и вступительных взносов, а также получения НКО имущества на безвозмездной основе. Эти поступления льготируются только в части поступлений от доноров - российских юридических лиц, поступлений на формирование целевого капитала, поступлений имущества в порядке наследования, средств, полученных на осуществление благотворительной деятельности, взносов на негосударственное пенсионное обеспечение. Таким образом, для НКО не предусмотрены налоговые льготы только по основаниям, не связанным с ведением предпринимательской деятельности³.

    Финансовые  ресурсы могут появляться у НКО  и от собственной коммерческой деятельности в виде поступлений от пассивной экономической деятельности (дивиденды, проценты, доходы от сдачи имущества в аренду), и поступлений от активной экономической деятельности (прибыль от производственной деятельности, выполнения работ, оказания услуг).

    При осуществлении коммерческой деятельности налогообложение в НКО происходит на тех же основаниях, что и налогообложение коммерческой организации. Исключение составляют установленные льготы по НДС:

    - для реализации коммунальных  услуг, предоставляемых ТСЖ, жилищно-строительными, жилищными и потребительскими кооперативами;

    - оказанию услуг коллегиями адвокатов,  адвокатскими бюро, адвокатскими  палатами своим членам;

    - услугам по негосударственному  пенсионному обеспечению;

    - услугам в сфере образования  некоммерческих образовательных учреждений.

    При движении имущества создается объект налогообложения по налогу на добавленную  стоимость. Движение имущества в  НКО может возникать в связи  с безвозмездной передачей - дарением, а также возникновением оборотов по реализации, которые появляются при ведении НКО пассивной или активной экономической деятельности. Льгота по НДС установлена только для религиозных организаций при реализации ими религиозной литературы и предметов культа, безвозмездной передачи товаров, выполнении работ, оказании услуг в рамках благотворительной деятельности.

    Объекты собственности, имеющиеся в распоряжении НКО, земельные участки, движимое и  недвижимое имущество создают объект для начисления земельного налога и  налога на имущество. Здесь льготы распространяются на имущество:

    - религиозных организаций, используемое  ими для осуществления религиозной  деятельности;

    - общероссийских общественных организаций  инвалидов, в которых инвалиды  и их законные представители  составляют не менее 80%;

    - коллегий адвокатов, адвокатских бюро.

    По  земельному налогу установлены льготы на земельные участки, принадлежащие  религиозным организациям, общероссийским общественным организациям инвалидов, в которых инвалиды составляют не менее 80%.

    Специфика налогообложения НКО определяется условиями расчета и уплаты каждого конкретного вида налога. При этом существенными факторами, влияющими на порядок налогообложения, являются:

    - принадлежность НКО к государственной  или частной форме собственности;

    - вид осуществляемой некоммерческой  деятельности, сущность хозяйственных операций;

    - отсутствие или наличие коммерческой  деятельности (необходимость ведения  раздельного учета по коммерческой  и некоммерческой деятельности);

    - вид осуществляемой предпринимательской  деятельности;

    - регион месторасположения НКО (по налогу на имущество организаций, земельному налогу, налогу на прибыль организаций в части, зачисляемой в региональный бюджет);

    - наличие трудовых отношений;

    - объем, стоимость, состав и  характеристика имущества, являющегося  собственностью некоммерческой организации;

    - международная деятельность некоммерческой  организации.

    Основным  документом, определяющим возможности  и условия применения механизмов льготного налогообложения на территории РФ, является Налоговый кодекс РФ. Вне зависимости от того, осуществляет некоммерческая организация предпринимательскую деятельность или нет, она является участником налоговых правоотношений, являясь юридическим лицом⁴.

    Введение  льгот имеет особенности согласно п. 3 ст. 56 НК РФ: льготы по региональным и местным налогам вводятся и отменяются Налоговым кодексом и нормативным актом регионального или местного законодательного органа. Федеральное законодательство, во многом определяя вектор налогообложения в России, допускает введение стимулирующих налоговых инструментов на уровне регионального законодательства и нормативных актов муниципальных районов.

    На  основании выявленной особенности всю совокупность нормативно-правовых актов, регулирующих введение или отмену льгот для НКО, можно представить в виде системы налогового законодательства для НКО.

    Для доноров НКО - юридических лиц  в настоящий момент инструменты  налогового стимулирования не применяются. На первоначальном этапе развития налоговой системы Российской Федерации предусматривались налоговые льготы для финансовых вливаний в некоммерческий сектор. В частности, большой потенциал заключался в льготе на благотворительность коммерческих юридических лиц при исчислении налога на прибыль. Принятие специальной части Налогового кодекса РФ отменило эту льготу.

    Сейчас  частные вложения в НКО от коммерческих структур лишены налоговых преференций. Согласно Письму Министерства финансов РФ от 16.04.2010 N 03-03-06/4/42 введение льгот для компаний, занимающихся благотворительностью, в ближайшие три года не планируется. Ведь благотворители всегда имеют экономическую выгоду, поскольку, жертвуя, они создают благоприятный имидж, который положительно сказывается на финансовых результатах их компании. Минфин России считает, что помощь по своей природе - явление бескорыстное и налоговые льготы не должны являться стимулом для нее.

    Из  существующих инструментов налогового стимулирования для этой категории  налогоплательщиков на федеральном  уровне можно назвать лишь налоговый  вычет. Перечень налоговых вычетов содержится в ст. 219 НК РФ, где они определяются как социальные, поскольку выполняют стимулирующую функцию, так как позволяют исключать из налогооблагаемой базы часть приоритетных с точки зрения общества расходов: расходы на получение образования, лечение, приобретение жилья, благотворительные нужды.

    Если  деньги были перечислены на благотворительные  цели организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения (частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов), физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания и содержание спортивных команд, при налогообложении физического лица из суммы полученного им дохода максимально может вычитаться не более 25% (соответственно размеру фактически произведенных расходов). Такой же вычет допускается и на сумму пожертвований, перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям. Однако пожертвования в социально ориентированные организации, существование которых полезно всему обществу и государству, не льготируются.

    Социальные  налоговые вычеты предоставляются  на основании письменного заявления  налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговый  орган после окончания налогового периода. Такой порядок льготирования  влечет два негативных последствия.

    Во-первых, далеко не все налогоплательщики, фактически осуществляющие указанные выше расходы, подают налоговые декларации.

    Во-вторых, практика налогового администрирования  такова, что возврат налога на сумму  социального вычета налогоплательщик получает в среднем через три-четыре месяца после подачи налоговой декларации.

    Действующие нормы налогового законодательства, с одной стороны, показывают недоверие  государства к налоговым агентам, а с другой стороны, очевиден расчет на то, что вычетов из облагаемого  дохода и возвращаемых сумм удержанного налога через налоговые органы на практике окажется меньше.

    На  основании проведенного анализа  можно сделать вывод, что налоговых льгот для НКО, их доноров и получателей услуг от НКО законодателями не предусмотрено. Исключение составляют лишь общественные организации инвалидов, религиозные организации, негосударственные пенсионные фонды, адвокатские образования. Однако, учитывая сложность создания общероссийской общественной организации, специфику деятельности религиозных организаций и негосударственных пенсионных фондов, совсем не социально ориентированную деятельность адвокатских некоммерческих образований, можно предположить, что существующими льготами пользуется незначительное число организаций из числа социально ориентированных.

    Наряду  с используемыми в настоящее  время инструментами налогового стимулирования деятельности НКО, целесообразно  расширить применяемый перечень за счет стимулирования косвенных затрат на социально ориентированную деятельность. Пересмотр отношения государства к потенциальным возможностям некоммерческого сектора может стать основой для решения имеющихся в данной области проблем. Стимулирование косвенных затрат на социально ориентированную деятельность подразумевает создание налоговых стимулов не для НКО, а для коммерческих организаций, доноров. За счет предоставления данной формы льгот у коммерческих организаций высвобождаются свободные средства для финансирования некоммерческой социально ориентированной деятельности. Совершенствование налогового законодательства в целях расширения возможностей участия юридических лиц по реализации совместных с НКО проектов будет способствовать качественному развитию российского некоммерческого сектора.

    В результате налогового регулирования  государством должна быть создана такая система налогообложения для НКО, которая бы способствовала привлечению финансовых средств не только от коммерческих предприятий, но и от частных физических лиц. Необходимо сделать благотворительность нормой жизни, как в большинстве стран с развитой рыночной экономикой. Поскольку практика целевых налоговых вычетов из налогооблагаемой базы успешно используется при налогообложении физических лиц, необходимо расширить их перечень и обеспечить недискриминационный подход к предоставлению социальных налоговых вычетов из налога на доходы физических лиц по пожертвованиям как в государственные, так и в социально ориентированные организации, включенные в реестр.

    Поскольку некоммерческие организации действуют  на «квазирынке», где нормальная предпринимательская  деятельность невыгодна, в мировой практике принято стимулировать их деятельность путем предоставления особого налогового режима⁵. А.К. Толмасова предлагает установить особый налоговый статус для российских НКО, включающий специальные правила уплаты налогов и сдачи отчетности. Нормальное налогообложение некоммерческих организаций - это сочетание справедливых, экономически обоснованных налогов и гарантированного пресечения злоупотреблений некоммерческим статусом ⁶.

    Особый  статус должен предполагать добровольный характер. Подтверждать свой особый статус НКО может, например, соответствующим документом от государственного органа. Развивая идею предоставления особого налогового режима для НКО, можно порекомендовать ввести особый статус по уплате налогов для социально ориентированных организаций, включенных в реестр, и не занимающихся предпринимательской деятельностью.

    Построение  социально-ориентированной рыночной экономики предполагает возрастание  роли НКО, оказывающих различные  виды социальных услуг⁷.

    Таким образом, исследование особенностей налогового регулирования позволило выявить существующие барьеры в привлечении финансовых ресурсов на социально ориентированную деятельность НКО. Их наличие препятствует эффективному применению механизмов налогового стимулирования. В разработке налоговых законопроектов очевидна нехватка экономического обоснования как вносимых предложений, так и выдвигаемых против них возражений ⁸.

    Переход к качественно иному налоговому регулированию некоммерческого  сектора во многом зависит от рациональности организационной структуры управления налогообложением НКО. Для обеспечения стратегического налогового прогнозирования и оперативного контроля требуется:

    - формирование в стране единой  информационной базы обо всех  налогоплательщиках - некоммерческих организациях в регионах и их донорах. Это позволит осуществлять действенный оперативный контроль над такими налогоплательщиками при предоставлении им льгот;

    - экспертиза принимаемых законов,  затрагивающих вопросы налогообложения  НКО, до вступления их в действие на соответствие Конституции РФ, Налоговому кодексу и налоговому законодательству;

    - рассмотрение споров между налогоплательщиками - некоммерческими организациями и фискальными органами в специализированных судах до уплаты доначислений, штрафов и пени. 
 
 

    Литература

1. Гражданский кодекс Российской Федерации, части первая и вторая. -СЗ РФ. 1994. № 32. Ст. 3301; 1996. № 5. Ст. 410.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. СЗ РФ. 1998. №31. Ст. 3824.

3. Федеральный  закон от 19 мая 1995 г. № 82-ФЗ  «Об общественных объединениях».  СЗ РФ. 1995. № 21. Ст. 1930.

4.  Буринова  Л.Д. Защита прав предпринимателей: проблемы правового регулирования// Инновационные приоритеты развития бизнеса: региональный аспект. Материалы международной научно-практической конференции, посвященной 400-летию добровольного вхождения калмыцкого народа в состав Российского государства. Элиста, 2008.

5. Гамольский  П.Ю. Налогообложение и бухгалтерский  учет для некоммерческих организаций  в России: Практическое пособие.  Издание 3-е, переработанное и  дополненное. М.: Изд-во Ин-та экономики,  управления и политологии, 1998.

6. Грязнова  А.Г. Финансы: Учебник / Под ред. А.Г. Грязновой, Е.В. Маркиной. М.: Финансы и статистика, 2004.

7. Залесский В.В., Каллистратова Р.Ф. Комментарий к Федеральному закону «О некоммерческих организациях», 2-е изд., доп. и перераб. М.: Юрайт, 1999.

8. Козлова  Н.В. Некоммерческие организации: благотворительность или предпринимательство? // Законодательство. 2008. № 1.

9. Макальская  М.Л., Константинова С.Б. Общественные  объединения. Бухгалтерский учет, налогообложение и аудит. М.: Дело  и Сервис, 2002. С. 3.

10. Макальская  М.Л., Пирожкова Н.А. Некоммерческие организации в России: Создание, права, налоги, учет, отчетность. М.: Дело и Сервис, 2008.

11. Налогообложение  российских некоммерческих организаций:  Теория и практика. // Серия «Научные  доклады: независимый экономический  анализ», N 154. М.: Московский общественный научный фонд; Институт экономики города; Ассоциация независимых центров экономического анализа; Клуб бухгалтеров и аудиторов некоммерческих организаций, 2004.

12. Общественные, некоммерческие, негосударственные  организации. Справочник / Под общ. ред. И.Ф. Албеговой, составители: И.В. Грошева, Н.Ф. Реминник, И.Б. Смирнова. Ярославль: ДИА-ПРЕСС, 2009.

13. Свищева  В.А. Некоммерческие организации:  бухгалтерский учет, налогообложение,  финансирование. М.: ГроссМедиа; РосБух, 2008.

14. Суханов  Е.А. Некоммерческие организации  как юридические лица // Хозяйство  и право. 1998. № 4.

15. Толмасова  А.К. Проблемы налогообложения  некоммерческих организаций. М.: Аспект Пресс, 2003.

16. Шекова Е.Л. Некоммерческий сектор Северо-Западного региона // Некоммерческие организации в России. 2009. N 2. С. 22.