Податок на додану вартість у системі оподаткуваняя України

Податок на додану вартість у системі оподаткуваняя  України

Зміст

1. Теоретичні  аспекти функціонування податку на додану вартість

2. Нормативно-правове регулювання податку на додану вартість в Україні

3. Актуальні проблеми у сфері використання податку на додану вартість в Україні

1. Теоретичні аспекти функціонування податку на додану вартість

Податок на  додану  вартість  – це загальнодержавний, непрямий податок на споживану вартість, що справляється з фізичних і юридичних осіб, на яких згідно із законами України покладено обов’язок сплачувати податки і збори (обов’язкові платежі)

         Більшість країн світу мають у своїй податковій системі ПДВ, що аргументується його значними перевагами, наприклад:

• ПДВ дозволяє звільнити від податку експорт і обкласти податком імпорт, що необхідно для відміни внутрішніх фіскальних кордонів і забезпечення конкуренції, звідси випливає, що досягнення основної цілі ЄС – побудова внутрішнього ринку;
• його нейтральність по відношенню до будь-якої країни-виробника, до виробничого циклу, до методів виробництва;
• потенційно широка база оподаткування ПДВ дозволяє рівномірно розподілити навантаження на всі стадії економічного циклу та збільшувати доходи до державного бюджету;
• платниками ПДВ є практично всі юридичні особи, завдяки чому забезпечується його стійкість;
• стягувати податок з кінцевого споживача завжди зручніше, оскільки збір податку спрощується;
• при обчисленні податкової бази для ПДВ в розрахунок приймається тільки частина вартості товару, крім того тільки нова, яка з’явилася тільки на наступній стадії проходження товару, що виключає його повторне оподаткування;
• застосування ПДВ дозволяє створити систему, сумісну з європейськими країнами, якщо використовується принцип країни призначення, і є необхідною умовою вступу до Європейського Союзу.

         Таким чином, розглянемо детальніше  механізм застосування податку  на додану вартість в зовнішньоекономічній  діяльності держави.

         Об'єктом оподаткування податку на додану вартість в зовнішньоекономічній діяльності є операції платників податку з ввезення товарів (супутніх послуг) на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту; вивезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту або реекспорту.

         З метою оподаткування цим податком до експорту також прирівнюється постачання товарів (супутніх послуг), які перебувають у вільному обігу на території України, до митного режиму магазину безмитної торгівлі, митного складу або спеціальної митної зони, створених згідно з Митним кодексом України.

         Платником податку на додану вартість є будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України, а також:

• особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством;
• особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено.

           Товари, які ввозяться (пересилаються) в Україну, оподатковуються ПДВ за ставкою, яка становить 17 відсотків від бази оподаткування, а експорт товарів та супутніх послуг оподатковуються ПДВ за ставкою 0 відсотків, якщо їх експорт підтверджений митною декларацією, оформленою відповідно до вимог митного законодавства.

          Датою виникнення податкових зобов'язань при ввезенні (імпортуванні) товарів є дата оформлення ввізної митної декларації із зазначенням у ній суми ПДВ, що підлягає сплаті.

           Суми ПДВ справляються в національній валюті України та зараховуються до Державного бюджету України.

            Для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України, сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з імпортом таких товарів, плати за використання об'єктів інтелектуальної власності, що належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну товарів (робіт, послуг) згідно з законами України з питань оподаткування. Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на кінець операційного дня, що передує дню, в якому товар (товарна партія) вперше підпадає під режим митного контролю відповідно до митного законодавства.

             Щодо готової продукції, виготовленої на території України з давальницької сировини нерезидента, то в разі її поставки на митній території України базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість такої продукції з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком ПДВ, що включаються у ціну такої готової продукції згідно із законами України з питань оподаткування. Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Нацбанку України, що діяв на момент виникнення податкових зобов'язань. При цьому податок сплачується до бюджету покупцем у порядку, передбаченому для оподаткування товарів, що імпортуються, а відповідальність за сплату податку покупцем такої продукції несе її вітчизняний переробник.

          Для товарів, які експортуються на митну територію України базою оподаткування послуг, які поставляються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України, є договірна (контрактна) вартість таких робіт (послуг) з урахуванням акцизного збору, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком ПДВ, що включаються у ціну поставки робіт (послуг) згідно із законами України з питань оподаткування. Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом Нацбанку України, що діяв на кінець операційного дня, що передує дню, в якому було складено акт, який засвідчує факт отримання послуг.

Сума  ПДВ нараховується за формулами, де Спдв - сума ПДВ; Са - сума акцизного збору; В - митна вартість; См - сума мита; П - ставка ПДВ (20 %):

а) на товари, що обкладаються митом та акцизним збором:

       б) на товари, що обкладаються тільки митом:

       в) на товари, що обкладаються тільки акцизним збором:

;

       г) на інші товари, що не підлягають обкладенню митом та акцизним збором:

          Платники податку при імпорті товарів на митну територію України, за умови оформлення митної декларації (за винятком тимчасової чи неповної, періодичної чи попередньої декларації), можуть за власним бажанням надавати органам митного контролю податковий вексель на суму податкового зобов'язання зі строком погашення на тридцятий календарний день з дня його поставки органу митного контролю, один примірник якого залишається в органі митного контролю, другий надсилається органом митного контролю на адресу органу державної податкової служби за місцем реєстрації платника податку, а третій залишається платнику податку [26].

До пільгових операцій з імпорту товарів віднесено  операції, які звільнено від оподаткування ПДВ, зокрема:

• операції, які здійснюються в рамках наукового і технологічного співробітництва відповідно до Угоди між Україною та Європейським Співтовариством про наукове і технологічне співробітництво, з імпорту, а також виконання (надання) робіт, послуг (за кошти, надані Європейським Співтовариством) для їх використання або споживання на митній території України організаціями, заснованими за участю Європейського Співтовариства, та/або учасниками наукового і технологічного співробітництва;
• в разі порушення вимог щодо цільового використання зазначених товарів, робіт та послуг платник податку зобов'язаний збільшити податкові зобов'язання за результатами податкового періоду, на який припадає таке порушення, на суму податку на додану вартість, що мала бути сплачена в момент імпорту, виконання (надання) робіт, послуг на цій території або нарахована на загальних підставах, а також сплатити пеню, нараховану відповідно до закону;
• операції з імпорту культурних цінностей згідно з кодами УКТ ЗЕД 9701 10 00 00, 9701 90 00 00, 9702 00 00 00, 9703 00 00 00, 9704 00 00 00, 9705 00 00 00, 9706 00 00 00, виготовлених п'ятдесят і більше років тому, які ввозяться з метою їх подальшої передачі музеям, галереям, виставковим центрам, архівам, установам культури або освіти, що знаходяться у державній або комунальній власності;
• операції з тимчасового ввезення на митну територію України та подальшого вивезення з митної території України (а також із ввезення на митну територію України раніше вивезеного з митної території України) товарів за переліком, визначеним статтею 206 Митного кодексу України, та повітряних суден, які ввозяться на митну територію України за договорами оперативного лізингу. Строк тимчасового ввезення визнається статтею 208 Митного кодексу України. Кабінет Міністрів України має право продовжувати строк, визначений Митним кодексом України.

До звільнених з експорту товарів віднесено операції з поставки послуг, що надаються іноземним суднам та оплачуються ними відповідно до законодавства України портовими зборами [22].

Сплата коштів у рахунок погашення податкових зобов'язань з ПДВ здійснюється одночасно зі сплатою мита, акцизного та митних зборів до/або під час оформлення ВМД, ТД чи НД відповідно до Порядку розрахунково-касового обслуговування через органи Державного казначейства України митних та інших платежів, які вносяться до/або під час митного оформлення, затвердженого наказом Міністерства фінансів України та Державної митної служби України від 24.01.2006 N 25/44. ПДВ сплачується за ставкою, що діє на день подання ВМД митному органу для оформлення. При митному оформленні товарів із застосуванням ТД або НД ПДВ сплачується за ставкою, що діє на день подання таких декларацій митному органу для оформлення [5].

Таким чином, одним із значимих інструментів податкового  регулювання зовнішньоекономічної діяльності є податок на додану вартість, який доцільно використовувати як дієвий важіль стимулювання у першу чергу, інвестиційної діяльності, імпорту для забезпечення виробництва експортної продукції та імпорту, що має соціальне спрямування.

2. Нормативно-правове регулювання податку на додану вартість в Україні

           Надзвичайно важливим та проблемним питанням податкової системи України є нестабільність її законодавчого підґрунтя.      

            Нормативно-правова база податку на додану вартість, починаючи з часів проголошення незалежності України, характеризується постійними змінами законодавчих і нормативних актів, пошуками найбільш ефективного механізму оподаткування як з точки зору залучення достатніх доходів до бюджету, так і стимулювання підприємництва [10, с.196]. За 18 років обкладання податком на додану вартість в Україні норми, що регулюють його справляння, змінювалися більш ніж 150 разів, що, в свою чергу, призводило до багатьох конфліктних ситуацій між платниками податку та органами контролю.

           В  Україні  ПДВ  уперше  був  уведений  Законом України «Про податок на додану вартість», який набув чинності 1 січня 1992 року. Проте за рік Закон втратив чинність і в дію з 26 грудня 1992 року вступив Декрет КМУ «Про податок на додану вартість».

          Слід  зазначити,  що  прийнятий  декрет  більшою мірою дублював текст попереднього закону, так само включав  11  статей,  причому без зміни їх  назв.  Суттєвою зміною було те, що в Законі України «Про податок на додану вартість» ставка податку передбачалася в розмірі 28%, а в Декреті КМУ «Про податок на додану вартість» вона була зменшена до 20%. Окрім того, у Декреті значно розширились об’єкти оподаткування (зокрема,  Декретом передбачалося оподаткування імпорту) та перелік товарів,  робіт,  послуг, звільнених від ПДВ [12, с.270].

            Найбільш  важливим  кроком  щодо  наближення  вітчизняного  податку на додану вартість до норм, прийнятих в розвинених країнах, було прийняття 3 квітня 1997 року Закону України №168/97-ВР "Про податок на додану вартість", до якого щороку вносилися зміни,  зокрема, найбільшу кількість змін він зазнав у 1999 році та у 2000 р., а саме по 23 зміни щороку [10, с.196].

         Згодом, на базі Закону України "Про податок на додану вартість", статті 2 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" та постанови Кабінету Міністрів України від 01.10.97 N 1104 "Про затвердження Порядку випуску, обігу та погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при імпорті товарів на митну територію України" було введено в дію наказ ДМСУ від 27.09.2006 № 821 «Про затвердження Порядку справляння податку на додану вартість під час митного оформлення товарів, імпортованих на митну територію України». Даний Порядок визначає процедуру контролю за справлянням податку на додану вартість при митному оформленні товарів, імпортованих на митну територію України суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності - юридичними особами та громадянами-підприємцями [5].

Починаючи з 1 січня 2011 року в Україні почав діяти Податковий кодекс України (вiд 02.12.2010  № 2755-VI) як комплексний законодавчий акт, правові норми якого регулюватимуть взаємовідносини платників податків і податківців у процесі справляння податків, в тому числі і податку на додану вартість [16].

Прийняття Податкового кодексу України суттєво зменшив кількість нормативних документів щодо порядку оподаткування діяльності суб’єктів господарювання ПДВ, зокрема: Закон України від 03.04.1997 №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» зі змінами та доповненнями, 12 постанов Кабінету Міністрів України, низка наказів ДПАУ, зокрема, “Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість”, „Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість” повністю  втрачають  свою  чинність,  а  також  низка  пунктів  щодо змін та доповнень до законів, постанов, наказів України [12, с. 272]. 

Згідно Постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 р. № 1236 «Про визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Кабінету Міністрів України», втратили чинність, наприклад:  Постанова Кабінету Міністрів України від 02.04.1998 №417 "Про затвердження порядку випуску, обігу та погашення векселів, які видаються на  суму  податку на додану вартість при імпорті товарів на митну  територію України" із безліччю змін та доповнень; Постанова  Кабінету  Міністрів  України  від  22.02.2006 № 177 "Про затвердження порядку створення і ведення Державного реєстру  культурних цінностей, операції з імпорту яких звільняються від  обкладення податком  на  додану вартість" [6].

Повний перелік Постанов Кабінету Міністрів України зі змінами та доповненнями, наказів ДПА України, а також наказів ДМСУ, що втратили чинність в зв’язку з прийняттям Податкового кодексу наведені у додатку А.

Таким чином, вище зазначені нормативні акти, а саме Податковий кодекс України та наказ ДМСУ № 821, на сьогодні, є основною регуляторною базою щодо механізму справляння податку на додану вартість.

Повний перелік Постанов Кабінету Міністрів України, наказів ДПА України, а також наказів ДМСУ, що регулюють сферу справляння ПДВ наведені у додатку Б [23].

             Крім вітчизняних нормативних документів, на функціонування податку на впливають також і норми міжнародного права, ратифіковані Україною, оскільки, відповідно до Угоди про партнерство та співробітництво між Україною і європейськими співтовариствами та їхніми державами-членами від 14 червня 1994 року Україна прийняла зобов’язання гармонізувати національне законодавство із законодавством європейських співтовариств (далі – ЄС) про непряме оподаткування. Крім того, наявність у національних системах оподаткування податку на додану вартість є однією з умов членства країни в Європейському Союзі.

             Слід  зазначити, що розділ V «Податок на додану вартість» Податкового кодексу України [7] розроблений відповідно до вимог Директиви Ради 2006/112/ЄС від  28 листопада 2006  року про спільну систему податку на додану вартість і передбачає такі напрями реформування податку на додану вартість:

             1. Автоматизація  процесів  адміністрування  податку та електронна звітність.

             2. Поступове зниження ставки податку на додану вартість до 17% (з 01.01.2012 р. застосовується ставка – 19%; з 01.01.2013 р. застосовується ставка – 18%; з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р. застосовується ставка - 17%).

             3. Надання права на формування податкового кредиту на підставі податкової накладної, виписаної не раніше, ніж у дванадцятимісячний термін.

             4. Визначено порядок розподілу податкового кредиту між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями.

             5. Приведено у відповідальність до вимог Директиви 2006/112/ЄС визначення місця постачання послуг, базуючись на принципі місця фактичного здійснення  постачання  послуг  і  застосування  до  таких операцій  загальної  ставки податку в разі,  коли  такі операції здійснюються на митній території України.

             6. Зберігається пільгове оподаткування за операціями з постачання товарів (послуг), що мають соціальну спрямованість [14, с. 12-13].

            Однак  прийнятий Податковий  кодекс України має значні  недоробки. По-перше, українські  експерти, а також і  російські,  вважають  нормальним  зниження  ПДВ до рівня 12-13%, так як зниження до рівня 10% може бути ризикованим для бюджету, зниження до рівня 14-16% буде мати незначний ефект. По-друге,  законодавчо не врегульовано автоматичне повернення експортного ПДВ [3, с. 31].

          Таким чином, серед усіх податків ПДВ є лідером за кількістю змін, що вносяться до законодавчих  актів,  які  визначають  порядок  його  застосування.  Хоча  це  і викликає багато нарікань у зв'язку з тим, що ускладнюється робота податкових органів і планування підприємцями своєї діяльності, уникнути цього неможливо, оскільки податкова система України перебуває на стадії гармонізації національного законодавство до законодавства європейських співтовариств.

3. Актуальні проблеми у сфері використання податку на додану вартість в Україні

           Податок на додану вартість, на сьогодні, є одним з найголовніших джерел формування державного бюджету України та важливою фінансовою базою держави. На нього припадає 57% усіх податкових надходжень і майже 38% загальних доходів державного бюджету України.

Найбільш актуальними  проблемами у сфері використання податку на додану вартість в Україні є:

1. нестабільність у законодавчій сфері;
2. економічно невиправдана система пільг, що значно зменшує  фіскальну  ефективність ПДВ.

Враховуючи нові положення Податкового кодексу України, де  передбачено  зниження  обсягу  основної  ставки  ПДВ,  не  враховано потребу диференціації ставок ПДВ на соціально необхідні товари і послуги.

В Україні список товарів і послуг, що звільняються  від  оподаткування є досить широким порівняно з іншими країнами, що пояснюється застосуванням в Україні всього двох ставок ПДВ – 17% та 0% [15].

З метою зменшення  негативного впливу ПДВ на населення, яке й виступає його платником, в країнах ЄС впроваджено диференційовані ставки податку залежно від соціальної ваги товарів та послуг. Зокрема, якщо на товари широкого вжитку ставка ПДВ складає 10 - 15%, то на предмети розкоші є значно вища. І навпаки, соціально важливі товари мають ставку ПДВ, значно нижчу за середню. Таким чином, основний тягар сплати ПДВ припадає саме на заможні верстви населення.

Також особливістю  ПДВ у Європі є існування стандартних і знижених ставок ПДВ. В Австрії діє стандартна ставка 20%, а знижена — 10 чи 12%, в Ірландії — 21% та 13,5%, 4,8%, Італії — 20% та 10%, 6%, 4%, Польщі — 22% та 7% і 3%, Німеччині — 19% та 7%, Чехії — 20% та 10%, Швеції — 25% та 12% і 6%. В Росії ПДВ складає 18%. Найнижчі ж ставки існують в Японії — 5%, Швейцарії — 7,6%, Таїланді — 7%, Малайзії — 5%, Австралії — 10% [9, с.25].

3. високі адміністративні витрати на організацію процесу нарахування й утримання податку;
4. ухилення від сплати податку. В Україні використовуються такі схеми ухиляння від сплати ПДВ: штучне завищення ціни і подальший експорт, фіктивний  експорт,  придбання  фіктивного  товару  (робіт,  послуг) .  Усі  ці  способи ухиляння від сплати ПДВ призводять до вивозу капіталу за межі країни та зменшення надходжень  коштів  до  державного  бюджету.  Слід  зазначити,  що  існування  високого податкового тиску на платників ПДВ, що є характерним для нашої держави, також збільшує масштаби незаконного ухилення від сплати податку [15];
5. подвійне оподаткування. Такий факт має місце при оподаткуванні     підакцизних товарів, коли в оподатковувану базу податку на додану вартість включається сума акцизного збору [8, с.278]; 
6. наявність великої заборгованості за відшкодуванням ПДВ, масові зловживання при нарахуванні та звільнення від сплати, лобіювання фінансових інтересів певних олігархічних сил, зокрема експортерів [19].

Дослідивши  недоліки функціонування податку на додану вартість, можна запропонувати  наступні напрямки вдосконалення механізму  справляння ПДВ:

1. вдосконалення законодавства, яке полягає у спрощенні, стабільності та передбачуваності в адміністрування ПДВ з врахуванням позитивного досвіду розвинутих країн та адаптації  його до європейських норм;
2. прогнозування надходжень ПДВ, яке дасть можливість запропонувати Верховній Раді збалансований реальний бюджет, що, в свою чергу сприятиме стабілізації економіки [1, с.141];
3. запровадження диференційованої ставки ПДВ з метою скорочення списку товарів та  послуг, що звільняються  від  оподаткування для зменшення втрат бюджету внаслідок пільгового оподаткування [25].

Деякі  спеціалісти  пропонують  встановити такі диференційовані ставки ПДВ: 5% – для продуктів  харчування  без  будь-якої  переробки, товарів  першої необхідності, дитячого одягу і взуття; 10% – для  продуктів харчування, які пройшли переробку; 15% – для всіх інших видів товару, що реалізуються на території України;  нульову ставку – для товарів, що експортуються [2, c.190].

4. запровадження заходів щодо вирішення проблеми ухиляння від сплати ПДВ, зокрема:

• чітко  відокремлювати  незаконні  дії  платників  податків  (ухилення)  та  законні (оптимізація оподаткування);

• посилити митний  контроль  і  здійснювати  більш  активну  співпрацю (обмін інформації) з податковими органами інших країн [15];
• розширення інформаційного забезпечення кожної ланки податкової служби, яке сприятиме автоматизації процесу оподаткування, ефективнішому використанню наявних людських ресурсів, дасть можливість порівнювати відомості з різних джерел з метою виявлення ухилень від сплати ПДВ;
• підвищення ефективності перевірочної роботи, яке дасть змогу за рахунок автоматизованого відбору платників для документальних перевірок виявляти ухилення від оподаткування при загальному зменшення кількості перевірок та перевіряючих, забезпечити невідворотність відповідальності порушників [24].

Проблеми з відшкодування  ПДВ можна вирішити за допомогою: а) взаємозаліку зобов’язань із повернення ПДВ за рахунок податкових зобов’язань платника ПДВ або кредиторів платника ПДВ; б) списання і реструктуризації боргу уряду з відшкодування ПДВ пропорційно до списання і реструктуризації боргу платників податків перед бюджетом; в) виплати заборгованості бюджету платникам податків за рахунок державного бюджету; г) запровадження різноманітних механізмів, які б дозволяли відшкодовувати ПДВ шляхом співпраці з банківською сферою шляхом надання пільгових кредитів або депозитів [27]. Однак скоріше за все, у найближчому майбутньому покращення чекати не слід: проблема відшкодування податку поступається за пріоритетністю обслуговуванню боргів, фінансуванню соціальних виплат і підготовці до "Євро-2012". Загалом, ситуація, що склалася з відшкодуванням ПДВ в Україні, лише погіршуватиметься, оскільки держава не має дієвого механізму попередження незаконного повернення цього податку [19].

Таким чином, досвід розвинутих країн світу показує, що ПДВ може служити на благо бюджету, забезпечуючи суттєву частку у структурі загальнодержавних доходів. Тому, ПДВ в Україні потребує негайного реформування. Необхідно ідентифікувати дані проблеми та виробити ефективні шляхи покращення механізму справляння ПДВ, покласти край аферам фіктивних експортерів з відшкодування податку, що підривають ефективність усієї фіскальної системи.

В той же час, його роль та реформування в українських реаліях надто суперечлива, а ефективність значно нівельована через численні зловживання, що служить підставою для обґрунтування ідей про повне скасування ПДВ, як одного з найбільш криміналізованих та тіньових податків.