Понятие и виды аудиторских доказательств

Понятие и виды аудиторских  доказательств

Содержание

 

1. Аудиторские доказательства…………………………………………………..3

1.1 Сущность аудиторских  доказательств………………………………………3

1.2 Виды аудиторских доказательств……………………………………………7

2. Источники и процедуры получения аудиторских доказательств………….10

2.1 Источники получения  аудиторских доказательств………………………..10

2.2 Процедуры получения  аудиторских доказательств……………………….11

3. Порядок документирования аудиторских доказательств…………………..18

Список используемой литературы……………………………………………...23

 

1. Аудиторские доказательства

 

1.1 Сущность  аудиторских доказательств

 

Федеральный аудиторский  стандарт "Аудиторские доказательства" устанавливает единые требования к  количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при  аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.

Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором  в ходе проверки от проверяемого экономического субъекта и третьих лиц, и результаты ее анализа, позволяющие сделать выводы и выразить собственное мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности.

Аудитор в процессе проверки должен получить достаточную  и достоверную информацию (свидетельства, доказательства), которая подтвердит, что бухгалтерская (финансовая) отчетность отражает финансовое положение предприятия, а также, что она составлена в соответствии стандартов и законодательству РФ.

Отнести к аудиторским  доказательствам можно:

- первичные  документы;

- бухгалтерские  записи;

- полученная  из других источников информация.

Очень важно  определить достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств.

Достаточность - это количественная мера аудиторских  доказательств.

Надлежащий  характер, в свою очередь, качественная оценка, определяющая совпадение доказательств с конкретными утверждениями и их достоверность.

Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и достоверность этой отчетности Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые представляют собой лишь доводы в поддержку определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера. Зачастую аудиторские доказательства собирают из различных источников или из документов различного содержания с тем, чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию или группу однотипных хозяйственных операций.

При формировании аудиторского мнения аудитор обычно не проверяет все хозяйственные операции аудируемого лица, поскольку выводы относительно правильности отражения остатка средств на счетах бухгалтерского учета, группы однотипных хозяйственных операций или средств внутреннего контроля могут основываться на суждениях или процедурах, проведенных выборочным способом. (На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы;

• аудиторская  оценка характера и величины аудиторского риска как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и на Уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или однотипных хозяйственных операций;

• характер систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, ^а также оценка риска применения средств внутреннего контроля;

• существенность проверяемой статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• опыт, приобретенный  во время проведения предшествующих Риторских проверок;

• Результаты аудиторских  процедур, включая возможное обнаружение  мошенничества или ошибок;

• источник и  достоверность информации.

При получении  аудиторских доказательств с  использованием тестов средств внутреннего  контроля аудитор обязан рассмотреть  достаточность и надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения  оценки уровня риска применения средств внутреннего контроля.

Оценить количественную меру доказательств (достаточность) и  качественную меру смысловой нагрузки доказательства к конкретным утверждениям (надлежащий характер) аудитор может  с помощью следующих процедур:

- тестирование средств внутреннего контроля;

- проверка по  существу.

К объектам оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, относительно которых аудитор  собирает аудиторские доказательства, относятся:

• организация — устройство систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обеспечивающее предотвращение и (или) обнаружение, а также исправление существенных искажений;

• функционирование — эффективность действия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени.

Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности — утверждения, сделанные руководством аудируемого лица в явной или  неявной форме и отраженные в  финансовой (бухгалтерской) отчетности. Они включают в себя следующие  элементы:

• существование — наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• права и обязанности — принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• возникновение — относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;

• полнота — отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;

• стоимостная оценка — отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

• точное измерение — точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

• представление и раскрытие — объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Надежность аудиторских доказательств  зависит как от источника (внутреннего  или внешнего), так и от формы представления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

• аудиторские  доказательства, полученные из внешних  источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

• аудиторские  доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и  внутреннего контроля эффективны;

• аудиторские  доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

• аудиторские  доказательства в форме документов и письменных заявлений более  надежны, чем заявления, представленные в устной форме.

Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу.

При наличии  серьезных сомнений относительно достоверности  отражения хозяйственных операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.

 

1.2 Виды  аудиторских доказательств

 

Аудиторские доказательства классифицируются по ряду признаков. По источникам доказательства делятся  на:

- внутренние;

- внешние;

- смешанные.

Внутренние - доказательства, включающие в себя информацию, полученную от аудируемого лица в письменной или устной форме.

Внешние аудиторские  доказательства - это доказательства, включающие в себя информацию из других источников (третьего стороны), представленную в письменной форме обычно по запросу аудиторской организации.

В свою очередь, смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от аудируемой стороны в устной или  письменной форме, подтвержденную третьей  стороной в письменном виде.

По характеру различают:

- устные доказательства, полученные в форме заявлений  руководства или при опросах  персонала;

- визуальные - результаты  наблюдения;

- документальные - информация, которая получена из  бумажных, электронных и других  носителей.

Наиболее ценными являются внешние доказательства, т. к. данный вид доказательств являются более достоверными. В свою очередь, доказательства, представленные в письменной форме, достовернее тех, что представлены устно.

Когда аудиторские  доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры.

В зависимости  от способа получения аудиторские  доказательства подразделяются на полученные путем: констатации фактов; установление документированных фактов; нахождение фактов в результате специально проведенного анализа.

Констатация фактов представляет собой установление наличия  конкретных видов имущества и  обязательств. Это факты хозяйственной  жизни, которые можно считать  фактами-ситуациями; они находятся  путем инвентаризации – непременной процедуры современного аудита.

Установление  документированных фактов осуществляется путем чисто документальной проверки бухгалтерской отчетности, регистров, на основе которых она была составлена, и первичных документов, положенных в основу записей по бухгалтерским регистрам.

Центральное место  здесь занимает такой прием, как  коллация.

Ее типичными  примерами могут быть операции, связанные  с выявлением возможности необоснованного  списания на себестоимость или совершения бестоварных операций по таким признакам, а также с несоответствием значения одинаковых показателей в различных экземплярах одних и тех же документов (накладных, счетов-фактур), находящихся у поставщика и покупателя.

Нахождение  фактов в результате специально проведенного анализа путем логических построений и математических расчетов данных, представленных в документах. Такая аргументация Называется рациональной, и она занимает значительное место в процессе аудита. Например: 1) на счете 41 "Товары" должны учитываться товары, принадлежащие организации на правах собственности; 2) аудитор должен получить доказательства прав собственности на товар; 3) на основе представленных документов (договоры, товарные отчеты, выписки банка) и установления Момента перехода прав собственности аудитор делает вывод о собственнике товара.

 

 

 

2. Источники и процедуры получения аудиторских доказательств

 

2.1 Источники  получения аудиторских доказательств

 

Источники получения  аудиторских доказательств:

- первичные  документы экономического субъекта  и третьих лиц;

- регистры бухгалтерского  учета экономического субъекта;

- результаты  анализа финансово-хозяйственной  деятельности экономического субъекта;

-устные высказывания  сотрудников экономического субъекта  и третьих лиц;

- сопоставление одних  документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

- результаты инвентаризации  имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического  субъекта;

- бухгалтерская  отчетность.

Наиболее ценными  аудиторскими доказательствами считаются  доказательства, полученные аудитором  непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.

Аудиторский риск уменьшается за счет использования  аудитором разных источников аудиторских  доказательств. Как написано выше, если аудиторские доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры.

Информация, полученная из вышеперечисленных источников, должна быть полезной для организации при выполнении задач аудиторской проверки. Также она должна подтверждать факты, вскрытые в ходе аудиторской проверки.

В ситуации, когда  экономический субъект не представил в полном объеме все документы  аудиторской организации, также  не собрал достаточные аудиторские доказательства, аудитор, в свою очередь, должен выразить свое мнение с оговоркой или же отказаться от его выражения.

 

2.2 Процедуры  получения аудиторских доказательств

 

Собирая аудиторские  доказательства, аудитор применяет  одну или несколько следующих процедур:

- пересчет документов  клиента;

- экспертная  проверка;

- инспектирование;

- инвентаризация;

- проверка соблюдения  правил учета хозяйственных операций;

- подтверждение;

- наблюдение;

- прослеживание;

- проверка документов;

- составление альтернативного баланса;

- устный опрос;

- сканирование;

- аналитические  процедуры.

Все аудиторские  процедуры разрабатываются по следующей  схеме:

- наименование  процедуры;

- цели проведения процедуры;

- перечень документов (источников  информации), которые необходимы для выполнения процедуры;

- перечень нормативных  документов, нарушения которых могут  быть выявлены при проведении  процедуры;

- справочная информация (нормы, нормативы), которая должна  быть использована при проведении  процедуры;

- описание техники выполнения процедуры;

- описание формы представления  результатов проведенной процедуры  (бухгалтерская проводка, аналитическая  таблица и др.)

Рассмотрим каждую процедуру  отдельно.

Пересчет документов клиента (арифметическая проверка) - процедура, при которой проверяется точность независимых подсчетов, вычислений и других арифметических действий.

Данный тип проверки выполняется  чаще всего выборочно, при этом аудиторы (аудиторские организации) должны следовать  стандарту аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".

Если субъект аудита ведет  документацию на компьютере, есть возможность  проверки расчетов аудитором, используя  также ЭВМ.

Следующая процедура - экспертная проверка, позволяющая подтвердить  подлинность документов. Проверяется  подлинность подписей должностных лиц, отсутствие дописок текста, букв, зачеркивание, соответствие составления документов датам отражения в них операций.

Инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов.

В ходе данной проверки аудитор  получает доказательства различной степени надежности (зависит от источника, характера, эффективности средств внутреннего контроля). Результат инспектирования материальных активов - достоверные аудиторские доказательства относительно их существования, при этом необязательно относительно их стоимостной оценки или права собственности на них.

Документальные аудиторские  доказательства, полученные в результате инспектирования:

- созданные третьими лицами  и находящиеся у них;

- созданные  третьими лицами, но находящиеся  у аудируемого лица;

- созданные  аудируемым лицом и находящиеся  у него.

Инвентаризация - проверка хозяйственных средств  путем пересчета, обмера, взвешивания  и осмотра. Эта процедура позволяет  получить точную информацию о наличии и ориентировочных стоимости и состоянии имущества экономического субъекта.

Данные наличия  хозяйственных средств заносятся  в инвентаризационные описи и  сличительные ведомости. С целью  установления недостач или излишков сводятся с данными бухгалтерского учета.

Аудитор (аудиторская  организация) до начала инвентаризации должна выяснить некоторые вопросы:

- частота инвентаризаций  имущества и финансовых обязательств;

- по ранее  проводившейся инвентаризации проверить  бухгалтерскую документацию;

- ознакомиться с количеством товарно-материальных ценностей;

- выявить дорогостоящие  товарно-материальные ценности;

- проанализировать  систему внутреннего контроля  и систему учета товарно-материальных  ценностей.

Аудитор (аудиторская  организация) может наблюдать за процессом инвентаризации. При этом он обязан:

- для проверки  надежности средств контроля  принять участие в контрольных  измерениях (пересчет, взвешивание);

- изучить имеются  ли устаревшие товарно-материальные  ценности;

- выяснить, имеются  ли товарные запасы третьих лиц, и учитываются ли они в забалансовых счетах бухгалтерского учета и в складском учете;

- выяснить реальность  дебиторской и кредиторской задолженности.

Проверка соблюдения правил учета хозяйственных операций - процедура, позволяющая аудиторам (аудиторским фирмам) контролировать учетные работы, выполняемые бухгалтерией.

Полученная  информация при проведении данной процедуры  достоверна, если она получена в  момент исследования этих операций.

Подтверждение - аудиторская организация получает подтверждение в письменной форме от независимой третьей стороны о реальности счетов дебиторской и кредиторской задолженностей, остатков на счетах.

Запрос на подтверждение  готовится от имени руководства  в виде документа в адрес независимой  стороны с требованием предоставить необходимую информацию аудиторской организации. Также при необходимости аудиторская организация может напрямую связаться с третьей стороной.

Если информация, полученная от третьей стороны, и  информация в учетных записях  расходятся, нужно сделать дополнительные процедуры для выяснения причины.

Наблюдение - полезная процедура для оценки системы  внутреннего контроля.

Изучаются процессы, выполняемые другими лицами (наблюдение за пересчетом материальных запасов, осуществляемым аудиторской фирмой).

Прослеживание - аудитор проверяет некоторые  первичные документы, правильное отражение  соответствующих хозяйственных  операций в бухгалтерском учете. Позволяет изучить нетипичные ситуации, отраженные в документах клиента.

Проверка документов - аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Выбирается определенная запись бухгалтерского учета и отслеживается отражение операции до первичного документа, подтверждающего реальность ее (операции) выполнения. Также изучаются результаты данной операции и влияние ее на конечный финансовый результат.

Составление альтернативного  баланса - расширенный пересчет документов.

Данная процедура  используется для получения доказательств  о полноте отражения и реальности в учете готовой продукции (выполненных  услуг) путем составления баланса израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции (выполнения работ). Это позволяет аудиторам выявить отклонения от нормативного расхода материалов и выхода продукции и убедиться в достоверности исчисления финансового результата.

По результатам  деятельности предприятия за квартал, полугодие, год возможно получить сальдовый  или оборотный балансы.

Работа трудоемкая, но она позволяет проверить ведение  учета в целом.

Следующая процедура - устный опрос руководства и персонала экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Может проводиться на всех этапах аудиторской проверки, дополняет любые другие процедуры. Заранее могут быть приготовлены бланки с перечнем вопросов в целях фиксирования ответов опрашиваемых.

Результаты  устного опроса записываются в виде краткого конспекта или протокола, с указанием данных (фамилия, имя, отчество) аудитора, проводившего опрос, и опрашиваемого лица. Все это  приобщается к другим рабочим  документам аудиторской проверки.

Сканирование  применяют по конкретному направлению  для изучения нетипичных операций в  документации аудируемого лица. Например, сканирование кредитовых записей счетов расходов и подтверждение их данными  первичных документов.

Процедуры получения аудиторских доказательств

Аналитические процедуры - это оценка и анализ полученной информации, исследование показателей (экономических и финансовых) аудируемого  лица, чтобы выявить искажения, их причины в бухгалтерском учете  хозяйственных операций.

Аналитические процедуры выполняются на протяжении всего этапа аудиторской проверки, что повышает ее качество и сокращает  трудозатраты. Их можно сочетать с  другими процедурами на этапе  исследования.

Процесс реализации аналитических процедур:

- определение цели процедуры;

- выбор вида  и метода;

- выполнение  процедуры;

- анализ результатов.

Типичные виды аналитических процедур:

-сравнение показателей  клиента со среднеотраслевыми  данными - аудитор должен учитывать  различия возможности специфичности  продукции, учетной политике, экономических условиях разных предприятий;

- сравнение  фактических показателей с плановыми  - применяется клиентом для установления  отсутствия факта изменения бухгалтерских  показателей отчетного периода  в соответствии с плановыми  показателями;

- сопоставление  изменений нескольких видов коэффициентов  - аудитор на их основ делает  вывод о жизнеспособности клиента;

- сравнение  фактических показателей отчетного  периода с показателями предыдущего  периода - резкие колебания, связанные  с погрешностями финансовой отчетности или изменением экономических условий, должны привлечь аудитора;

- сравнение  фактических финансовых показателей  с прогнозными, определенными  аудитором.

Доверие аудитора к результатам проведенных аналитических  процедур зависит от:

- существенности анализируемых статей отчетности;

- результатов  других процедур, направленных на  эти же цели;

- величин отклонений  показателей, используемых при  выполнении аналитических процедур;

- применение  небухгалтерских данных.

Аналитические процедуры позволяют улучшить качество проведенной аудиторской проверки:

- на этапе  планирования аудита содействуют  пониманию деятельности клиента  аудита, более точному определению  аудиторского риска;

- на этапе проведения проверки аналитические процедуры используются аудитором для обнаружения и исследования необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности;

- в процессе  завершения аудита применяют  для окончательной проверки наличия  в отчетности искажений или проблем, в результате чего выделяются области, требующие дополнительных аудиторских процедур.

 

 

3. Порядок документирования аудиторских доказательств

 

Аудиторская организация  и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все  сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение.

Документация - рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для  аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением  аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.

Рабочие документы  применяются для:

- планирования  и проведения аудита;

- осуществления  текущего контроля и проверки  выполненной аудитором работы;

- фиксирования  результатов и выводов, сделанных  на основе аудиторских доказательств.

Аудитор должен составлять рабочие документы в  достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения  общего понимания аудита. Он должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с его выводами по ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включать факты, известные аудитору на момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.

Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым.

Объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыт работы по этому заданию, он смог исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов.