Понятие основных средств

Глава 1. Теоретические основы учета основных средств

1.1 Понятие основных средств  

Основные средства — часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев.

Для определения стоимости  основных средств необходимо выяснить, что же является стоимостной оценкой имущественных объектов. В бухгалтерском учете рассматриваются следующие стоимостные оценки основных средств:

-первоначальная стоимость;

- восстановительная стоимость.

Основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления без налога на добавочную стоимость. Она выявляется в момент ввода  объекта в действие и включает в себя стоимость строительства (приобретения) основных средств, расходы  по их доставке и установке на место  использования, в том числе и  импортная пошлина (тариф) и таможенные сборы за оформление груза. При приобретении основных средств с рассрочкой платежа или за счет кредитов банка в первоначальную стоимость включается и сумма процентов, уплачиваемых поставщикам и банкам.

В случаях, предусмотренных  законодательством, в первоначальную стоимость включают уплачиваемые при  строительстве (приобретении) основных средств налог на добавленную  стоимость, например, при ведении  строительства подрядным или хозяйственным способом.

Изменение первоначальной стоимости  основных средств допускается в  случаях достройки, до оборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов, а также  при их переоценке по решению Правительства  с отражением этих изменений в  соответствующих учетных регистрах.

Отдельные случаи изменения  первоначальной стоимости могут  иметь место на предприятиях в  порядке исправления допущенных ошибок и внесения вследствие этого  в учетные записи необходимых  корректив. Такие записи считаются  не изменением оценки, а корректировкой (исправлением) первоначально сделанных записей.

Первоначальная стоимость  основных средств за минусом их износа образует остаточную стоимость.

В баланс предприятия и  в расчет налога на имущество основные средства включаются по остаточной стоимости.

Стоимость воспроизводства  основных средств в современных условиях представляет собой восстановительную стоимость. Обычно восстановительная стоимость определяется при переоценке основных средств, производимой по решению правительства. Для объектов, подвергшихся переоценке, восстановительная стоимость является их первоначальной стоимостью.

В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) в бухгалтерском учете к основным средствам относят:

Здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

К основным средствам также  относятся капитальные вложения на улучшение земель (мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы) и в арендованные здания, сооружения, оборудование и другие объекты, относящиеся к основным средствам.

Капитальные вложения в многолетние  насаждения, улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к  принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств  учитываются находящиеся в собственности  организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Не относятся к основным средствам и учитываются в составе средств в обороте:

а) предметы, служащие менее  одного года, независимо от их стоимости;

б) предметы, стоимостью на дату приобретения не более стократного  установленного законом размера  минимальной месячной оплаты труда, за единицу (исходя из их стоимости, предусмотренной  в договоре) независимо от срока  их службы, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного  механизированного инструмента, а  также рабочего и продуктивного  скота, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости;

в) орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи);

г) бензомоторные пилы, сучкорезы, сплавной трос, сезонные дороги, временные  ветки лесовозных дорог, временные  здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные  домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и т.п.); 
д) специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа), независимо от их стоимости; сменное оборудование (многократно используемые в производстве приспособления к основным средствам и другие, вызываемые специфическими условиями изготовления продукции устройства-изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, фурмы воздушные, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п.),  независимо от их стоимости; 
е) специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности, независимо от их стоимости и срока службы; 
ж) форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам организации, независимо от их стоимости и срока службы; 
з) временные (не титульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на себестоимость строительных работ в составе накладных расходов; 
и) тара для хранения товарно-материальных ценностей на складах или осуществления технологических процессов стоимостью в пределах лимита за единицу по цене приобретения или изготовления; 
к) предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости; 
л) молодняк животных на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также ездовые и сторожевые собаки, подопытные животные; 
м) многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.

1.2  Сущность основных средств и их роль в процессе производства

Производственно - хозяйственная  деятельность предприятий обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных производственных фондов (ОПФ).

Средства труда - станки, рабочие машины, передаточные устройства, инструмент и т.п., а материальные условия процесса труда - производственные здания, транспортные средства и другие.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного  периода. Под воздействием производственного  процесса и внешней среды они  снашиваются постепенно и переносят  свою первоначальную стоимость на затраты  производства в течение нормативного срока их службы путем начисления износа (амортизации) по установленным  нормам.

Основные средства играют огромную роль в процессе производства, так как они в своей совокупности образуют производственно - техническую  базу и определяют производственную мощь предприятия.

В зависимости от роли и  участия в производственном процессе основные фонды предприятия могут  быть разделены на две группы, представляющие собой: 
-        активную часть основных производственных фондов, к которой относятся фонды, принимающие непосредственное участие в производственном процессе. К этой группе относятся машины, механизмы, оборудование; 
-        пассивную часть, к которой относятся здания, сооружения, передаточные устройства, то есть основные фонды, которые не принимают непосредственного участия в осуществлении технологического процесса, но без которых производство продукции невозможно.

Наиболее важное значение для повышения эффективности производства имеет активная часть основных производственных фондов, поэтому ее доля в структуре должна быть преобладающей.

Основные средства промышленных предприятий составляют основу их материально-технической  базы, рост и совершенствование которых  является важнейшим условием повышения  качества и конкурентоспособности  продукции.

1.3 Классификация и оценка  основных средств

В соответствии с ПБУ 6/01, при принятии к бухгалтерскому учёту  активов в качестве основных средств  необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а)   использование их в производстве продукции, при выполнении работ или оказания услуг либо для управленческих нужд организации;

б)    использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в)  организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г)    способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Сроком полезного использования  является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объёма работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Основными задачами бухгалтерского учёта основных средств являются правильное документальное оформление и своевременное отражение в  учётных регистрах поступления  основных средств, их внутреннего перемещения  и выбытия; правильное исчисление и  отражение в учёте суммы амортизации  основных средств; точное определение  результатов при ликвидации основных средств; контроль за затратами на ремонт основных средств, за их сохранностью и эффективностью использования.

Для организации учёта  основных средств, отвечающего поставленным задачам, имеют следующие предпосылки: классификация основных средств; установление принципов оценки основных средств; установление единицы учёта предметов  основных средств; установление единицы  учёта предметов основных средств; выбор форм первичных документов и учётных регистров.

В организациях применяется  единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой  основные средства группируются по следующим  признакам: отраслевому, назначению, видам, принадлежности, использованию.

По назначению основные средства организации подразделяются на производственные основные средства основной деятельности; производственные основные средства других отраслей; непроизводственные основные средства.

По видам основные средства организаций подразделяются на следующие  группы: здания, сооружения рабочие  и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы  и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и пр.

Классификация основных средств  по видам составляет основу их аналитического учёта.

По степени использования  основные средства подразделяются на находящиеся: в эксплуатации; в запасе (резерве); в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.

В зависимости от имеющихся  прав на объекты основные средства подразделяются на: объекты основных средств, принадлежащие организации  на праве собственности (в том  числе сданные в аренду); объекты  основных средств, находящиеся у  организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении; объекты  основных средств, полученные организацией в аренду.

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учёте  основные средства отражаются, как  правило, по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов: 
-   изготовленных на самом предприятии, а также приобретённых за плату у других организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке; 
-   внесённых учредителями в счёт их вкладов в уставный капитал (фонд) - по договорённости сторон; 
-   полученных от других организаций и лиц безвозмездно, а также неучтённых объектов основных средств - по рыночной стоимости на дату оприходования; 
-   приобретённых по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами - по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость этих ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. 

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или  подлежащих передаче организацией, стоимость  основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим использование  обязательств неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагаются из: 
-  сумм, уплачиваемых организацией в соответствии с договором купли-продажи (продавцу), а также за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам и за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; 
-   регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведённых в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; 
- таможенных пошлин и иных платежей; 
-   невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств; 
-   вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретён объект основных средств; 
-   иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, и затрат по доведению до их состояния, в котором они пригодны к использованию. 

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учётом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранно валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублёвой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия её к бухгалтерскому учёту, и рублёвой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату её погашения.

Коммерческая организация  может не чаще 1 раза в год (на начало отчётного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств  по текущей стоимости путём индексации или прямого пересчёта по документально  подтверждённым рыночным ценам. При  принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует  учитывать, что в последующем  они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которым они отражаются в бухгалтерском  учёте и отчётности, существенно  не отличалась от текущей стоимости.

При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную  продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у  органов государственной статистики, торговых инспекции организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах  массовой информации и специальной  литературе; экспертные заключения о  стоимости отдельных объектов основных средств.

Не включаются в фактические  затраты на приобретение основных средств  общехозяйственные и иные аналогичные  расходы, кроме случаев, когда они  непосредственно связаны с приобретением  основных средств.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к  бухгалтерскому учёту, не подлежат изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

Изменение первоначальной стоимости  основных средств допускается также  в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов. 
 
Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путём пересчёта иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учёту.

Остаточная стоимость  основных средств определяется вычитанием из первоначальной стоимости амортизации основных средств.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется  от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и  определять восстановительную стоимость.

Восстановительная стоимость - это стоимость воспроизводства  основных средств в современных условиях (при современных ценах, современной технике и т.п.).

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации (дебетуют счёт 01 «Основные средства», кредитуют счёт 83 «Добавочный капитал»). При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределённую прибыль организации (Д-т 83 К-т 84). Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведённой в предыдущие отчётные периоды и отнесённой на счёт прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счёт прибылей и убытков отчётного периода в качестве дохода.

Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, приведённой в предыдущие отчётные периоды и отнесённой на счёт прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счёт прибылей и убытков отчётного периода в качестве дохода. В этом случае сумму дооценки отражают по дебету счёта 01 и кредиту счёта 91.

Изменение первоначальной стоимости  основных средств, в которой они  приняты к бухгалтерскому учёту  при дооценки, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции.

Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счёт сумм дооценки этого объекта, проведённой в предыдущие отчётные периоды (Д-т 83 К-т 01). Превышение суммы уценки над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведённой в предыдущие отчётные периоды, относится на счёт прибылей и убытков в качестве операционного расхода (Д-т 91 К-т 01). Оценка объекта основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путём пересчёта суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учёту.

Результаты переоценки основных средств, проведённой организацией в добровольном порядке, учитываются  для целей налогообложения. Для  целей налогообложения сумма  добавочного капитала, списанного при  выбытии основных средств, учитываться не будет.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях  продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического  износа, ликвидации при авариях, стихийных  бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций.

Если списание объекта  основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учёту в сумме, согласованной сторонами в договоре и оформляется актом (накладной) по форме ОС-1. На основании этого документа делается соответствующая запись в инвентарной карточке учёта основных средств по форме ОС-6.

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учёта  объекта основных средств отражается в бухгалтерском учёте в отчётном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учёта подлежат зачислению на счёт прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов.

Согласно плану счетов, выбытие основных средств отражается следующим образом. К счёту 01 нужно  открыть субсчёт «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчёта списывается первоначальная стоимость  объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

Восстановление объекта  основных средств может осуществляться посредствам ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств отражается в бухгалтерском учёте отчётного  периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после окончания могут  увеличивать первоначальную стоимость  такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначальные принятые нормативные  показатели функционирования (срок полезного  использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющий  разный срок полезного использования, учитывается как выбытие и  приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

Единицей учёта основных средств является отдельный инвентарный  объект, под которым понимают законченное  устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющими вместе одну функцию.

Каждому инвентарному объекту  присваивают определённый инвентарный  номер, который сохраняется за данным объектом на всё время его нахождения в эксплуатации, запасе или на консервации. Инвентарный номер прикрепляется  или обозначается на учитываемом  предмете и обязательно указывается  в документах, связанных с движением  основных средств. Применительно к  сложным инвентарным объектам, т.е. включающим те или иные приспособления, обособленные элементы, составляющим вместе с ним одно целое, как правило, на каждом элементе обозначают тот  же номер, что и на основном объединяющем их объекте. Инвентарные номера выбывших объектов могут присваиваться другим, вновь поступившим основным средствам не ранее чем через пять лет после выбытия.

1.3. Оценка и переоценка  основных средств

Основные средства отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в денежной оценке. От правильности и достоверности их оценки зависит  точность исчисления амортизации, а, следовательно, себестоимости продукции (работ, услуг), отпускных цен на нее, сумм причитающегося налога на имущество и других показателей. Стоимость основных средств, находящихся  у организации, учитывается при  решении вопросов залогового кредитования, страхования и аренды.

Принципы оценки имущества  установлены Федеральным законом  «О бухгалтерском учете», согласно которому оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного  безвозмездно, – по рыночной стоимости  на дату принятия к бухгалтерскому учету; имущества, произведенного в  самой организации – по стоимости  изготовления; для имущества, внесенных  учредителями в счет вклада в уставной (складочный) капитал, – его денежная оценка по договоренности сторон; для  имущества, полученного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, –  стоимость имущества переданного  или подлежащего передаче организацией.

В первоначальную стоимость  всех перечисленных объектов включаются фактические затраты организации  на их доставку и приведение в состояние, пригодное для использования.

Первоначальная стоимость  отдельных объектов основных средств  может увеличиваться после их реконструкции или модернизации и уменьшаться при частичной  ликвидации и демонтаже. Изменение  первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, возможно и в результате их переоценки.

В соответствии с Концепцией бухгалтерского учета, в рыночной экономике  России (одобрена Методологическим советом  по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и  Президентским советом Института  профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.) оценка активов (включая объекты  основных средств) производится по фактической (первоначальной) стоимости, т.е. в сумме  денежных средств, уплаченной или начисленной  при приобретении или производстве объектов.

МСФО № 16 «Основные средства»  предусматривает следующие виды оценок:

— по фактической стоимости (уплачиваемая сумма денежных средств, либо эквивалент денежных средств или  справедливая (реальная) стоимость  другого возмещения, передаваемого  для приобретения (создания) данного  объекта, на момент его приобретения или создания). Указанный показатель соответствует используемому в  российской практике показателю первоначальной стоимости объекта основных средств;

по балансовой (учетной) стоимости (сумма, в которой актив отражается в бухгалтерском балансе, за вычетом  суммы накопленной амортизации);

— по ликвидационной стоимости (чистая сумма, которую компания ожидает  получить за актив в конце срока  его полезной службы, за вычетом  ожидаемых затрат по выбытию данного  актива).

Для обеспечения полезности информации, формируемой в бухгалтерском  учете, в соответствующих случаях  оценка отдельных активов, включая  объекты основных средств, может  производиться:

— по текущей (восстановительной) стоимости, т.е. в сумме денежных средств, которая должна быть уплачена на дату составления бухгалтерской  отчетности в случае необходимости  замены какого-либо объекта;

— по текущей рыночной стоимости (стоимости реализации), т.е. в сумме  денежных средств, которая может  быть получена в результате продажи  объекта или при наступлении  срока его ликвидации.

Для оценки основных средств  могут также использоваться:

— остаточная стоимость  – расчетная величина, которая  равна разнице между балансовой стоимостью основных средств и суммой начисленной амортизации;

— страховая стоимость  – величина страховой оценки объектов основных средств, подверженных риску  повреждения, утраты или уничтожения. Страховая стоимость определяется на основании договора страхования  имущества организации;

— налогооблагаемая стоимость  – стоимость основных средств, определяемая для целей налогообложения.

Оценка основных средств  и определение первоначальной стоимости  в соответствии с Положением по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности, утвержденным Приказом Минфина  России от 29.07.1998 г. № 34н, и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным Минфином России от 30.03.2001 г. № 26н, зависит от способа приобретения основных средств.

С течением времени величина первоначальной стоимости основных средств отклоняется от стоимости  аналогичных основных средств на рынке. Для устранения этого отклонения основные средства периодически переоцениваются.

Переоценка – периодическое  уточнение восстановительной стоимости  объектов основных средств с целью приведения ее в соответствие с современным уровнем рыночных цен. ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предоставляет коммерческим организациям не чаще одного раза в год по состоянию на первое января проводить переоценку основных средств. При этом в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Переоценка может быть выборочной, когда уточняется оценка отдельных групп основных средств, и сплошной, генеральной, охватывающей все основные средства. Решать вопрос о целесообразности переоценки предоставлено организации. Увеличение или уменьшение балансовой стоимости регулируется на счетах бухгалтерского учета.