Тема 5. Управление текущими издержками

и ценовая политика предприятия

В этой теме:

5.1.  Затраты: их поведение,  учет и классификация для управленческих решений и планирования.

5.2. Методы дифференциации  затрат.

5.3. Методы планирования  затрат на производство и реализацию продукции.

5.4. Операционный анализ  в управлении текущими  издержками.

5. 5. Ценовая политика  предприятия. 
 

5.1.  Затраты: их поведение,  учет и классификация  для управленческих  решений и планирования 

    Под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за продукцию (товары, работы, услуги). Анализ затрат начинается с построения их классификации, которая помогает получить комплексное представление об их свойствах и основных характеристиках. В этом параграфе мы уделим основное внимание следующим терминам, связанным с затратами:

• динамика затрат в зависимости от уровня деловой активности;
• суммарные, средние, приростные и предельные (маржинальные) затраты;
• прямые и косвенные затраты;
• релевантные и нерелевантные затраты;
• предотвратимые и невозвратные затраты;
• явные и неявные (альтернативные) затраты;
• регулируемые (контролируемые) и нерегулируемые (неконтролируемые).

ДИНАМИКА  ЗАТРАТ В ЗАВИСИМОСТИ  ОТ УРОВНЯ ДЕЛОВОЙ  АКТИВНОСТИ

     В зависимости от уровня деловой активности предприятия (или объема производства) затраты делятся на постоянные и переменные.

      Переменные  затраты (VС) изменяются пропорционально объему производства или уровню деятельности. Для удобства анализа общие переменные затраты считаются линейной функцией, а переменные затраты на единицу продукции – величиной постоянной.  Однако следует помнить, что переменные затраты на единицу продукции не всегда являются постоянной величиной для всех уровней деловой активности.

      Примерами переменных затрат являются:

• затраты сырья и основных материалов (прямые материальные затраты);
• сдельная заработная плата основных производственных рабочих (прямые трудовые затраты);
• электроэнергия, топливо, вспомогательные материалы (общепроизводственные расходы);
• затраты на упаковку продукции (коммерческие расходы).

     Существуют  также ресурсы, для наращивания  объемов которых требуется существенно  большее время, чем для изменения  переменных затрат. Их называют постоянными затратами (FС). К постоянным затратам относятся некоторые общепроизводственные расходы (расходы на аренду, амортизационные отчисления и др.), общехозяйственные  и некоторые коммерческие расходы. Постоянные затраты одинаковы для  всех уровней деловой активности, в то время как постоянные затраты на единицу продукции уменьшаются с ростом уровня деловой активности.

     Если  брать достаточно длинный период в несколько лет, практически  все затраты являются переменными; с течением времени количество постоянных затрат возрастает, они также становятся переменными. Тем не менее, в деятельности предприятия можно выделить период, в течение которого изменения объема производства обеспечиваются за счет варьирования объемов лишь некоторых используемых ресурсов (сырья, материалов, численности персонала и т.д.), а остальные остаются фиксированными (оборудование, здания, сооружения). Такой период называют релевантным. Именно для него имеет смысл деление затрат на постоянные и переменные.

      В реальной жизни чрезвычайно редко  можно встретить затраты, являющиеся исключительно переменными и  постоянными. В большинстве случаев затраты являются условно-переменными (или условно-постоянными). В этом случае изменение уровня деловой активности предприятия также сопровождается изменением затрат, но в отличие от переменных затрат зависимость не является прямой. Условно-переменные  (условно-постоянные) затраты содержат черты как переменных, так и постоянных затрат.  К таким затратам относятся: электроэнергия; зарплата продавцов, включающая постоянный оклад и  комиссионные с продаж, и пр. 

СУММАРНЫЕ, СРЕДНИЕ, ПРИРОСТНЫЕ И ПРЕДЕЛЬНЫЕ (МАРЖИНАЛЬНЫЕ) ЗАТРАТЫ

      Сумма постоянных и  переменных издержек образует суммарные (валовые) затраты анализируемого периода (ТС):

                              ТС=FC+VC             (5.1.)

     Средние затраты (АС) являются затратами на единицу продукции. Они представляют собой частное от деления суммарных (валовых) затрат на  объем реализуемого товара (Q):

                                                                        (5.2.)

     Сравнивая средние затраты с ценой выпускаемой  продукции, можно определить прибыльно ли производство данной продукции и нужно ли ее производить.

     Приростные  затраты – это дополнительные затраты, которые возникают в результате изготовления нескольких дополнительных единиц продукции. Аналогичный подход применяется и к приростному доходу (выручке).

     Предельные  (маржинальные) затраты (МС) представляют собой прирост затрат, связанный с выпуском дополнительной единицы продукции. Маржинальные затраты рассчитываются как производная суммарных затрат по объему производства.  

ПРЯМЫЕ И КОСВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ

    По  способу отнесения на себестоимость  отдельных видов продукции затраты  делятся на прямые и косвенные.

      Прямыми считаются затраты, которые прямо включаются в себестоимость продукции, и их величина зависит от количества  выработанных изделий. К таким затратам относится: основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих вместе с начислениями на заработную плату (ЕСН) и некоторые другие.

    Косвенными считаются затраты, которые возникают и формируются за период независимо от того, сколько и каких изделий производится. К косвенным затратам относятся: арендная плата; амортизационные отчисления; вспомогательные материалы; заработная плата подсобных рабочих, менеджеров, мастеров, и др.  

РЕЛЕВАНТНЫЕ И НЕРЕЛЕВАНТНЫЕ  ЗАТРАТЫ

      Затраты могут классифицироваться в соответствии с тем, насколько они значимы  для конкретного управленческого  решения. Релевантные затраты – это значимые затраты будущего периода, которые меняются в результате принятия решения. Затраты называются нерелевантными, если они являются незначимыми, то есть не оказывают никакого влияния на принимаемое решение.  

ПРЕДОТВРАТИМЫЕ  И НЕВОЗВРАТНЫЕ ЗАТРАТЫ

     Предотвратимые  затраты  - это затраты, которые еще не были осуществлены или которые могут быть аннулированы без потерь. В процессе принятия управленческого решения учитывают только предотвратимые затраты.

    Невозвратные  затраты - это затраты прошлого периода, которые возникли в результате ранее принятого решения и их невозможно изменить в будущем. Прошлые (невозвратные) затраты следует исключить при принятии решения.  

ЯВНЫЕ И НЕЯВНЫЕ (АЛЬТЕРНАТИВНЫЕ) ЗАТРАТЫ

     Затраты любого предприятия можно разделить  на явные и неявные (альтернативные издержки¹). Сумма всех явных затрат выступает как себестоимость продукции. Иногда для целей принятия управленческих решений необходимо в суммарные издержки включать затраты, которые денежных расходов не требуют. Такие затраты называются неявными (альтернативными или вмененными). Альтернативные затраты – это доход, который могло бы получить предприятие, если бы предпочло иной вариант использования ресурсов. Альтернативные затраты возникают лишь в случае ограниченности ресурсов. 

РЕГУЛИРУЕМЫЕ (КОНТРОЛИРУЕМЫЕ) И  НЕРЕГУЛИРУЕМЫЕ (НЕКОНТРОЛИРУЕМЫЕ) ЗАТРАТЫ

     Затраты делятся на две группы: регулируемые (контролируемые), нерегулируемые (неконтролируемые). Если руководитель центра затрат способен влиять на затраты, они являются регулируемыми, если затраты не поддаются управлению – они являются нерегулируемыми. 

5.2. Методы дифференциации  затрат  

     Любые затраты в общем виде могут быть представлены формулой:

     Y = a + bX     (5.3.)

     где   Y   - совокупные затраты, руб.;

                 a – постоянные затраты, руб.;

                 b  -  переменные затраты на единицу продукции, руб.;

                 X – показатель, характеризующий уровень деловой активности предприятия (объем производства продукции, работ, услуг и др.) в натуральных единицах измерениях. 

     Для принятия управленческих решений и  планирования необходимо разделить (дифференцировать) совокупные затраты на переменную и постоянную части. В теории и практике финансового менеджмента существует три основных метода, позволяющих решить задачу дифференциации затрат:

• метод максимальной и минимальной точки, 
• графический метод,
• метод наименьших квадратов.

     Метод максимальной и минимальной  точки позволяет идентифицировать линейную зависимость между уровнем деловой активности и затратами, анализируя наибольший и наименьший объемы за период и связанные с ним затраты. Изменение в суммарных затратах между этими двумя уровнями (ΔY) делят на изменение в объеме (ΔХ) и таким образом определяют ставку переменных затрат на единицу продукции  (b):

      ,     (5.4)

     Величина  переменных затрат в максимальной и  минимальной точках рассчитывается путем умножения ставки переменных затрат (b) на соответствующий объем производства (X). Далее вычисляют постоянную часть суммарных затрат в максимальной и минимальной точках, вычитая из общей суммы затрат за период соответствующие переменные затраты.

      Графический метод заключается в перенесении всех данных о суммарных затратах предприятия на  график. Затем проводится  прямая линия суммарных затрат с помощью линейки, которая накладывается на все точки таким образом, чтобы наилучшим образом аппроксимировать все множество точек. Точка пересечения этой линии с осью ординат показывает постоянные издержки. Тогда ставка переменных затрат (b) рассчитывается по следующей формуле:

                  (5.5)

     где - средние суммарные затраты за период;

      - средний объем производства  за период.

     Метод наименьших квадратов является наиболее точным. Ставка переменных издержек рассчитывается по формуле:

b =     (5.6) 

    5.3. Методы планирования  затрат на производство

    и реализацию продукции 

     Различают следующие методы планирования себестоимости:

     1) Метод полного включения затрат в себестоимость продукции.

     2) Метод «директ-костинг» (direct costing) – метод прямых затрат.

     Выбранный метод планирования влияет на величину себестоимости продукции и, следовательно, прибыль предприятия.

• Согласно методу полных затрат все  издержки предприятия, связанные с производством и реализацией продукции, полностью  включаются в себестоимость продукции. Таким образом прямые и косвенные затраты пропорционально распределяются между реализованной продукцией и готовой продукцией на складе. В плановую калькуляцию по заранее установленным нормам включаются как прямые, так и косвенные затраты. Общий объем косвенных затрат пропорционально распределяют на изделия с помощью заранее рассчитанных коэффициентов  распределения косвенных затрат.
• Согласно методу прямых затрат, все издержки подразделяются на переменные (прямые) и постоянные. При этом себестоимость планируется только по переменным затратам. Постоянные затраты в плановую калькуляцию не включают, а периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибыли и убытков за период. По переменным затратам (материалам, оплате труда)  оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складе и незавершенного производства.

5.4. Операционный анализ  в управлении текущими  издержками 

      Операционный  анализ, известный также как анализ «затраты-объем-прибыль» (cost-volume-profit или CVP-анализ) рассматривает изменение прибыли как функцию от следующих факторов: переменных и  постоянных затрат, цены продукции (работ, услуг), объема и ассортимента реализованной продукции.

      Модель  CVP-анализа должна учитывать ряд допущений:

1. Затраты можно точно разделить на постоянные и переменные составляющие.
2. Производится один товар, либо ассортимент, остающийся одинаковым на всем протяжении анализируемого периода (при наличии широкого ассортимента сбыта усложняется алгоритм CVP-анализа).
3. Затраты и выручка являются функцией объема производства.
4. Объем производства равен объему продаж.
5. Все другие переменные (кроме объема производства) не меняются в течение анализируемого периода, например, уровень цен, ассортимент реализуемых изделий, производительность труда.
6. Анализ применяется только к короткому временному периоду (обычно год или меньше), в течение которого выход продукции предприятия ограничен действующими производственными мощностями.

      Ключевыми элементами операционного  анализа служат:

• точка безубыточности (порог рентабельности),
• определение целевого объема продаж,
• запас финансовой прочности,
• анализ ассортиментной политики,
• операционный рычаг.

      Остановимся подробнее на каждом из этих элементов. 

      ТОЧКА БЕЗУБЫТОЧНОСТИ (ПОРОГ РЕНТАБЕЛЬНОСТИ)

      Введем  важные определения.

      Маржинальная  прибыль (MP) – это превышение выручки от реализации (S) над переменными затратами (VC), либо сумма постоянных затрат (FC) и прибыли до выплаты процентов и налогов (EBIT):

      MP = S – VC= FC + EBIT    (5.7)

      Маржинальная  прибыль на единицу  продукции (MP на единицу) – это превышение продажной цены за единицу продукции (p) над переменными затратами на единицу продукции (v):

     MP на единицу = p – v      (5.8)

      Коэффициент маржинальной прибыли (коэффициент MP) – это отношение маржинальной прибыли к объему продаж в процентах:

          (5.9) 

      или     (5.10)

      где коэффициент v/p – это доля переменных затрат в выручке.  

      Точка безубыточности - это такая выручка от реализации, которая покрывает сумму постоянных и переменных затрат при заданных объеме производства и коэффициенте использования производственных мощностей, а прибыль равна нулю.

      Точку безубыточности (BEP) можно рассчитать как в стоимостном выражении (руб.), так и в натуральном выражении (штуках):

      BEP (в стоимостном выражении) =    (5.11)

BEP (в натуральном выражении)   (5.12) 

      ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЦЕЛЕВОГО ОБЪЕМА ПРОДАЖ

      Целевой объем продаж (S*) – это такой объем продаж, который соответствует целевой прибыли (EBIT*). Он рассчитывается по следующей формуле: 

      S* =     (5.13) 

      Если  целевая прибыль задается как  прибыль после уплаты налогов (NP*) , формула 4.13 принимает вид:

     S*  =      (5.14)

        где   t - ставка налога на прибыль 

      ЗАПАС ФИНАНСОВОЙ ПРОЧНОСТИ

      Запас финансовой прочности измеряет разницу между фактическим объемом продаж и объемом продаж, соответствующим точке безубыточности, и показывает, насколько предприятие может сократить объем продаж, прежде чем понесет убытки. Запас финансовой прочности рассчитывается в процентах от планируемого объема продаж по формуле:

          (5.15)

      Чем правее от точки безубыточности отстоит  планируемый объем продаж, тем  меньше вероятность убытков при  возможном снижении продаж.  

      АНАЛИЗ  АССОРТИМЕНТНОЙ ПОЛИТИКИ

      Решая вопрос, производство каких товаров ассортимента надо наращивать, а каких –  сокращать (либо прекращать), следует учитывать следующие положения:

1. Чем больше маржинальная прибыль,  тем больше объем и благоприятнее динамика прибыли.
2. Производство/продажа товара всегда связаны какими-либо ограничивающими факторами, которые зависят от специфики бизнеса и свойств внешней среды. К таким факторам можно отнести: объем производственных мощностей предприятия, емкость рынка сбыта, возможности использования трудовых ресурсов, доступность сырья и материалов, степень напряженности конкурентной борьбы, величина рекламного бюджета и пр. Самый жестким ограничивающим фактором является время.

   Выбор приоритетного товара с помощью  критерия «максимальный коэффициент  маржинальной прибыли на единицу продукции – максимальная прибыль» может привести к неверным выводам. Необходимо основывать свой выбор на критерии «максимальная маржинальная прибыль на фактор ограничения – максимальная прибыль».  

      ОПЕРАЦИОННЫЙ  РЫЧАГ

      Операционный  рычаг – это потенциальная возможность влиять на прибыль путем изменения структуры себестоимости и объема выпуска. Действие операционного рычага заключается в том, что любое изменение выручки от продаж порождает еще более сильное изменение прибыли. Этот эффект обусловлен различной степенью влияния динамики переменных и постоянных затрат на финансовые результаты при изменении объема выпуска. Изменяя величину не только переменных, но и постоянных затрат, можно вычислить, на сколько процентов возрастет прибыль. Уровень или силу воздействия операционного рычага (DOL) можно выразить как:

              (5.16) 

      В практических расчетах для определения  уровня операционного рычага используют следующую формулу:

          или   

            (5.17)

      Таким образом, понимание механизма действия операционного рычага позволяет  целенаправленно управлять соотношением постоянных и переменных затрат в  целях повышения эффективности  оперативной деятельности предприятия. 
 

5.5. Ценовая политика предприятия 

      Ценовая политика – это система стандартных правил определения цен для типовых сделок продажи товаров предприятия. Набор методов, с помощью которых эти правила можно реализовать на практике, называются стратегией ценообразования.

      Формирование ценовой политики происходит в несколько этапов:

• На первом этапе формируются стратегические цели предприятия, которые являются основой для определения направлений его деятельности и устанавливаются на длительный период. Такими целями могут быть, например, проникновение на рынок и закрепление на нем, увеличение своей доли продаж на рынке и пр.
• На втором этапе происходит реализация выбранной стратегии при помощи решения ряда задач в самых разнообразных видах деятельности предприятия: производстве, ценообразовании, управлении затратами и пр.
• Если анализ рыночной ситуации подтверждает, что стратегические цели предприятия могут быть обеспечены за счет решения конкретных задач в области ценообразования, приступают к разработке тактики ценообразования. Тактика ценообразования - это набор конкретных практических мер по управлению ценами на продукцию предприятия, которые используются для решения задач, поставленных перед специалистами по ценообразованию. К числу таких мер относятся установление скидок и надбавок к ценам.
• И, наконец, определение тактики ценообразования создает основу для разработки ценовой политики и определения на ее основе уровня цен.

     Ценовая политика предприятия во многом зависит  от конкурентной структуры рынка. Структура рынка – это основные характеристики рынка, к числу которых относятся: количество и размер предприятий, находящихся на рынке, степень сходства (различия) товаров разных фирм, условия вхождения на рынок новых продавцов и выхода из него, доступность рыночной информации. Существуют определенные особенности ценообразования на различных типах рынка: совершенной (чистой) конкуренции, монополистической конкуренции, олигополии, чистой монополии.

     В зависимости от типа товаров (рынков) и позиции, занимаемой тем или  иным предприятием, все предприятия можно разбить на две группы:

1. Предприятия, формирующие цены (ценовые лидеры).
2. Предприятия, следующие рыночным ценам (ценовые последователи).

      Когда предприятие является ценовым лидером, то для формирования ценовой политики и стратегии ценообразования важным исходным материалом (базой) является информация о затратах. Такая информация также важна и для предприятия - ценового последователя, когда он определяет объем, ассортимент и качество продукции, на которые должны быть направлены его маркетинговые усилия с учетом доминирующей на рынке цены.

      Также важно в расчетах учитывать  инфляционный фактор, поскольку даже при неизменности цен на продукцию происходит их снижение за счет инфляции. Поэтому цены на продукцию в условиях инфляции должны содержать инфляционную составляющую.

     Наибольшее  влияние на ценообразование предприятия  оказывают покупатели, конкуренты и  затраты. Вес этих факторов при ценообразовании  зависит от конкретных обстоятельств.