Анализ себестоимости продукции

Содержание

 

 

Введение

 

 

В настоящее время, с переходом  экономики к рыночным отношениям, повышается самостоятельность предприятия, их экономическая и юридическая ответственность.  Это существенно увеличивает значимость правильного учета и анализа себестоимости продукции.

Процесс производства – основополагающий в хозяйственной деятельности организации. По его характеру обычно определяются виды основной деятельности, содержание товарного знака и знаков обслуживания, название организации. Кроме того, уставный капитал формируется под условия, дающие возможность осуществлять процесс производства. Под влиянием этого процесса постоянно находится финансовый результат от хозяйственной деятельности организации – прибыль или убытки. Поэтому любая организация старается умело управлять процессом производства, т.е. затратами, объемом выпуска продукции, ее конкурентоспособностью, качеством и т.д. Большая роль при этом отводится бухгалтерскому учету, который сплошь, непрерывно, взаимосвязано отражает любые хозяйственные операции, подтвержденные документами, обеспечивая достоверность, своевременность и суммарную точность информации.

Себестоимость произведенной продукции формируется на базе расходов по обычным видам деятельности. Состав расходов от обычных видов деятельности и порядок их признания изложен в положении по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Учет расходов».

Состав расходов, принимаемых в  целях налогообложения организации, определен в главе 25 НК РФ.

Расходы по обычным видам деятельности включают: расходы, связанные с приобретением  сырья, материалов и других материально  – производственных запасов; расходы, возникающие непосредственно в  процессе переработки (доработки) материально – производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы  подлежат признанию в бухгалтерском  учете независимо от намерения получить выручку. Кроме того, они признаются в том  отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

В бухгалтерском учете организация  может признать тот или иной расход, если одновременно выполнены следующие  условия:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть  определена;

- имеется уверенность в том,  что в результате конкретной  операции произойдет уменьшение  экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, если организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива. Если же не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность.

При формировании расходов по обычным  видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском  учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно. Указанное положение дает организациям право самостоятельно определять состав и объем затрат на производство, формирующих себестоимость продукции и прямо влияющих на финансовый результат ее деятельности. Поэтому понятен интерес и стремление руководителя каждого подразделения и руководителя бухгалтерской службы к умению достаточно грамотно ориентироваться в видах, назначении и составе затрат.

Исчисление показателя себестоимости  продукции необходимо не только руководителю предприятия для оценки конкурентоспособности  на рынке, но и аудиторам, которым  необходимо проверить отчетность и  хозяйственную деятельность предприятия и дать соответствующие рекомендации по ведению бухгалтерского учета; руководителям маркетинговых и рекламных отделов, которые на основе этой информации создают стратегию продвижения товара на рынки.

Дополнительную актуальность данной теме придал кризис, переживаемый российской экономикой с осени 2008 года. Стремительный рост цен практически на все товары делает общеэкономической проблему их удержания на более или менее приемлемом для населения уровне. А себестоимость продукции, как известно, является фактором первостепенной важности при исчислении ее цены.

Наибольший удельный вес в себестоимости  продукции, как правило, составляют прямые затраты. И от того насколько  точно и правильно будут отнесены прямые затраты на себестоимость  будет зависеть достоверность исчисленной себестоимости продукции.

Все это несомненно свидетельствует  об актуальности исследуемой темы.

Целью дипломной работы является изучение и анализ прямых затрат при формировании себестоимости на одном из предприятий  республики – ОАО «Станкозавод». В ходе разработки этой темы автор поставил перед собой такие задачи, как:

- исследование эволюции  концепции «себестоимость»;

- изучение подходов  к классификации затрат на  производство;

- рассмотрение западных  и отечественных методов учета  затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции и оценка проблем адаптации зарубежного опыта к российской практике;

- изучение порядка  учета  прямых затрат на  производство на ОАО «Станкозавод»

- изучение порядка  учета и распределение косвенных затрат на производство на данном предприятии;

- поиск путей и методов  совершенствования учета на ОАО  «Станкозавод»

- анализ выполнения  плана по структуре себестоимости  продукции;

- анализ динамики затрат  на производство;

- факторный анализ  себестоимости продукции;

- факторный анализ  показателя на рубль товарной  продукции.

Этим задачам подчинена структура  работы, состоящая из введения трех глав, заключения, списка используемой литературы и приложений.

В первой главе раскрывается экономическая  сущность издержек производства, приведены основные признаки классификации затрат, а также дана краткая организационно – экономическая характеристика ОАО «Станкозавод».

Вторая глава посвящена сложившейся  практики учета затрат на производство на исследуемом объекте.

В третьей главе проведен анализ динамики и структуры затрат на производство а также проанализировано влияние факторов на себестоимость продукции.

В заключении работы приведены основные выводы и предложения по проделанной  работе.

Объектом исследования является ОАО «Станкозавод» Нальчикский.

Предметом исследования сложившаяся  практика и методика учета и анализа  прямых затрат на предприятии.

В процессе работы над проектом возник ряд трудностей при сборе необходимой  для анализа информации. Большинство  данных составило коммерческую тайну предприятия, что в конечном итоге помешало провести глубокий и детальный анализ. В ходе проведенного исследования было использовано большое количество учебников, переводной зарубежной литературы, сборники нормативных актов, монографии и материалы периодических изданий, а также следующие компьютерные программные продукты: Microsoft Word, Microsoft Excel, справочная правовая система «Гарант», Internet.

Проведенный анализ охватывает период с 2010 по 2012 год с поквартальной  разбивкой.

Данная работа не претендует на решение  общеэкономических проблем, но может  послужить материалом для проведения анализа себестоимости продукции  на других предприятиях.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 1. Экономическое  содержание издержек производства и их классификация

 

1.1. Организационная структура и характеристика хозяйственной деятельности ОАО «Станкозавод»

 

 

Среди множества предприятий России, производящих разнообразное деревообрабатывающее и лесопильное оборудование, ОАО "Станкозавод" г. Нальчика занимает особое место. Это единственное в стране предприятие, специализирующееся на выпуске унифицированного комплексного оборудования для обработки и облицовки кромок мебельных щитов. Облицовка кромок натуральным шпоном, синтетическими материалами и ПХВ - сложнейший процесс, состоящий из разнообразных технологических операций: форматной обрезки щита с высокой точностью, нанесения на кромки специального клея - расплава при температуре 170 - 220С, выдачи облицовочного материала, снятия свесов по длине и толщине, а также таких операций, как снятие фасок и смягчение граней облицованных щитов при необходимости шлифования кромок. Более 40 лет назад на предприятии были изготовлены первые деревообрабатывающие станки. В 1973 г. Завод от выпуска универсальных станков переходит к производству сложных автоматизированных линий.

Начиная с 1990г., с введением рыночных отношений, из-за отсутствия у мебельных  предприятий средств на оплату сложного дорогостоящего оборудования, на него значительно снизился спрос. В этих условиях завод был вынужден срочно разрабатывать и поставлять мебельным предприятиям страны легкие, малогабаритные позиционные станки, выполняющие те же технологические операции, но менее материало- и энергоемкие и более доступные по ценам. Для решения этих и других задач, были разработаны и освоены новые изделия, отличающиеся от специализации завода: станки для раскроя полноформатных плит модели СРО, для сверления присадочных отверстий модели ССП, для фасонного фрезерования кромок и пластей мебельных и столярно-строительных деталей модели ФД-1.

Были также разработаны и  поставлены в серийное производство и станки, соответствующие основной номенклатуре завода:

" двусторонний станок для  обработки кромок мебельных щитов  модели МФО-2.02; 
       " станок для облицовывания и фрезерования криволинейных кромок мебельных щитов модели СМК-1;  

кроме перечисленных, в настоящее  время в номенклатуре завода имеется  и другое уникальное оборудование:  

" двусторонний станок для  обработки и облицовывания кромок  мебельных щитов модели МФК-2.06;  

" агрегатный односторонний станок  для облицовывания кромок мебельных  щитов модели МОК-4.13;  

" станок агрегатный односторонний  для облицовывания фасочных кромок  мебельных щитов модели МОК-5.20;   

" станок агрегатный односторонний  для облицовывания кромок мебельных щитов рейкой из массива или толстым пластиком модели МОК-6.10;  

" малогабаритный станок для  облицовывания кромок мебельных  щитов модели МКО-1.10.  

Для создания полного комплекта станков обработки мебельных щитов, в настоящее время ведется разработка конструкторской документации оборудования, на которое имеется повышенный спрос на рынке мебельной и деревообрабатывающей промышленности:

" станок распиловочный ленточнопильный  модели М-600;

" станок для обрезки прямолинейных  фасонных кромок модели МФО-3;

" станок для облицовывания  мебельных щитов методом "постформинг"  модели МОП-1;

" станок для обрезки и облицовывания  кромок мебельных щитов модели  МФК-2.09. 
   Актуальность разработок и качество выпускаемой заводом продукции неоднократно отмечались на различных выставках: Приз "Европа. Награжденный за качество", 1993г., Париж, Дипломом 3-ей Специализированной выставки "Волга-Мебель - 1999", г. Тольятти, Дипломом Международной выставки-ярмарки "Лестехпродукция - 99", КВЦ "Сокольники", г. Москва, Дипломом выставки "Мебель. Деревообработка - 2000", г. Краснодар, Дипломом 6-й выставки-ярмарки "Регионы России - 2001", ВДЭНХ-ЭКСПО, г. Москва. В 2002г. ОАО "Станкозавод" участвовал в Программе "100 лучших товаров России" (г.Москва) и получил Свидетельство за изделие "Станок для облицовки кромок модели КОС-1.10", а также в Конкурсе на соискание премии Президента КБР в области качества, где также получил Свидетельство. В 2003г. ОАО "Станкозавод" также участвует в Программе "100 лучших товаров России" и в Конкурсе на соискание премии Президента КБР в области качества.

Не меняя основной специализации, в целях увеличения объема и расширения номенклатуры продукции, ОАО "Станкозавод" принял участие в программе малоэтажного строительства "Народный дом" из блоков "Теплостен". В рамках этой программы завод выпускает по договорам компактное оборудование для мобильной смесительной установки (МСУ-1) и мини-заводов для изготовления строительных стеновых блоков, заливки монолитных фундаментов, заливки междуэтажных монолитных перекрытий пенобетоном и реализации других задач в строительстве.

В комплект выпускаемого ОАО "Станкозавод" оборудования входят: 
        - смеситель бетона модели СМА-250;

- смеситель бетона модели СМА-600;

- дозатор воды для смесителя  модели ДВ-100;

- бетононасос героторный для подачи смеси по горизонтали на 100м, по вертикали -70м;

- вибростол для изготовления  облицовочных блоков модели ВП-1,5;

- многофункциональные формы для  изготовления облицовочных блоков  моделей ФКБ-01, ФВБ-22, ФВБ-20, ФВБ-10, ФВБ-05.

Реализация проекта позволит оснастить  мебельные и другие деревообрабатывающие предприятия КБР, России и стран  СНГ производительными, выполненными на современном уровне станками. В  отличие от аналогичного импортного оборудования станки будут реализовываться по более доступной цене, исключаются таможенные и транспортные расходы.

Стоимость аналогичных импортных  станков в 2-5 раз выше.

Рассмотрим экономические показатели работы ОАО «Станкозавод» в 2010-2011г.г. Основные показатели хозяйственной  деятельности ОАО «Станкозавод» приведены в таблице 1.

Таблица 1.

Динамика показателей хозяйственной  деятельности

ОАО «Станкозавод» за 2010-2011 г.г.

 

 

№ п/п	Показатели	2010 г.	2011г.
		Факт	факт	Изменение в % к 2011г.
1	2	3	4	5
1	Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	6415,00	13674,6	+113,17
2	Себестоимость реализованной продукции  без НДС, тыс. руб.	5585,5	11657,1	+108,7
3	Балансовая прибыль, тыс. руб.	915,8	2832,6	+209,51
4	Среднегодовая стоимость основных фондов, тыс. руб.	11800	17700	+50,0
5	Рентабельность, %	1,64	2,43	+48,17
6	Среднесписочная численность работников, чел., в т.ч. промышленно-производственных рабочих	152   110	150   112	-0,92   +1,63
7	Чистая прибыль, тыс. руб.	595,4	2152,7	+155,7

 

 

ОАО «Станкозавод» на протяжении 2010-2011 г.г. получало прибыль по результатам хозяйственной деятельности. В 2010 г. этот показатель составил 595,4 тыс. руб., а в 2011 г. повысился на 361,68% и составил 2152,7 тыс. руб. Увеличение коэффициента обуславливается более высоким темпом роста показателя выручки от реализации по отношению к показателю себестоимости продукции. Если в 2010г. рентабельность составляла 1,64%, то в 2011г.-2,43%.

Данные таблицы 1 свидетельствуют, что тенденции, влияющие на работу исследуемого предприятия, довольно положительные, но чтобы сохранить такой темп, необходимо и дальше расширять сбыт продукции, улучшать систему реализации продукции, уменьшать запасы готовой продукции на складе, чтобы высвободить финансовые средства для ускорения их оборачиваемости, расширять ассортиментный перечень продукции.

Капитал исследуемого предприятия  характеризует общую стоимость  средств в денежной, материальной и нематериальной формах, инвестированных  в формирование его активов.

 

1.2. Сущность издержек производства. Основные принципы организации учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

 

 

При осуществлении хозяйственно-производственной деятельности на любом предприятии  потребляются сырье, материалы, топливо, энергия, работникам выплачивается  заработная плата, отчисляются платежи  на их социальное и пенсионное страхование, начисляется амортизация, а также осуществляется ряд других необходимых  затрат. Посредством процесса обращения эти затраты постоянно возмещаются из выручки предприятия от продажи продукции (работ, услуг), что обеспечивает непрерывность производственного процесса. Чтобы подсчитать сумму всех расходов предприятия, их нужно привести к единому знаменателю, т.е. представить в денежном выражении. Таким показателем и является себестоимость.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также затрат на ее производство и продажу. Как видно, из определения категория себестоимости не является однородной, поэтому различают разные ее виды.

По объему учитываемых затрат различают  три вида себестоимости:

- цеховая себестоимость, включающая  в себя затраты на производство  продукции в пределах цеха, в  частности, прямые материальные затраты на производство продукции, амортизация цехового оборудования, заработная плата основных производственных рабочих цеха, социальные отчисления, расходы по содержанию и эксплуатации цехового оборудования, общецеховые расходы;

- производственная себестоимость (себестоимость готовой продукции), кроме цеховой себестоимости, включает в себя общезаводские расходы (административно-управленческие и общехозяйственные затраты) и затраты вспомогательного производства;

- полная себестоимость или себестоимость реализованной (отгруженной) продукции – показатель, объединяющий производственную себестоимость продукции и расходы по ее продаже (коммерческие расходы, внепроизводственные затраты)

Кроме того, различают плановую и  фактическую себестоимость. Плановая себестоимость определяется вначале планируемого периода исходя из плановых норм расходов и иных плановых показателей на этот период. Фактическая себестоимость продукции определяется в конце отчетного периода на основании данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство. Плановая и фактическая себестоимость определяется по одной методике и по одним и тем же калькуляционным статьям, что необходимо для сравнения и анализа показателей себестоимости продукции.

В условиях перехода к рыночной экономике себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организаций. Исчисление этого показателя необходимо для оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики; определения рентабельности производства и отдельных видов продукции; осуществления внутрипроизводственного хозрасчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции; определения цен на продукцию; исчисления национального дохода в масштабах страны; расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии, организационно-технических мероприятий; обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятия с производства устаревших.

Управление себестоимостью продукции  предприятий – планомерный процесс  формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявлению резервов ее снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью. Все они функционируют в тесной взаимосвязи друг с другом.

Учет затрат на производство и калькулирование  на любом предприятии организуется в соответствии с определенными принципами. Анализ состава затрат позволяет выделить десять основных принципов, четкое следование которым обеспечит достоверное формирование фактической себестоимости продукции и правильное исчисление налогооблагаемой прибыли и иных налогов.

1. Неизменность принятой  методологии учета затрат на  производство и калькулирования  себестоимости продукции в течение  отчетного года.

2.  Формирование затрат  предприятия на основании условий  договоров, заключенных в письменном  виде. При этом сделка должна быть оформлена договором, заключенным в соответствии с требованиями гражданского законодательства.

3. Полнота отражения  в учете всех хозяйственных  операций и документальное подтверждение  произведенных расходов надлежаще  оформленными первичными документами. Следует учитывать, что не могут быть учтены в составе расходов предприятия расходы, подтвержденные фиктивными или недействительными документами.

4.  Правильное отнесение  расходов и доходов к отчетным  периодам.

5.  Разграничение в  учете текущих затрат на производство и капитальных вложений.

6. Возможность подтвердить  производственную направленность  затрат.

7. Производственные затраты  предприятия должны относиться  к деятельности самого предприятия.

8. Затраты, произведенные  предприятием в иностранной валюте и подлежащие к включению в себестоимость продукции (работ, услуг), отражаются в валюте,  действующей на территории РФ, в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операций.

9. Перечень затрат, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг)  и относимых на ее себестоимость, ограничивается положениями действующих нормативных актов.

10. Перечень статей  затрат, их состав и методы  распределения по видам продукции  (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.

Одно из основных условий получения  достоверной информации себестоимости продукции – это определение состава производственных затрат.

В отечественной практике состав затрат, формирующих себестоимость продукции  регламентируется государством. Основные принципы формирования этого состава  определены ПБУ 10/99 «Расходы организации» (06.05. 1999г. №33-н).

Для организации бухгалтерского учета  производственных затрат большое значение имеет выбор номенклатуры синтетических  и аналитических счетов производства, и объектов калькуляции.

В крупных и средних организациях для учета затрат на производство продукции применяют счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», собирательно-распределительные счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Потери от брака», 97 «Расходы будущих периодов», 40 «Выпуск продукции», 46 «Выполненные работы по незавершенным работам».

Калькулирование на любом предприятии  организуется в соответствии со следующими принципами:

1. Научно обоснованная классификация затрат на производство.
2. Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц.

Объектами учета затрат являются места  их возникновения, виды или группы однородных продуктов.

Местом возникновения затрат в  управленческом учете являются структурные  подразделения предприятия (рабочие места, цеха, участки и т.п.).

Под объектом калькулирования (носителем  затрат) понимают виды продукции предприятия, предназначенные для реализации.

Калькуляционная единица – это  единица измерения калькуляционного объекта.

3. Выбор метода распределения косвенных расходов.
4. Разграничение затрат по периодам.
5. Раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям.
6. Выбор метода учета затрат и калькулирования.

Общепринятой классификации методов  учета затрат и калькулирования  пока не существует.

Тем не менее их можно сгруппировать  по трем признакам: по объектам учета  затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперативности учета и  контроля за затратами.

По объектам учета затрат выделяются: попроцессный, попередельный и позаказный методы. С точки зрения полноты учитываемых издержек возможно калькулирование полной и неполной (усеченной) себестоимости.

В зависимости от оперативности  учета и контроля затрат различают  метод учета фактической себестоимости  и учет нормативных затрат.

 

 

1.3. Классификация расходов организации по обычным видам деятельности

 

 

В условиях перехода к рыночной экономике  себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной  деятельности предприятий. Исчисление этого показателя необходимо для: оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики; определения рентабельности производства и отдельных видов продукции; осуществления внутрипроизводственного хозрасчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции: определения оптовых цен на продукцию; исчисления национального дохода в масштабах страны; расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии, организационно-технических мероприятий; обоснования решений о производстве новых видов продукции и снятии с производства устаревших.

Управление себестоимостью продукции  предприятий – планомерный процесс  формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости  отдельных изделий, контроль за выполнением  заданий по снижению себестоимости  продукции, выявление резервов ее снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью. Все они функционируют в тесной взаимосвязи друг с другом.

Основные задачи бухгалтерского учета  затрат на производство и калькулирование  себестоимости продукции – учет объема, ассортимента и качества произведенной  продукции, выполненных работ и  оказанных услуг и контроль за выполнением плана по этим показателям: учет фактических затрат на производство продукции и контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуживанию производства и управлению; калькулирование себестоимости продукции и контроль за выполнением плана по себестоимости; выявление результатов деятельности структурных хозрасчетных подразделений предприятия по снижению себестоимости продукции; выявление резервов снижения себестоимости продукции.

В странах с развитой рыночной экономикой учет затрат на производство и калькуляцию себестоимости продукции выделены в управленческий учет, призванный дать информацию для управления себестоимостью продукции специалистам и администрации предприятия и его подразделений.

В отечественной практике затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции являются составной частью общей единой системы бухгалтерского учета.

Конкретный состав затрат, которые  могут быть отнесены на издержки производства и обращения, регулируются законодательно практически во всех странах. Это связано с особенностями налоговой системы и необходимостью различать затраты фирмы по источникам их возмещения (включаемые в себестоимость продукции и, следовательно, возмещаемые за счет цен на нее, возмещаемые из прибыли, остающейся в распоряжении фирмы после уплаты налогов и других обязательных платежей).

Состав расходов организации определен  ПБУ 10/99.

Все расходы организации в зависимости  от их характера, условий осуществления  и направления деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам  деятельности;

- прочие расходы, 

- чрезвычайные расходы.

Прочие расходы не учитываются  на счетах издержек производства и  обращения.

Их отражают на счетах 91 «Прочие  доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».

К расходам по обычным видам деятельности относятся расходы, связанные с  изготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием  услуг, а также приобретением  и продажей товаров.

Расходы по обычным видам деятельности складываются из:

а) расходов по приобретению материально-производственных запасов;

б) расходов по переработке материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг;

в) расходов по продаже продукции (работ, услуг) и товаров.

Расходы по обычным видам деятельности группируют по месту их возникновения, видам продукции и видам расходов.