Бухгалтерский учет доходов

Введение

1. Экономическая сущность и особенности учета доходов коммерческой организации

1.1. Экономическая сущность доходов организации: понятие и классификация

1.2. Порядок определения и признания доходов в бухгалтерском и налоговом учете

1.3. Сравнительная характеристика учетных аспектов доходов по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) и российским стандартам

2. Учет и контроль доходов в ООО (ОАО,ЗАО) "....."

2.1. Учет доходов

2.2. Внутрихозяйственный контроль доходов

2.3. Автоматизация учета доходов

3. Экономический анализ и бюджетирование доходов в ООО (ОАО,ЗАО) "....."

3.1. Организация экономического анализа

3.2. Анализ динамики, состава и структуры доходов

3.3. Перспективный анализ и бюджетирование доходов

Заключение

Список ипользованных источников

Введение

Актуальность темы определяется тем, что в условиях мирового финансового кризиса возрастает роль бухгалтерского учета доходов на предприятиях.

В условиях рыночных отношений центральным звеном экономического развития общества является деятельность предприятий. Именно на этом уровне производятся материальные блага, оказываются необходимые услуги.

В условиях рыночной экономики выживают только те предприятия, которые наиболее грамотно и компетентно определяют требования рынка, организуют продажу товаров, пользующихся спросом, обеспечивают высоким доходом квалифицированных работников.

Переход предприятий на рыночную концепцию развития изменил оценку их целевой функции, что отразилось на системе экономических показателей, характеризующих хозяйственный процесс. Прежде всего, это относится к показателю доходов предприятия.

Рыночные методы хозяйствования объективно привели к отказу от старой концепции обобщенного показателя доходов предприятия и позволили перейти к управлению коммерческим процессом на основе экономических регуляторов (цены, налоги и т.п.). Главной целью коммерческих предприятий в настоящее время является получение максимальной прибыли, а доходы выступают как важнейшее и необходимое условие, без которого не может быть достигнута эта цель.

Методологической основой разработки темы дипломной работы являются труды отечественных и зарубежных ученых, экономистов, основными из которых являются учебники, авторами которых являются Р.Л.Сабанин, В.Д.Новодворский, Е.Н. Галанина.

Цель исследования - анализ системы бухгалтерского учета и анализа доходов в коммерческих предприятиях и разработка направлений его совершенствования.

Объект исследования - деятельность коммерческого предприятия

Предмет исследования - система учета и анализа доходов коммерческих предприятий.

Задачами данной работы являются:

1. Исследование экономической сущности и особенности учета доходов коммерческой организации.

2. Анализ учета и контроля доходов на предприятии.

3. Экономический анализ и бюджетирование доходов на предприятии.

В работе использовались такие методы, как наблюдение, сравнительный анализ, прогнозирование.

Структурно работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы.

1. Экономическая сущность и особенности учета доходов коммерческой организации

1.1. Экономическая сущность доходов организации: понятие и классификация

В настоящее время нет точного общепринятого понятия «доход организации», в каждой сфере экономики данное определение понимается по-своему. Для того, чтобы определить сущность этого понятия необходимо рассмотреть различные точки зрения на данную экономическую категорию. Так, Бункина М.К. и Семенов А.М. в своей работе предлагают следующее определение дохода: «доход – синтетический показатель эффективности организации, отрасли, национального хозяйства в целом»[1]. Доходы являются источником существования коммерческой организации. Наиболее экономически обоснованным определением дохода организации, отражающим его сущность, является понятие, используемое для целей бухгалтерского учета. Рассматриваемое понятие приведено в документе второго уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета – Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999г №32н (с изменениями от 18.09.2006г).

Любая организация создается для увеличения капитала ее собственников, улучшения благосостояния, приумножения богатства. При этом, в зависимости от формы вложенного капитала, доход является различным, например, заработная плата, выплачиваемая работнику предприятия, так же средства, полученные от сдачи в аренду имущества, % по кредитам и т.д. При этом финансовый результат, отражаемый изменение собственного капитала за определенный период в результате производственно - финансовой деятельности, зависит от соотношения доходов и расходов фирмы[2].

Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направления деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности (выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг). Доходы от обычных видов деятельности отражают на счете 90 "Продажи";

б) прочие поступления (операционные доходы, прочие доходы).

Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (рис.1.1.1).

Рис. 1.1.1. Доходы от обычных видов деятельности

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам (абзац в редакции, введенной в действие начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 года приказом Минфина России от 18 сентября 2006 года N 116н)[3].

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Прочими доходами являются:

-поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

-поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

-поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

-прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

-поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

-проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке[4].

В организациях, предметом деятельности которых являются предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с указанными видами деятельности. Доходы, получаемые организацией от указанных видов деятельности, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.

К прочим доходам относятся:

-штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

-активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

-поступления в возмещение причиненных организации убытков;

-прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

-суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

-курсовые разницы;

-сумма дооценки активов;

- поступления, возникающие как последствие чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

Перечень операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов с экономической точки зрения совпадает с перечнем этих доходов в ПБУ 9/99 «Доходы организации».

По признаку принадлежности к отчетным периодам доходы подразделяются на:

-доходы данного отчетного периода;

-отложенные доходы (доходы будущих отчетных периодов).

К первой группе относятся доходы, обусловленные ведением хозяйственной деятельности в данном отчетном периоде и признаваемые в расчетах прибылей и убытков этого периода.

Отложенные доходы – полученные в данном отчетном периоде, но участвующие в формировании прибыли следующих отчетных периодов. Например, арендная плата, полученная вперед, выручка от реализации пассажирам месячных и квартальных проездных билетов и т.п.

1.2. Порядок определения и признания доходов в бухгалтерском и налоговом учете

С 1 января 2002 г. порядок уплаты налога на прибыль определяется нормами гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и в соответствии с требованиями налогового учета — системы обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных по установленному Кодексом порядку (ст. 313 НК РФ).

Учетная политика в части налогового учета включает два раздела: организационно-технический и методический.

В организационно-техническом разделе определяются вопросы организации налогового учета (указывается, какое подразделение ведет налоговый учет; лица, отвечающие за ведение учета; разрабатываются должностные инструкции для работников, ведущих налоговый учет, и т.д.). В данном разделе содержатся разработанные и утвержденные организацией формы аналитических регистров налогового учета и формы первичных документов, используемых для налогового учета, в частности, справок бухгалтерии.

В методологическом разделе учетной политики отражаются выбранные в соответствии с НК РФ варианты учета доходов и расходов организации. В данном разделе устанавливается порядок признания доходов (расходов): по методу начисления (ст. 271 и 272 НК РФ) или кассовому методу (ст. 273). Практика показывает, что большинство организаций будет использовать метод начисления.

Каждая организация на основе анализа хозяйственных операций предыдущих периодов и с учетом специфики деятельности должна разработать:

- учетную политику для целей налогообложения;

- формы первичных документов для налогового учета;

- формы аналитических регистров налогового учета.

В настоящее время дискуссионным является вопрос о том, как должны формироваться данные налогового учета — независимо от бухгалтерского учета или на основе показателей регистров бухгалтерского учета. По нашему мнению, информация для налогового учета должна формироваться на основе показателей бухгалтерского учета.

В данном параграфе нами будет рассмотрен порядок определения и признания доходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Порядок формирования в бухгалтерском учете выручки от реализации определен в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Согласно этому документу, доходами от обычных видов деятельности (далее - выручкой) являются поступления от продажи продукции, товаров, выполнения работ и оказания услуг. Помимо указанных поступлений, в составе доходов от обычных видов деятельности могут учитываться:

-арендная плата;

-лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности;

-поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций.

Включение этих доходов в состав выручки от продаж зависит от определения предмета деятельности хозяйствующего субъекта. Так, поступления, получение которых связано с арендными операциями, относятся к выручке, если предметом деятельности предприятия является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды. Лицензионные платежи учитываются в составе выручки тогда, когда предметом деятельности считается предоставление за плату прав на объекты интеллектуальной собственности. Определение предмета деятельности как участие в уставных капиталах других организаций обуславливает учет доходов от участия в составе выручки от продаж. В том случае, когда приведенные операции не являются предметом деятельности, все поступления по ним признаются прочими поступлениями, а именно - операционными доходами. Также в составе операционных доходов, независимо от определения предмета деятельности организации, показываются поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты)[5].

В отличие от бухгалтерского учета, где доходы подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие поступления, для целей налогообложения все доходы подразделяются на доходы от реализации и внереализационные доходы (статья 248 НК РФ).

Определение выручки дается в статье 249 НК РФ, согласно которой выручкой от реализации признаются не только поступления от продажи продукции, товаров, работ и услуг, но и доходы от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав. Исходя из этого в налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом МНС РФ от 07.12.01 NБГ-3-02/542, в Приложении 1 к Листу 2 предполагается развернутое отражение следующих составляющих доходов от реализации (рис. 1.2.1):

-выручки от реализации всего, в том числе:

-выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;

-выручки от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации права требования;

-выручки от реализации прочего имущества;

-выручки от реализации покупных товаров;

-выручки от реализации амортизируемого имущества;

-выручки от реализации права требования как реализации финансовых услуг;

-выручки от реализации права требования до наступления срока платежа;

-выручки от реализации права требования после наступления срока платежа;

-выручки от реализации товаров (работ, услуг) по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы.

Рис. 1.2.1. Доходы от реализации

Внереализационные доходы для целей налогообложения приведены в статье 250 НК РФ, в которой среди прочих в состав внереализационных доходов включены доходы от долевого участия в других организациях, доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности, то есть и те позиции, бухгалтерский учет которых может варьироваться в зависимости от определения предмета деятельности организации.

Таким образом, в случае признания доходов от участия в других организациях в качестве доходов от обычных видов деятельности, должен вестись их обособленный учет, позволяющий для целей налогообложения выделить их из состава выручки от реализации. Что же касается доходов от аренды, то учитывая отсутствие определения предмета деятельности и разный юридический статус Налогового кодекса и Методических рекомендаций, то можно предвидеть возникновение спорных ситуаций по порядку их классификации для целей налогообложения, которые будут решаться либо судебным порядком, либо путем внесения изменений в соответствующие нормативные документы[6].

Кроме различий в подразделении отдельных видов доходов на выручку от продаж и прочие поступления (доходы от реализации и внереализационные доходы) действующие нормативные документы по бухгалтерскому учету и налогообложению по разному подходят к определению операций, не являющихся доходами хозяйствующего субЪекта. Перечень поступлений, не признаваемых в бухгалтерском учете в качестве доходов установлен в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету 'Доходы организации' (ПБУ 9/99). Позиция Налогового кодекса во многом близка к ПБУ 9/99, однако такие поступления для целей налогообложения подразделяются на две группы:

-во-первых, это суммы, не являющиеся доходами;

-во-вторых, это доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.

Соотношение норм бухгалтерского и налогового законодательства в части поступлений, не признаваемых в качестве доходов, представлено в таблице 1.2.1.

Таблица 1.2.1

Соотношение отдельных видов поступлений, не признаваемых в качестве доходов, для целей бухгалтерского учета и налогообложения

Следует отметить, что признание Кодексом части перечисленных поступлений в качестве доходов, не учитываемых для целей налогообложения, не влияет на традиционный порядок отражения указанных операций на счетах бухгалтерского учета, а носит скорее формально-справочный характер, так как при составлении расчета налоговой базы по налогу на прибыль подобные доходы в нем не учитываются.

Особо следует отметить порядок учета поступлений в виде предварительной оплаты или авансов под предстоящие поставки продукции, товаров, работ и услуг. В соответствии с ПБУ 9/99 эти поступления не признаются доходами для целей бухгалтерского учета, однако для целей налогообложения такие поступления включаются в состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, только в том случае, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления. Если же хозяйствующий субъект имеет право на применение кассового метода учета доходов и расходов для целей налогообложения, когда датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках, в кассу предприятия или же поступление в счет выручки иных активов, то подобные суммы включаются в состав доходов от реализации отчетного периода[7].

В настоящее время механизм взимания указанных налогов регулируется самостоятельными главами Налогового кодекса. При этом, если по налогу на прибыль существуют жесткие ограничения по применению кассового метода, то 21 глава Налогового кодекса, определяющая порядок расчета и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, допускает самостоятельный выбор хозяйствующими субъектами момента начисления НДС.

Одновременно, следует иметь ввиду, что и при соблюдении допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и использовании метода начисления для учета доходов, сохраняются различия в бухгалтерском и налоговом подходах.

Так, в общем случае отражение доходов от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете исходит из требований Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), предусматривающего целый ряд условий, соблюдение которых необходимо для признания выручки:

-во-первых, организация должна иметь право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора, или подтвержденной иным соответствующим образом;

-во-вторых, сумма выручки может быть определена;

-в-третьих, должна быть уверенность в увеличении экономических выгод в результате произведенной операции - организация получила активы в оплату или отсутствует неопределенность в отношении получения активов;

-в-четвертых, право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) должно перейти к покупателю, услуга должна быть оказана, а работа принята заказчиком;

-в-пятых, расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность.

Для целей исчисления налога на прибыль порядок признания доходов при методе начисления определен статьей 271 НК РФ. Согласно этой статье, для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса, датой получения дохода признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав), при этом днем отгрузки считается момент реализации, определяемый в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг и (или) имущественных прав) в их оплату. Комментируя статью 271 НК РФ Методические рекомендации уточняют, что днем реализации товаров является день перехода права собственности, определяемый в соответствии с гражданским законодательством, при этом день реализации работ соответствует дате документа, подтверждающего передачу результатов выполненных работ.

Таким образом, в признании выручки для целей бухгалтерского учета и расчета налога на прибыль организаций может иметь место временной разрыв, когда право собственности на реализованную продукцию уже перешло, и предприятие обязано включить такие доходы в состав налоговой базы, однако еще не выполнены какие-либо дополнительные условия признания выручки по ПБУ 9/99 и она не может быть включена в состав доходов от обычных видов деятельности.

Еще одним аспектом, связанным с моментом признания доходов от реализации, является порядок учета суммовых разниц. Для целей бухгалтерского учета, согласно ПБУ 9/99, величина поступлений определяется с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически поступившего в качестве выручки актива, выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете.

В Налоговом кодексе суммовые разницы определены в пункте 7 статьи 271 НК РФ, где под ними понимается разница, возникающая у налогоплательщика, когда сумма возникших обязательств в рублях, исчисленная по установленному законодательством Российской Федерации или соглашением сторон курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в российских рубля. При этом суммовые разницы, рассчитанные в соответствии с пунктом 7 статьи 271, налогоплательщики учитывают при определении внереализационного дохода, а не в составе выручки от реализации. То есть, если налогоплательщик использует метод начисления, выручка от реализации, пересчитывается в рубли на момент перехода права собственности и ее величина впоследствии не изменяется, а производимые корректировки включаются в состав внереализационных доходов или расходов (в зависимости от вида корректировки) (статья 316 НК РФ).