Изучение бухгалтерского учета и проведение аудита основных производственных фондов

Введение

В условиях самостоятельности и  самофинансировании хозяйствующих  субъектов, каждое предприятие должно обеспечить себя основными средствами производства необходимыми для осуществления  процесса производства. Обеспеченность сельскохозяйственных предприятий основными средствами производства и эффективность их использования являются важными факторами, от которых зависят результаты хозяйственной деятельности, в частности качество, полнота и своевременность выполнения сельскохозяйственных работ, себестоимость продукции, а следовательно, и в конечном счете финансовое положение предприятия.

Большую роль в обеспечении сохранности  основных средств играет  бухгалтерский  учет, который обеспечивает своевременное  получение данных о наличии  основных средств, их полное и своевременное оприходование, контроль за сохранностью основных средств.

С развитием рыночных отношений  в учете основных средств произошли  существенные изменения. Эти изменения  коснулись: состава и структуры  основных средств; амортизация их стоимости; переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов.

Поэтому вопросы учета и аудита  основных производственных фондов на предприятии весьма актуальны.

Целью данной дипломной работы является изучение бухгалтерского учета и проведение аудита основных   производственных фондов.

Для достижения намеченной цели в  работе поставлены и решены следующие  задачи:

- Рассмотреть основные законодательные и нормативные документы регулирующие учет и аудит основных средств;

- Охарактеризовать сущность основных  средств;

- Провести анализ основных показателей деятельности предприятия;

- Изучение организации  первичного, синтетического и аналитического учета основных средств;

- Составить план и программу аудиторской проверки основных средств;

- Отразить результаты аудиторской  проверки;

Объектом исследования данной дипломной  работы является ОАО «ЗСХ» Абатского района Тюменской области.

Аналитическая обработка экономической  информации осуществлялась с помощью способа сравнения, с использованием абсолютных, относительных и средних величин, табличного способа.

Аудиторская проверка основных средств  проводилась нами выборочным методом

Для написания дипломной работы  были  использованы нормативная и периодическая литература, годовые отчеты, главные книги, данные аналитического и синтетического учета, первичные документы и учетная политика предприятия.

1. Теоретическое обоснование учета и аудита основных средств.

1. Нормативно-правовое регулирование учета и аудита основных средств.

Основным документом, регулирующим учет основных средств, является Налоговый кодекс РФ. В статье 256 дается определение амортизируемого  имущества, в статье 257 НК РФ раскрываются  порядок определения стоимости амортизируемого имущества, в статье 258 определяются особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп, в статье 259 – методы и порядок расчета сумм амортизации, в статье 260 – расходы на ремонт основных средств.

Частью четвертой Гражданского кодекс РФ определены права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации .

Следующими документами, регулирующими учет основных средств, являются Федеральный закон "О  бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ и Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 1994г. № 170н. Эти документы раскрывают основные требования к ведению бухгалтерского учета, определяют правила оформления бухгалтерской документации: учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в валюте РФ – рублях; документы оформляются на русском языке; все документы, связанные с денежными средствами, должны быть обязательно подписаны руководителем и главным бухгалтером.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и Инструкция по его  применению предусматривают для  учета основных средств  использование  счетов 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств». В инструкции приведен порядок использования данных счетов, т.е. раскрывается информация о корреспондентских счетах, отражаемых по дебету и по кредиту счетов .

Федеральный закон  «Об  аудиторской деятельности» от 29.12.2008 г. № 307-ФЗ определяет понятие, цели, задачи аудиторской деятельности.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ-6/01), утвержденное Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. №26н определяет срок полезного  использования, имущество, относимое  к основным средствам, определяет оценку основных средств, порядок начисления амортизации основных средств, порядок учета поступления, выбытия, ремонта основных средств .

Положения (стандарты) аудиторской  деятельности определяют порядок расчета  уровня существенности, определения аудиторского риска, содержание и виды аудиторского заключения и многое другое.

Постановление государственного комитета РФ по статистике «Об утверждении  унифицированных форм первичной  учетной документации по учету основных средств» от 21 января 2003г. №7 раскрывает формы и порядок заполнения всех форм по учету основных средств .

Постановление правительства  РФ №1 от 01.01.2001 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные  группы» определяет основные амортизационные  группы и их состав .

"Общероссийский классификатор  основных фондов" ОК 013-94 (утв. Постановлением  Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359) (дата  введения 01.01.1996) (ред. от 14.04.1998) определяет  классификацию основных средств  [10].

Методические  указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.10.2003г №91н (в редакции от 27.11.2006.) определяют порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.

Методические  указания по инвентаризации имущества  и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995г. №49 определяют порядок инвентаризации имущества.

2. Основные средства – как объект бухгалтерского учета 

и область  аудита

Основные средства — это внеоборотные активы, отвечающие определенным критериям и обладающие материально-вещественной структурой.

В этом определении присутствуют следующие ключевые понятия: основные средства; внеоборотные активы; определенные критерии; материально-вещественная структура.

Основные средства — это словосочетание подчеркивает тот факт, что именно это имущество определяет материально-техническую базу и производственный потенциал предприятия. Вместе с тем основные средства — это чисто отечественная характеристика, которая отсутствует в учете большинства стран. Как правило, большинство зарубежных бухгалтеров используют более конкретные понятия — оборудование, здания и т. д.

С юридической точки  зрения основными средствами следует  признать то, что считается таковыми согласно нормативным документам, и то, за что устанавливается материальная ответственность работников организации.

С экономической точки  зрения возможны две трактовки.

Согласно первой основные средства рассматриваются как вложенный  капитал, и, следовательно, все основные средства должны учитываться по себестоимости и их можно уподобить расходам будущих периодов (динамический баланс).

       Согласно  второй трактовке основные средства  понимаются как ресурс, находящийся  в предприятии.

Критерии выделения основных средств из множества внеоборотных активов установлены ПБУ 6/01 «Учет основных средств», согласно которому активы принимаются к учету в качестве основных средств при единовременном соблюдении следующих условий:

а) использование в  производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; 

б) использование в  течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Под словами «полезное  использование» следует понимать согласно п. 4 ПБУ 6/01 возможность приносить  доход. Если объект приносит доход более  одного года, он относится к основным средствам, если меньше, то к материалам. Если организация относит объект к основным средствам, то она сама определяет срок полезного использования исходя из следующих факторов:

1. Ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью;
2. Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
3. Планируемого объема производства продукции или работ в результате практического применения этого объекта;
4. Ограничений, вытекающих из нормативно-правовых актов.

Согласно ПБУ 6/01 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты. В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель; капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования.

Нормы ПБУ 6/01 не применяются в отношении:

- машин, оборудования и иных  аналогичных предметов, числящихся  как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары – на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;

- предметов, сданных  в монтаж или подлежащих монтажу,  находящихся в пути;

- капитальных и финансовых  вложений;

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Классификация основных средств приведена в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОК 013-94), утвержденном постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 1994г. №359 (в редакции изменений 1/98 от 14.04.1998г.). Каждому виду основных средств поставлен в соответствие 7-значный код внутри следующих подразделов: (11) Здания (кроме жилых), (12) Сооружения, (13) Жилища, (14) Машины и оборудование, (15) Средства транспортные, (16) Инвентарь производственный и хозяйственный, (17) Скот рабочий, продуктивный и племенной, (18) Насаждения многолетние, (19) Материальные основные фонды, не включенные в другие группировки.

Кроме того, основные средства классифицируются по степени их фактического использования (находящиеся в эксплуатации, в  запасе (резерве), в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации, на консервации) и по правам организации на данные основные средства (принадлежащие организации на праве собственности, находящиеся в организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении, либо полученные организацией в аренду).

Для отражения в бухгалтерском  учете основные средства должны иметь  определенную денежную оценку. Основные средства оценивают по первоначальной, восстановительной (рыночной) и остаточной стоимости.

 Первоначальная стоимость представляет собой величину в денежном выражении, которая зависит от источника поступления денежных средств.

Первоначальная стоимость  основных средств, полученных безвозмездно, определяется по рыночной стоимости на дату его оприходования.

      С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях, и перестает отражать реальный уровень общественных затрат и утрачивает сопоставимость. Для устранения этого отклонения производят переоценку основных средств и определяют восстановительную стоимость. Следовательно, восстановительная стоимость — это стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях (при современных ценах, современной технике и др.).

       Остаточная  стоимость основных средств определяется  как разность между стоимостью   и суммой начисленной амортизации.  По остаточной стоимости (первоначальной или восстановительной) основные средства показываются в балансе. Первоначальная, восстановительная и остаточная стоимости используются для анализа динамики, состояния и использования основных средств на предприятии.

В своей статье Скворцов О.В. отметил, что изменен порядок  проведения ежегодной переоценки, учета  стоимости работ по улучшению имущества и выбытия объектов.

Как и прежде, проводить  переоценку основных средств организация  может не чаще одного раза в год. В ПБУ 6/01 исключена конкретизация  способов проведения переоценки.

Раньше текущую (восстановительную) стоимость можно было сформировать либо путем индексации, либо путем прямого пересчета по документально подтвержденным ценам.

Внесенное изменение  вполне логично. Дело в том, что индексы  переоценки основных фондов до сих пор не установлены. В результате у организаций оставался единственно возможный вариант переоценки объектов – прямой пересчет по документально подтвержденным рыночным ценам.

Батрульян Ю. в своей  статье отмечает,  что в ПБУ 6\01 способ переоценки не регламентирован. А вот Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств рекомендуют индексный метод или метод прямого пересчета.

Переоценка должна проводиться  на начало отчетного года, поэтому  ее результаты должны быть отражены в  бухгалтерской отчетности за 1 квартал.

В соответствии  с ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается по средством амортизацию По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры, кроме тех, которые сдаются в аренду), земельных участков, объектов природопользования стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется.

  Согласно статье 256 Налогового  кодекса РФ амортизируемым имуществом  признается имущество, результаты  интеллектуальной деятельности  и иные объекты интеллектуальной  собственности, которые находятся  у налогоплательщика на праве  собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

   Согласно статье 258 Налогового  кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

 Амортизируемые основные средства  объединяются в следующие амортизационные  группы:

Таблица 1.1.

Амортизационные группы

 Согласно статье 258 Налогового  кодекса РФ для тех видов  основных средств, которые не  указаны в амортизационных группах,  срок полезного использования  устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

 Классификацию основных средств,  включаемых  в амортизационные  группы, были внесены некоторые  изменения на основании Постановления  Правительства РФ от 18 ноября 2006 года № 697  «О внесении изменений в  Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы»

В частности, ко второй амортизационной  группе (имущество со сроком полезного  использования от 2-х до 3-х лет) теперь отнесена электронно- вычислительная техника: персональные компьютеры, принтеры, серверы, сетевое оборудование, модемы. Ранее электронно-вычислительная техника относилась к третьей группе.

К третьей амортизационной группе отнесены автобусы особо малые и  малые длиной до 7,5 м включительно (ранее относились к четвертой группе), а также бытовые приборы, ранее включаемые в  пятую группу. Автобусы средние и большие длиной до 12 м включительно вместо пятой амортизационной группы будут входить в четвертую.

В пятую амортизационную группу будут включаться металлообрабатывающие и металлорежущие станки, металлообрабатывающие кузнечно-прессовые станки и машины, станки строгальные, фрезерные, шипорезные, шлифовальные, деревообрабатывающие оборудование. К пятой группе также будут относиться любые грузовые автомобили грузоподъемностью белее 5 тонн (ранее от 5 до 15 тонн), прицепы и полуприцепы.

Годовая сумма амортизационных  отчислений определяется:

 при линейном способе  - исходя из первоначальной стоимости  или (текущей (восстановительной)  стоимости (в случае проведения  переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

 при способе уменьшаемого  остатка - исходя из остаточной  стоимости объекта основных средств  на начало отчетного года и  нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;

 при способе списания  стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования  - исходя из первоначальной стоимости  или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

 В течение отчетного  года амортизационные отчисления  по объектам основных средств  начисляются ежемесячно независимо  от применяемого способа начисления  в размере 1/12 годовой суммы.

 По основным средствам,  используемым в организациях  с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

 При способе списания  стоимости пропорционально объему  продукции (работ) начисление  амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

  Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

 Определение срока  полезного использования объекта  основных средств производится  исходя из:

 ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

 ожидаемого физического  износа, зависящего от режима  эксплуатации (количества смен), естественных  условий и влияния агрессивной  среды, системы проведения ремонта;

 нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

 В случаях улучшения  (повышения) первоначально принятых  нормативных показателей функционирования  объекта основных средств в  результате проведенной реконструкции  или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

      Кокурин А.А. в своей статье отмечает, что при определении амортизационных отчислений имеется множество несоответствий между бухгалтерским и налоговым учетом, которые могут быть подразделены на несколько групп: состав основных средств, состав амортизируемых основных средств, исключение из состава амортизируемых основных средств в связи с наступлением определенных условий. Первоочередной задачей бухгалтера при расчете амортизационных отчислений по основным средствам является определение состава основных средств в соответствии с нормами налогового и бухгалтерского учета, так как к отдельным активам применяются различные подходы (Таблица 1.2).

Таблица 1.2.

Состав основных средств, по которым начисляется амортизация.

Кроме вышеперечисленных отличий  существуют также особенности в формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества.

В НК РФ не установлен порядок оценки основных средств, полученных по иным договорам, отличным от приобретения, от договоров купли-продажи, мены и  т.д., за исключением договора дарения. Основные средства полученные по договорам дарения в налоговом и бухгалтерском учете, принимаются в соответствии с нормами НКРФ и ПБУ 6/01 к учету по рыночным ценам.

Данные несоответствия приводят к отклонениям в оценки конечного финансового результата – прибыли. Происходит уменьшение прибыли для целей налогообложения по сравнению с бухгалтерским учетом в начальный момент постановки на учет основных средств. В связи с этим организациям приходиться рассчитывать сумму амортизационных отчислений дважды – для целей бухгалтерского и налогового учета, что, естественно, увеличивает трудозатраты и повышает вероятность возникновения ошибок в ходе осуществления данного процесса.

 В соответствии с ПБУ 6/01, единицей бухгалтерского учета основных средств является “инвентарный объект”, все части которого, удовлетворяющие определению основного средства, должны иметь единый срок полезного использования.

Все хозяйственные операции с основными  средствами оформляются с применением  унифицированных форм первичной  учетной документации, утвержденных Госкомстатом РФ, а в случае отсутствия необходимой формы среди форм, утвержденных ГКС, - с применением форм, разработанных в организации и имеющих установленные в Законе “О бухгалтерском учете” обязательные реквизиты (наименование документа, дату его составления, наименование составившей документ организации, содержание хозяйственной операции, измерители операции в денежном и натуральном выражении, наименования должностей лиц, ответственных за совершение операции и правильность ее оформления и личные подписи этих лиц)

В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности как минимум следующая информация:

 - о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

 - о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);

- о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

- об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

- об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;