Развитие налогового законодательства в современных условиях

74

ВВЕДЕНИЕ………………………………………………………………………..3

Глава 1. Сущность и значение налогового законодательства

в России……………………………………………………………………………5
1.1. Понятие и содержание налогового права и налогового

законодательства …………………………………………………………….…...5
1.2. Развитие налогового законодательства в

дореволюционной России……………………………………………………….19

Глава 2. Формирование современной системы законодательной

базы налогообложения в России……………………………………………..…29
2.1. Предпосылки принятия Налогового Кодекса в РФ………………………29
2.2. Налоговый Кодекс в системе источников налогового права России…....46

Глава 3. Проблемы налогообложения в Российской  Федерации

и пути их решения……………………………..………………………..……...60

ЗАКЛЮЧЕНИЕ …………………………………………………………………68

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ………………………………………..……………..72

Введение

Налоговые отношения как самостоятельный объект уже в начале XIX века становятся предметом теоретических исследований зарубежных и русских ученых.

Для того чтобы правильно оценить процесс формирования налоговой системы государства в процессе развития правовых основ его деятельности, необходимо с учетом требований современной историко-правовой науки изучить историю становления законодательной базы налоговой системы России, опыт ее реформирования, ее место и роль в процессах, определивших характер эволюции Российского государства.

Одной из главных целей любого государства является обеспечение безопасности. По существу это главный постулат, который лежит в основе правового регулирования любой сферы общественных отношений. В условиях глобального финансового кризиса налогово-правовые меры приобретают особое значение.

Наряду с известными проблемами налогового регулирования в условиях глобальной экономики возникла необходимость выработки адекватного регулирования в условиях возможного глобального слома мировой финансовой системы и динамичного изменения в налоговых системах всех уровней (национальных, региональных, местных) и связанных с ними правовых институтов. Это в значительной степени актуализует вопросы, связанные с проблемой выработки современных направлений государственно-правовой политики, в том числе и в области законодательного регулирования системы налогообложения.

Теоретическое освещение проблем налоговой системы России нашло отражение в научных трудах многих ученых. Среди них: Пансков В.Г. «Налоги и налогообложение» (М.-2004г.), Поляк Г.Б. «Налоги и налогообложение» (М.-2006г.). Кузьменко «Налоги и налогообложение» (М.2008г.), Камин В. А., Абрамов М.Д.  «Еще о путях совершенствования налоговой системы» (Налоги и налогообложение.-2008.-№10) и др. На трудах этих ученых и построена данная дипломная работа, целью которой является выявление сущности и значения налогового законодательства в России.

Цель представлена рядом задач:

1.      Дать понятие налоговому праву и налоговому законодательству.

2.      Рассмотреть этапы развития налогового законодательства в России.

3.      Определить роль Налогового кодекса в системе источников налогового права России.

4.      Выявить проблемы налогообложения в РФ и пути их решения.

         Структура дипломной работы состоит из введения, актуализирующего

проблему; трех глав, раскрывающих сущность и значение налогового законодательства, а также выявляющих проблемы налогообложения и пути их решения; заключения, проводящего краткие итоги работы и библиографии, состоящей из списка использованной нами литературы.

Глава 1. Сущность и значение налогового законодательства в России
1.1. Понятие и содержание налогового права и налогового законодательства.

Приступая к исследованию проблемы налогового законодательства, следует, прежде всего, обратить внимание на его теоретические аспекты. Налоговая практика тесно связана с теоретическими оценками ее реализации, так как трудно себе представить практику без теории и теорию без практики. Для изучения вопросов становления и развития налогового законодательства представляется важным определиться в понятиях налогового права и налогового законодательства, а также дать определение понятия налога.

В специальной юридической литературе имеются различные подходы к определению налога. Так, например, Ф.Аквинский (1225-1274 г.г.) определил налоги как «дозволенную форму грабежа». Шарль Монтескье же с полным основанием полагал, «что ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той части, которую оставляют им».[1]

Из взглядов Фомы Аквинского можно сделать вывод, что он относился к налогам столь негативно по той причине, что государство регулировало и регулирует эту сферу жизнедеятельности административно- командными методами, самостоятельно определяя, какой налог, в каком размере и в какие сроки необходимо выплачивать, а кроме того, в случае неуплаты оставляет за собой право силового принуждения. В противоположность Фоме Аквинскому, считавшему налоги признаком неволи, один из основоположников теории налогообложения Адам Смит, говорил о том, что налоги для того, кто их выплачивает, есть признак не рабства, а свободы.

Современные авторы также разнятся в определениях понятия «налог», и, видимо, проблема заключается в том, что налог есть категория комплексная, имеющая как экономическое, так и юридическое значение. Несмотря на различия позиций, большинство авторов, однако, выделяют следующие его составляющие:

- обязательность и принудительность налога;

- адресность налога (внесение в бюджет или в соответствующий внебюджетный фонд)»

-  законность его установления.

Кроме того, поскольку налог может выступать как экономическая категория и как правовая, единственным критерием отделения налога, в экономическом смысле и, особенно в правовом, от других платежей, на наш взгляд, является налоговое законодательство (так называемый признак нормативно-правового регулирования).

Таким образом, сравнивая у различных авторов понятие налога, можно определить налог как обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или в указанный законодательством внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками (юридическими и физическими лицами) в порядке и на условиях, регламентируемых налоговым законодательством. Легальное определение налога, данное в п. 1 ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации, содержит в себе также цель взимания налога — финансовое обеспечение деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Налог, в том смысле, в котором он был рассмотрен выше, включает в себя понятие сбора. Сбор — это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Хотя сбор, в отличие от налога, есть возмездный платеж, но и он используется государством для формирования собственных доходов, а следовательно, имеет ту же правовую природу, что и налог. Также относится к этой категории и государственная пошлина, которая является платой за оказание плательщику каких-либо услуг. В связи с этим, мы согласны с мнением Петровой Г.В. о том, что здесь необходима соразмерность между стоимостью такой услуги и платой за нее.[2]

Рассматривая налог более детально, можно выделить следующие его признаки:

- законность установления и введения;

- обязательность налоговых платежей и возможность принуждения со стороны государства за нарушение налоговых норм;

- безвозмездность;

- отчуждение собственности при уплате;

- абстрактность налоговых платежей;

- внесение платежей в бюджет или во внебюджетный фонд;                                      - обезличивание платежей при поступлении в бюджет или во

внебюджетный фонд.

Все вышеуказанные теоретические положения приобретают важное значение для точного и единообразного применения норм законодательства и необходимы для рассмотрения двух понятий: налоговое законодательство и налоговое право. Оба этих понятия входят в налоговую систему государства наряду с такими элементами, как налоговые органы, налоговые представители и налоговая полиция.

Термин «налоговое право» может быть рассмотрен и истолкован с различным содержанием:

- налоговое право как учебная дисциплина;

- налоговое право как общественная наука (система категорий, суждений и выводов о налогово-правовых отношениях);

- налоговое право как часть института отрасли финансового права —

«государственные доходы».

С учетом темы данной работы нас, естественно, интересует третья категория.

Некоторые авторы выделяют налоговое право в самостоятельную подотрасль финансового права, основываясь на обособленности предмета и метода правового регулирования. Однако, на наш взгляд, это не соответствует действительности, поскольку в качестве предмета правового регулирования можно обособить как общественные отношения, регулируемые отраслью права, так ее частью. Методы регулирования везде, в свою очередь, едины, это: императивный, диспозитивный и рекомендательный. И разница использования указанных методов в различных отраслях права (а не внутри одной отрасли) заключается в их сочетании в различных пропорциях.[3]

Например, по мнению Г.В. Петровой, налоговое право представляет собой отрасль правовой системы Российской Федерации, которая регулирует общественные отношения в сфере налогообложения, то есть отношения, возникающие в связи с осуществлением сбора налогов и иных общественных обязательных платежей, организацией и функционированием системы органов налогового регулирования и налогового контроля на всех уровнях государственной власти и местного самоуправления. Мы согласны с мнением вышеуказанного автора относительно круга общественных отношений, регулируемых налоговым правом. Однако, высказанное утверждение, относительно того, что налоговое право является отраслью правовой системы России представляется нам неверным. Налоговое право не может являться отраслью российского права, поскольку предмет его регулирования входит в подотрасль финансового права «Государственные доходы». Нецелесообразно выделять налоговое право в подотрасль финансового права, а тем более в отдельную отрасль российского права, поскольку для этого нет достаточных оснований — специфичности предмета и метода правового регулирования, так как специфичность здесь — это полная обособленность и новизна общественных отношений.

Не совсем правильной, как нам представляется, являются также точки зрения В. Гуреева, определяющего налоговое право как один из важнейших институтов финансового права и Е. Покачаловой, придерживающейся того же мнения.[4]

Более верной, на наш взгляд, представляется позиция С.А. Кудреватых, который определяет налоговое право как систему финансово-правовых норм, регулирующих общественные отношения по установлению, введению и взиманию налога путем императивного метода воздействия на соответствующих субъектов.

И, наконец, наиболее предпочтительными среди российских авторов являются позиции Л. Вороновой и Н. Химичевой, которые, рассматривая налоговое право в качестве финансово-правого института, включают его в раздел финансового права, посвященный регулированию государственных доходов.

Подводя итог сказанному, налоговое право можно определить как совокупность, систему финансово-правовых норм, составляющих часть института отрасли финансового права «государственные доходы» и регулирующих общественные отношения по налогообложению.

Переходя к определению понятия налогового законодательства, необходимо отметить, что большинство авторов не рассматривают детально содержание этого термина. Чаще всего ими дается лишь его общее определение, такое, например, как «система законов и иных нормативных актов, регулирующих налоговую сферу государства». Это заставляет обратиться к дословному толкованию рассматриваемого понятия, которое, может быть раскрыто путем проведения морфемного анализа. Исходя из результатов такого анализа, данное слово можно разбить на два составляющих: «закон» и «дать». Таким образом, данный термин в узком смысле слова означает совокупность законов, а в широком — источник нормы, правила поведения.[5]

Представляется, что законодательство, как совокупность источников права, включает в себя не только законы федерального уровня, но и законы субъектов федерации, а также иные подзаконные акты, с помощью которых осуществляется правовое регулирование определенной сферы общественных отношений. «Принятие подзаконных актов - уже вторичный процесс, здесь, в основном, в форме конкретизации реализуется право, выраженное в законах. Хотя, конечно же, жизнь дает нам примеры того, как в подзаконных актах формулируются исходные, первичные нормы права, не имеющие своей основы в законах». И хотя закон все же первичен, подзаконные акты нередко несут большую нагрузку, в связи с чем думается, что понятие законодательства может включать в себя, наряду с законами. также и подзаконные нормативные акты, которые являются их необходимым продолжением и служат источником прав и обязанностей участников правоотношений.[6]

Таким образом, налоговое законодательство можно определить как совокупность, систему законных и подзаконных актов, регулирующих общественные отношения в сфере взимания государством обязательных платежей в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд.

Основываясь на сказанном, понятие налогового законодательства можно рассматривать:

- как форму выражения норм налогового права;

- как источник налогового права.

И то и другое указывает на несомненную связь налогового права и налогового законодательства.

Налоговое законодательство нельзя считать отдельной отраслью российского законодательства. В соответствии с общероссийским классификатором законодательства, налоговое законодательство является подотраслью финансового законодательства, поскольку законодательство о финансах и кредите имеет классификацию 090.000.000, а законодательство о федеральных налогах и сборах, налогах и сборах субъектов Федерации и местных налогах и сборах имеют, соответственно, номера 090.030.010, 090.030.020 и 090.030.030. Основным, и, пожалуй, единственным отличием налогового права (как части института финансового права) и налогового законодательства (как отрасли финансового законодательства) являются формы их выражения. Налоговое право выражается через норму, правило поведения, закрепленное и гарантированное государством. Налоговое законодательство, в свою очередь, выражается через различные источники. Основным источником налогового законодательства, как собственно и любого другого, являются законы и подзаконные нормативные акты, которые содержат нормы, регулирующие общественные отношения в налоговой сфере жизни общества.

Поэтому можно утверждать, что налоговое законодательство составляет совокупность вышеназванных нормативно-правовых актов, расположенных в определенной системе, иначе говоря «систему российского законодательства составляет взаимосвязанная совокупность нормативных актов различного уровня, содержащих налоговые нормы».

Соответственно этому, все нормативно-правовые акты, входящие в систему налогового законодательства, можно в соответствии со стандартной классификацией разделить на следующие:

1. законы общего и специального характера;

2. подзаконные нормативно-правовые акты, содержащие нормы, регулирующие налоговые отношения.

Учитывая традиционное понимание закона в современной теории права, налоговый закон можно определить как обладающий высшей юридической силой по отношению к другим актам (за исключением Конституции) нормативный акт, принятый в специальном порядке Федеральным Собранием Российской Федерации и выражающий государственную волю по наиболее важным моментам в налоговой сфере общественной жизни.

Нормы, так или иначе регулирующие общественные отношения, могут содержаться не только в специальных налоговых законах, но и в других, не являющихся таковыми, законах, содержащих нормы финансового права. Так, например, в ст. 54 Федерального закона от 26 февраля 1997 г. «О Федеральном бюджете на 1997 год» было указано, что впредь, до внесения соответствующих изменений в Закон «О дорожных фондах в Российской Федерации» устанавливаются новые ставки налога на пользователей автомобильных дорог и некоторые другие элементы этих платежей. И хотя вопросы взимания налогов вообще и налогов в дорожные фонды, в частности, бюджетным правом не регулируются, данная норма в 1997 году действовала. Бюджет Российской Федерации на 1999 год таких норм не содержит. Общий налоговый принцип нынешнего бюджета — снижение налоговой нагрузки и повышение собираемости налогов.

Необходимо отметить, что предпринятая в 1991 году при введении новой налоговой системы попытка создать совокупность законов о налогах прямого действия, исключающих возможность регулирования этого вопроса подзаконными актами, не удалась. И лишь только в июле 1998 г. появилась первая часть Налогового кодекса России.

Если исходить из содержания термина «налоговое законодательство» существующего в большинстве зарубежных стран, то следовало бы данным термином охватывать только федеральные законы, законы законодательных органов субъектов федерации и соответствующие акты органов местного самоуправления. В России дело обстоит иначе, так как нередко подзаконные нормативные акты, наряду с законами, имеют большое значение в правовом регулировании вопросов налогообложения и должны включаться в систему налогового законодательства.

Подзаконные правовые акты в налоговой сфере можно определить как акт правотворчества, исходящий от компетентного государственного органа, изданный на основе и во исполнение закона и содержащий нормы налогового права.

Систему налогового законодательства, в силу специфики регулируемого объекта, можно рассматривать по властно-территориальному признаку.

На основе этого признака можно различать: федеральные законы и нормативные акты федеральных органов исполнительной власти; законы и другие нормативные акты органов власти субъектов федерации; акты органов местного самоуправления.

Основным же критерием для классификации источников налогового законодательства является юридическая сила нормативно-правовых актов.

Высшим нормативным актом, выступающим базой для развития всех отраслей финансового законодательства и законодательства вообще является Конституция Российской Федерации, как закон, имеющий высшую юридическую силу в правовом государстве. Действующая Конституция России устанавливает, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57). Другими словами, данная норма Конституции подчеркивает законность установления налоговых платежей и их всеобщность. Сюда же можно отнести и основные законы субъектов Федерации и местного самоуправления. Например, «Устав (Основной Закон) Томской области», который в соответствии с пунктом 2 статьи 64 определяет право Государственной Думы Томской области устанавливать областные налоги, сборы и пошлины, не нарушающие федеральное законодательство. В Уставе г. Томска также закреплены полномочия Администрации, Мэра и Городской Думы по установлению, введению и взиманию местных налогов и сборов.

Следующую ступень в системе налогового законодательства занимают налоговые законы, определение которых уже давалось выше. Законы, регулирующие общественные отношения по налогообложению, можно условно подразделить на законы общего и специального действия. В качестве примера закона общего действия следует привести Налоговый кодекс Российской Федерации, принятый 31 июля 1998 г., который заменил действовавший ранее закон «Об основах налоговой системы Российской Федерации» и другие общие законы. Законы о подоходном налоге с физических лиц, о налоге на добавленную стоимость относятся соответственно к специальным законам.

Нормативные акты высшего законодательного органа России занимают следующую ступень в иерархии системы налогового законодательства. Сюда относятся такие акты, как постановления о введение в действие налоговых законов, постановления, содержащие самостоятельные налоговые нормы, например, постановление Верховного Совета Российской Федерации от 10 июля 1992 г. «О некоторых вопросах налогового законодательства Российской Федерации», которым установлен приоритет налогового закона над неналоговым, и, наконец, постановления, содержащие разъяснения по порядку применения налоговых норм.

Следующей ступенью в системе налогового законодательства являются нормативные акты Президента России. Данные акты могут вносить существенную корректировку в налоговое законодательство государства.

Полномочия Президента в сфере нормотворчества до сих пор четко не определены, и поэтому здесь необходимо руководствоваться п. 3 ст. 75 Конституции Российской Федерации, где указано, что система федеральных налогов и общие принципы налогообложения устанавливаются только федеральными законами. Президент России уполномочен принимать нормативные акты по налогообложению только в двух случаях: при наличии пробела в законодательном регулировании определенных отношений, или в случае, если такие полномочия даются тем или иным федеральным законом.

Нормативные акты Правительства Российской Федерации в системе налогового законодательства представлены не так широко, и в основном потому, что нормотворчество Правительства распространяется в первую очередь на регулирование вопросов взимания налоговых платежей, а в сфере налогообложения полномочия Правительства определяются федеральными налоговыми законами. Постановлением Правительства, в частности, устанавливаются ставки таможенных пошлин, состав затрат по производству и реализации продукции, и другое.

В настоящий момент важное место в системе российского законодательства о налогах и сборах занимают нормативные акты Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Министерства финансов Российской Федерации, поскольку оба этих органа исполнительной власти занимают важную позицию в фискальной сфере государства.

Однако нормативные акты этих ведомств не могут устанавливать, изменять или прекращать права и обязанности налогоплательщиков. Их назначение состоит в том, чтобы регламентировать способы практической деятельности органов исполнительной власти.

Вышеуказанные ведомственные нормативные акты можно разделить на:

-  инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации

(теперь - Министерства Российской Федерации по налогам и сборам);

- инструкции Министерства финансов Российской Федерации;

-совместные инструкции этих двух ведомств.

Входившие сюда ранее письма и телеграммы этих двух ведомств теперь источниками права не признаются. Кроме нормативных актов двух названных министерств, к этому же звену можно отнести и акты других федеральных министерств и ведомств по вопросам налогообложения, содержащие налоговые нормы и издающиеся только по согласованию с Министерством Российской Федерации по налогам и сборам и (или) Министерством финансов Российской Федерации.

На следующей ступени налогового законодательства находятся нормативные акты органов государственной власти субъектов Федерации и органов местного самоуправления, которые регламентируют отношения по поводу установления, введения и взимания региональных и местных налогов и сборов, перечень которых имеется в Налоговом кодексе Российской Федерации.

На региональном и местном уровне здесь принимаются законы налогового характера, издание которых входит в компетенцию субъектов Федерации и органов местного самоуправления. Например, «Положение о порядке взимания в бюджет целевых сборов» или Закон Томской области «Об областном бюджете на 1999 год».

В состав системы налогового законодательства входят также нормативные акты о разграничении предметов ведения и полномочий в области налогового нормотворчества между органами государственной власти субъектов Федерации и (или) органами государственной власти самой Федерации, примером которых может служить такой договор между органами государственной власти Свердловской и Иркутской областей. Данный договор был заключен по поводу слияния двух крупных алюминиевых компании в одну, где указано, что налоги уплачиваются так, будто слияния не произошло, хотя регистрация компании- преемника производится в Екатеринбурге.

Кроме нормативных договоров, важное значение имеют международные договоры и соглашения, поскольку Конституция Российской Федерации устанавливает их приоритет над любыми национальными законодательными актами.

Этот вид источника, хотя и имеет самую высокую юридическую силу, но по причине малого удельного веса в системе законодательных актов рассматривается нами в последнюю очередь.

В то же время, международные акты являются в последнее время перспективными источниками правового регулирования. В международном договоре могут быть установлены: общие принципы взаимодействия договаривающихся сторон в сфере налогообложения; соглашения, направленные на избежание двойного налогообложения; общие налоговые соглашения, которые охватывают все вопросы налогообложения; ограниченные налоговые соглашения, охватывающие лишь отдельные вопросы в налоговой сфере; соглашения, в которых наряду с другими вопросами, рассматриваются налоговые вопросы; налоговые соглашения, касающиеся индивидуальных лиц и хозяйствующих организаций.

Весьма влиятельными в регламентации отношений налогового характера стали в последнее время акты Конституционного суда Российской Федерации, поскольку они имеют прямое отношение к совершенствованию процесса налогового законотворчества и приведению норм отдельных законов в соответствие с нормами Конституции.

Кроме того, Конституционный суд уполномочен непосредственно влиять на содержание налогового законодательства посредством признания незаконными отдельных нормативных актов или их частей.

Содержание налогового законодательства, возможно подразделить на группы нормативных актов по признаку регулирования разных элементов налоговой системы.

По данному классифицирующему признаку различают:

- совокупность нормативных актов, регулирующих правовом режим налогов, сборов и других платежей;

- совокупность нормативных актов, регулирующих систему налоговых органов государства, их статус и полномочия;

-совокупность нормативных актов, регулирующих порядок распределения налогов и иных платежей в соответствующие бюджеты и во внебюджетные фонды;

- совокупность нормативных актов, регулирующих формы и методы налогового контроля;

- совокупность нормативных актов, регулирующих порядок и условия налогового производства;

- и совокупность международных нормативных актов о налогообложении.

Рассматривая налоговое законодательство подобным образом, мы получаем представление о его системе и производим разграничение понятий «содержание налогового законодательства» и «системы налогового законодательства».

Как следует из статьи 1 Налогового кодекса России, содержание налогового законодательства можно рассматривать как совокупность правил поведения, представленных в виде их источников и состоящих из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и (или) сборах.[7]