Балансовое обобщение, система счетов и двойная запись

ТЕМА 3

Балансовое обобщение, система  счетов и двойная запись

1. Балансовое  обобщение, капитальное (основное) уравнение 

бухгалтерского  баланса. Содержание и структура  бухгалтерского баланса

Бухгалтерский баланс – это способ обобщения и группировки хозяйственных средств предприятия и их источников на определенную дату в стоимостном измерении. Он предназначен для отражения финансового положения экономического субъекта на конкретные моменты времени.

Термин «баланс» употребляется  в качестве символа равновесия (от фр. balance – весы). Общая идея применения балансового метода состоит в выравнивании суммарного значения показателей, записанных в левой и правой сторонах уравнения.

Балансовое обобщение информации позволяет выявить финансово-имущественное  положение экономического субъекта. Это достигается за счет двойственной группировки объектов бухгалтерского наблюдения:

по их функциональной роли в процессе производственно-хозяйственной деятельности и финансовой деятельности (экономическое  содержание балансового уравнения);

источникам образования имущества  предприятия (юридический подход).

В экономике применяются различные  виды балансов: бухгалтерский, доходов  и расходов, основных фондов, денежных доходов и расходов населения, материальный баланс, баланс платежный и др.

Основу информационной бухгалтерской  системы любого отчетного или  промежуточного периодов составляет входящий бухгалтерский баланс, последующие  хозяйственные операции изменяют его; отражая и накапливая их в учетной  системе, получают информацию для составления новых балансов.

В бухгалтерском балансе находят  свое отражение два великих изображения: чем располагает предприятие (имущество, классифицированное по функциональным признакам); за счет каких источников появилось данное имущество (капитал собственный и привлеченный).

При построении бухгалтерских балансов учтены требования следующих принципов: денежного выражения, обособленного  предприятия, действующего предприятия, учета по себестоимости, двойственности. Бухгалтерские балансы можно  классифицировать как статические (на определенную дату) и динамические (в виде интервальных показателей – оборотов за отчетный период, например, шахматный оборотный баланс и оборотная ведомость).

В бухгалтерском учете существует множество видов балансов, которые  отличаются в зависимости от цели их составления.

Бухгалтерские балансы можно классифицировать по следующим признакам: время составления, источник составления, объем информации, характер деятельности, объект отражения, способ очистки.

По времени составления  балансы классифицируются следующим образом:

вступительные балансы, с которых  начинается хозяйственная деятельность;

текущие балансы, которые подразделяются:

а) на начальные балансы – на начало года;

б) заключительные балансы – составляющиеся по итогам года;

в) промежуточные балансы – за периоды между началом и концом отчетного периода;

санируемые балансы – составляющиеся в исключительных случаях, когда  предприятие находится на пороге банкротства (несостоятельности платить  долги);

ликвидационные балансы – составляющиеся при ликвидации предприятия; эти балансы делятся на вступительные ликвидационные, промежуточные ликвидационные и заключительные ликвидационные;

разделительные балансы – составляющиеся при преобразовании крупного предприятия  в несколько более мелких предприятий;

объединительные балансы – разрабатывающиеся  при объединении нескольких предприятий  в одно предприятие;

передаточные балансы – составляющиеся при передаче предприятий.

Классификация по источникам составления:

инвентарные балансы – составляющиеся на основании инвентаря имущества, средств в расчетах, обязательств;

книжные балансы – по данным текущего бухгалтерского учета без инвентаризации;

генеральные балансы – по данным текущего учета и результатам  инвентаризации.

По объему информации балансы делятся:

на единичные балансы – характеризующие  деятельность одного предприятия;

сводные (консолидированные) балансы  – разрабатывающиеся министерствами, ведомствами по отраслям или составляющиеся группой (холдинг, концерн).

По характеру деятельности различают балансы основной и неосновной деятельности.

По объемам отражения  существуют:

самостоятельные балансы – их имеют  только хозяйственные субъекты, наделенные правами юридического лица;

отдельные балансы – составляющиеся подразделениями предприятия.

По способу очистки  различаются:

балансы-брутто – включающие регулирующие статьи;

балансы-нетто – балансы без  регулирующих статей.

По срокам представления  различают месячные, квартальные, полугодовые и годовые балансы.

Балансовые статьи делятся на основные и регулирующие. Основные – это статьи, отражающие неубывающие показатели оценки объектов бухгалтерского наблюдения. Регулирующие – это статьи, уточняющие величину оценки основных статей.

С 1996г. в России действует форма  баланса-нетто, исключающая наличие основных и контрарных статей.

Объекты в современном российском балансе отражаются только по остаточной стоимости.

Бухгалтерский баланс –  важнейший источник информации о  финансовом положении организации  за отчетный период. По нему можно определить состав и структуру имущества организации, мобильность и оборачиваемость оборотных средств, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности, конечный финансовый результат (прибыль или убыток). Баланс знакомит заинтересованных пользователей с состоянием организации, показывает, чем владеет собственник, т. е. каков запас материальных средств, как он используется и кто принимал участие в создании этого запаса.

По балансу можно  определить, сумеет ли предприятие  в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед кредиторами, инвесторами, покупателями, акционерами или ему угрожают финансовые затруднения.

Баланс является формой отчетности предприятия перед участниками, перед налоговой инспекцией и  т.д., поскольку показывает в обобщенном виде его финансовое состояние на определенную дату. Подписывается руководителем предприятия и главным бухгалтером, которые несут ответственность за правильность его составления.

Бухгалтерский баланс – система показателей, характеризующих финансово–хозяйственную деятельность предприятия, состояние его средств и их источников на определенную дату в единой денежной оценке.

Бухгалтерский баланс – главная форма отчетности, составляется всеми предприятиями и организациями независимо от вида деятельности и форм собственности.

Структура баланса представляет собой двухстороннюю таблицу. Левая сторона, отражающая средства предприятия по составу и размещению, называется активом, и правая сторона, отражающая средства по источникам их образования и целевому назначению, называется пассивом. Итог актива баланса должен быть равен итогу пассива баланса. Величина этих итогов называется «валюта баланса». Такое балансовое уравнение можно выразить так:

АКТИВЫ (экономические  ресурсы) = СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ + ФИНАНСОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА (привлеченный капитал)

Равенство итогов актива и пассива баланса объясняется  тем, что в активе показана сумма  и состав хозяйственных средств  предприятия, а в пассиве - их же источники  образования.

В данной формуле экономические  ресурсы рассматриваются как активы, отражающие общую стоимость имущества организации в наличии и обороте. Финансовые обязательства показывают величину ее кредиторской задолженности. Собственный капитал характеризует стоимость вложений, сделанных в организацию ее владельцами, иногда его называют остаточным капиталом, так как он представляет собой средства, остающиеся у собственника после выплаты всех пассивов. Тогда балансовое уравнение принимает вид:

СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ = АКТИВЫ – ФИНАНСОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Из данного уравнения следует, что кредиторы имеют преимущественное право на удовлетворение своих финансовых требований по сравнению с владельцами организации. В тоже время уравнение показывает степень участия кредиторов и владельцев организации в формировании капитала (собственного и привлеченного). От этого соотношения зависит финансовая устойчивость и финансовый результат организации.

Основным элементом бухгалтерского баланса (единицей отражаемой в нем информации) считается балансовая статья (строка). Балансовая статья соответствует показателю (на начало или конец отчетного периода), характеризующему отдельные виды экономических ресурсов (активы) и источники их образования (капитал собственника и привлеченный капитал или обязательства).

В мировой практике применяются две формы бухгалтерского баланса: горизонтальная и вертикальная. При горизонтальной форме активы показываются в левой части баланса, а пассивы – в правой. Вертикальная форма баланса предполагает последовательное расположение балансовых статей (в столбик): сначала статьи, характеризующие актив, далее статьи пассива.

В российском учете исходя из распространенного  варианта уравнения бухгалтерского учета, вытекающего из принципа двойственности: Активы = Капитал + Обязательства, все  балансовые статьи, отображающие объекты бухгалтерского наблюдения, распределены на двух противоположных сторонах: слева – активы; справа – источники собственных средств и обязательств.

В действующей терминологии в российском учете левая сторона баланса – «Актив», правая – «Пассив». Актив баланса отражает состав и размещение хозяйственных средств, пассив баланса отражает источники образования хозяйственных средств и их целевое назначение.

Балансовые статьи объединяются в  группы, а группы – в разделы. В основе объединения – экономическое содержание самих статей баланса, а порядок расположения статей определен горизонтальными и вертикальными взаимосвязями между статьями и разделами.

Каждая статья баланса  или группа имеют свой № - код  показателя. Балансовые статьи объединяются в группы, группы в разделы, исходя из их экономического содержания.

Статьи баланса заполняются  на основании счетов Главной книги. Счета, отражающие состояние расчетов, показываются в балансе в развернутом виде: дебетовое сальдо по субсчетам показывается в активе, а кредитовое – в пассиве.

Данные по каждой статье баланса отражаются на начало и на конец отчетного периода.

Бухгалтерский баланс разделен на пять разделов:

В Активе баланса два  раздела:

I «Внеоборотные активы»;

II «Оборотные активы».

В Пассиве баланса  три раздела:

III «Капитал и резервы»;

IV «Долгосрочные обязательства»;

V «Краткосрочные обязательства».

Актив баланса отвечает на вопросы:

1. Как размещены средства?

2. Как используется каждый вид средств?

То есть актив отражает группировку средств предприятия  по размещению и использованию.

Пассив баланса  отвечает на вопросы:

1. За счет каких источников образовались средства?

2. Какое они имеют целевое назначение?

То есть пассив отражает группировку средств предприятия  по источникам их образования и назначению.

Итоги по балансовым статьям актива или пассива называются валютой баланса.

Равенство итогов актива и пассива  баланса обусловлено принципом  двойственности: активов не может быть больше, чем источников, за счет которых они образованы.

Горизонтальные взаимосвязи статей баланса позволяют анализировать  финансовое состояние хозяйствующего субъекта непосредственно по данным бухгалтерского баланса: состояние имущества предприятия, финансовой устойчивости, ликвидности и платежеспособности предприятия, эффективности средств, деловой и рыночной активности и др. Данные баланса используются для контроля правильности отражения в учете хозяйственных операций.

5. Двойственность отражения хозяйственных операций в процессе кругооборота имущества организации. Простые и сложные записи

Для того чтобы не пропустить ни одной совершенной на предприятии  операции при составлении бухгалтерских  проводок – иными словами, для  контроля за полнотой отражения всех операций – следует регистрировать записи в последовательности совершения экономически разнородных операций. Например, можно вести специальный Журнал регистрации хозяйственных операций.

Ведение такого журнала  позволит нам исполнять требование полноты и непрерывности бухгалтерского учета, обеспечить сплошной охват операций, отражаемых в учете. По-научному отражение операций в последовательности их совершения называется хронологическая запись.

С другой стороны, для  определения ключевых показателей хозяйственной деятельности все операции группируют по экономически однородным признакам. Например, для того, чтобы определить, сколько денег у нас осталось на счетах в банках или сколько мы остались должны нашим поставщикам, необходимо из всего множества операций выделить те, которые связаны с интересующим нас объектом, и рассмотреть, как они на него повлияли. Мы уже рассмотрели, что основным накопителем информации об отдельных объектах учета являются бухгалтерский счет. Таким образом, от Журнала регистрации хозяйственных операций необходимо перейти к отражению этих операций на бухгалтерских счетах по определенной системе, в зависимости от того, каким – активными или пассивным – является тот или иной счет) Такая запись операций называется систематической.

На практике хронологические  и систематические записи могут  осуществляться как раздельно, так  и вместе. В первом случае записи о хозяйственных операциях производят сначала в регистрационном журнале  в хронологической последовательности их осуществления, а затем в систематическом порядке на счетах бухгалтерского учета. А во втором случае записи производятся одновременно в едином специальном комбинированном учетном регистре (таблице). Конечно, второй вариант предполагает сокращение количества учетных записей, но он, к сожалению, неудобен, если организация имеет много разных видов имущества и источников и совершает множество хозяйственных операций – ведь тогда единая таблица становится огромной и необъятной.

Каждая хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета дважды (методом двойной записи): по дебету одного и кредиту другого счета.

Система двойной записи основывается на принципе двойственности: хозяйственные  операции должны быть зарегистрированы как минимум дважды – по Д одного и К другого счета. Таким образом, чтобы общая сумма по Д всех счетов была равна общей сумме по К всех счетов– в этом суть метода двойной записи. Поэтому всегда поддерживается баланс: сумма актива всегда равна сумме пассива. Метод двойной записи имеет контрольное значение: одна и та же хозяйственная операция в равной сумме отражается дважды по Дебету и Кредиту.

Любой хозяйственный факт имеет  два адреса: изменения одного объекта  наблюдения вызывают изменения на такую  же величину у другого объекта. Объекты бухгалтерского наблюдения, учитываемые на счетах, вступают во взаимосвязь, которая характеризуется адресностью происходящих изменений в результате свершившихся хозяйственных операций и величиной этих изменений.

Взаимосвязь счетов, возникающая в  результате отражения на них операций способом двойной записи, называется корреспонденцией счетов, а счета называются корреспондирующими.

Все хозяйственные операции отражаются на счетах бухгалтерского учета методом двойной записи. Сущность метода двойной записи состоит в том, что каждая хозяйственная операция записывается по дебету одного и кредиту другого счета обязательно в одной и той же сумме.

Это вытекает из содержания хозяйственных  операций, в результате которых обязательно  что-то увеличивается, а что-то уменьшается на одну и ту же сумму или одновременно увеличиваются и средства, и источники, или уменьшаются те и другие. Принцип двойной записи имеет важное контрольное значение.

Отражая в бухгалтерском учете  факты хозяйственной жизни, бухгалтерия  составляет бухгалтерские проводки (записи) – указание дебетуемого и кредитуемого счетов и суммы хозяйственной операции. Чтобы отразить хозяйственную операцию на счетах бухгалтерского учета, предварительно устанавливают корреспонденцию счетов. Это производится либо оформлением специальных учетных бланков, либо делается непосредственно на первичном документе, послужившем основанием для совершения хозяйственной операции и отражения ее на счетах бухгалтерского учета.

Указание корреспондирующих  счетов на первичных документах называется контировкой документа.

 В зависимости от числа  счетов, участвующих в корреспонденции,  различают проводки (записи) простые  и сложные. 

Простые проводки составляют, когда в корреспонденции участвуют только два счета.

Пример. Получено в кассу с расчетного счета для выплаты заработной платы – 200 тыс. руб.:

дебет счета 50 «Касса»;

кредит счета 51 «Расчетный счет»  –200 тыс. руб.

Сложные проводки составляют, когда в корреспонденции участвуют более двух счетов. При этом один счет дебетуется (кредитуется) на общую сумму, а корреспондирующие с ним счета кредитуются (дебетуются) на частные суммы, дающие в итоге ту же общую сумму.

Пример. Выдано из кассы предприятия:

в подотчет – 500 руб., заработная плата  по ведомости – 5000 руб., поставщикам  – 400 руб.

Эти операции оформляются сложной  проводкой (записью):

дебет счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – 500 руб.;

дебет счета 70 «Расчеты по оплате труда» – 5000 руб.;

дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками»  – 400 руб.;

кредит счета 50 «Касса» –  5900 руб.

Чтобы правильно указать корреспонденцию счетов по любой операции, необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Какие объекты затрагивает  операция?

2. На каких счетах эти объекты  учитываются? 

3. Какими эти счета являются  по отношению к балансу (активными или пассивными)?

4. Какие изменения соответствующих объектов учета вызывает данная операция (увеличение или уменьшение)?

5. На каких сторонах  каждого из корреспондирующих  счетов следует отразить эту  операцию?

Существует три метода исправления записей в учетных регистрах:

1. корректурный;
2. сторнировочная проводка;
3. дополнительная проводка.

Корректурный  метод применяют для исправления записей в первичных документах (кроме кассовых и банковских), если они еще не записаны в учетные регистры. Также корректурный метод применяется для исправления неправильно записанных сумм в учетных регистрах, в которых не подведены итоги. Корректурный метод заключается в зачеркивании неправильной записи и написании правильной.

Сторнировочные  проводки (метод «красное сторно») применяются в учетных регистрах для исправления как корреспонденции счетов, так и неправильно записанных сумм по хозяйственной операции. Сторнировочные проводки используют в регистрах до и после подведения итогов. Сторнировочные проводки записываются красными (отрицательными) чернилами. Порядок исправления следующий:

а) неправильную запись повторяют  в той же корреспонденции и  сумме красными чернилами. Это говорит  о том, что сумма стала отрицательной  и при подсчете оборотов она должна вычитаться;

б) делают правильную положительную запись проводки и суммы синими или черными чернилами.

Метод дополнительных проводок применяют, когда проводка составлена правильно, а сумма хозяйственной операции занижена. Этот метод заключается в записи в такой же корреспонденции счетов суммы, равной величине допущенной ошибки. Метод дополнительных проводок применяют в учетных регистрах до и после подведения итогов.

Таким образом, сторнировочным методом исправляют неправильную корреспонденцию  счетов, а также завышенную по сравнению с правильной сумму хозяйственной операции. Заниженную сумму хозяйственной операции целесообразно исправлять методом дополнительной проводки. Сторнировочным методом также можно исправить заниженную сумму, но это менее удобно.