Бухгалтерский баланс и его место в бухгалтерской отчетности

      1 Теоретический аспект бухгалтерского баланса.

      1.1 Принципы и схемы построения бухгалтерского баланса.

      Бухгалтерский учет является основой для получения данных об изменении и движении имущества и их источников, а также хозяйственных операции хозяйствующего субъекта. Заключающим этапом которого является балансовое обобщение.

      Правильно построить бухгалтерский баланс — это значит:

      ■   полностью охватить хозяйственный  процесс организации во всем его  многообразии;

      ■   дать надлежащую группировку хозяйственных  средств;

      ■ изучить связь между этими явлениями на основе правильной корреспонденции счетов, что позволит анализировать не только финансово-хозяйственную деятельность, но и движение имущественных средств организации.

      В России принята преимущественно  юридическая трактовка статического баланса. Согласно данному подходу объектом баланса выступает имущество организации, то, что находится в собственности организации, или то, что находится под ее контролем (владением). Структура пассива при этом производна от структуры актива, так как она отражает только задолженность, которая лежит на имуществе организации. Существует и иная трактовка статического баланса, когда считается, что в активе фиксируются права организации на причитающееся ей имущество, а в пассиве — ее обязательства передать имущество собственникам и кредиторам. И экономическом смысле решающая задача статического баланса сводится к оптимизации структуры актива и пассива баланса. Изменение структуры актива, как правило, может повлиять на эффективность хозяйственной деятельности. Так, рост запасов может указывать на замедление оборачиваемости и, следовательно, приводит к снижению рентабельности. Рассматривая актив как основное содержание статического баланса, предполагаем, что его статьи должны располагаться в порядке их ликвидности (или от основных средств до кассы, и наоборот). Статьи пассива должны быть сгруппированы по мере их возможного изъятия. При этом в активе и пассиве показываются одни и те же средства, но в разной группировке: в одном случае по составу, а в другом — по их источникам.

      Иную  схему построения имеет динамический баланс, когда его объектом выступает  кругооборот капитала во всех своих  основных фазах. Актив баланса трактуется не как набор средств, а как  расходы организации, переходящие в затраты, пассив — как доходы, которые должны стать ценностями и заканчивать кругооборот капитала.

      Динамический  баланс не оказал существенного влияния  на действующую практику составления балансов, но данный подход к формированию основной формы отчетности станет доминирующим в XXI в. В современных условиях в едином балансе осуществлен синтез элементов статического и динамического балансов. При этом, если требуется повысить точность в оценке имущественного комплекса, то уделяется большее внимание элементам статического баланса, наоборот, если желательно более точно определить финансовый результат, то используют в большей степени элементы динамического баланса.

      Построение  баланса начинается с создания балансовой таблицы. В отечественной учетной  литературе в последние годы сложилось несколько «упрощенное» понимание основных частей баланса. Под активом понимали «средства и их размещение», а пассив рассматривали как «источники и назначение средств».

      В отдельных странах (США, Англия и  др.) актив баланса строится в порядке убывающей ликвидности. На первом месте в балансе стоят статьи денежных средств, товаров, запасов и др. Такое построение актива баланса было характерно и для России до конца 20-х годов XX в.

      Пассив  баланса показывает, во-первых, какая  величина средств (капитала) вложена в хозяйственную деятельность организации, во-вторых, кто и в какой форме участвовал в создании имущественной массы организации. В рыночной экономике пассив в большей степени определяется как обязательства за полученные ценности или требования на полученные организацией ресурсы. Согласно международным стандартам финансовой отчетности обязательства — это существующая на отчетную дату реальная задолженность организации, погашение которой вызывает уменьшение экономической выгоды в виде оттока ресурсов, чтобы удовлетворить претензии другой стороны.

      Обязательства прежде всего группируются по субъектам: одни из них являются обязательствами  перед собственниками организации, другие — перед третьими лицами. Такое деление обязательств имеет значение при определении срочности их погашения. Обязательства перед собственниками составляют практически постоянную часть баланса, не подлежащую погашению во время деятельности организации, обязательства перед третьими лицами имеют ту или иную срочность. Обязательства перед собственниками в свою очередь подразделяются на два вида. Одни возникают в силу первоначального взноса собственника, при открытии организации и в силу последующих взносов извне. Такие источники называются уставным капиталом организации.

      Другие  обязательства перед собственниками — это те, которые превышают  взносы над уставным капиталом и  являются накоплением средств по причине реинвестирования в деятельность организации части полученной прибыли. Эта часть обязательств находит отражение в таких статьях баланса, как «Резервный капитал», «Нераспределенная прибыль». Оба вида обязательств перед собственниками объединяются общим понятием «Собственный капитал». Последний состоит из двух основных частей: капитал, который организация получает от акционеров, и капитал, который она генерирует в процессе своей деятельности. В международных стандартах финансовой отчетности первую часть капитала называют еще финансовыми ресурсами организации.

      Другой  составляющей пассива являются внешние обязательства (долги), которые подразделяются на долгосрочные и краткосрочные обязательства. В практике этот вид обязательств еще принято называть заемным капиталом. В международной практике особо выделяется понятие «собственный капитал», которое трактуется как чистое имущество, представляющее собой остаток всего имущества организации за вычетом внешних обязательств. Собственный капитал — это остаток всего капитала (итог пассива) минус заемный капитал (внешние обязательства). Так как актив равен пассиву, чистое имущество и собственный капитал — тождественные понятия. Показатель «чистые активы» является новым для российских организаций. Его появление связано с введением в действие Гражданского кодекса Российской Федерации и фиксацией в нем требования сравнения показателя чистых активов с зарегистрированной величиной уставного капитала организации. В связи с этим показатель «чистые активы» является, по существу, индикаторным для оценки финансового состояния.

      Статьи  пассива баланса группируются по степени срочности возврата обязательств. В российской практике статьи пассива располагаются по возрастающей срочности возврата. Первое место занимает уставный капитал, за ним следуют остальные статьи.

1.2 Виды и формы бухгалтерского баланса и отчетности.

      Рассмотрев  принципы и структуру бухгалтерского баланса в этом разделе рассмотрим их виды и формы.

      Существует множество видов бухгалтерских балансов в зависимости от цели их составления. Для более четкого представления видов балансов можно выделить девять классификаций бухгалтерских балансов:

      1)  по источникам составления;

      2)  по срокам составления;

      3)  по объему информации;

      4)  по характеру деятельности;

      5)  по форме собственности;

      6)  по формату;

      7)  по реформированию;

      8)  по времени составления;

      9)  по полноте.

      По  источникам составления бухгалтерские балансы могут быть инвентарными, книжными и актуарными.

      Инвентарные балансы составляются только на основании инвентаризации. Ее итог фиксирует величину актива. Бухгалтер, вычитая кредиторскую задолженность, определяет величину средств, вложенных собственником.

      Книжные балансы составляются по данным счетов Главной книги, без предварительной их проверки путем инвентаризации.

      Актуарный баланс составляется по данным, собранным по статистике страховых, торговых и подобных им организаций.

      На  практике чаще всего составляется книжный (счетный) баланс, но его данные корректируются данными инвентаризационных описей.

      По  срокам составления бухгалтерские балансы могут быть вступительными, текущими, санируемыми, ликвидационными, разделительными, объединительными.

      Вступительный баланс составляют на момент возникновения организации. Он определяет сумму ценностей, с которой организация начинает свою деятельность, и составляется после регистрации устава организации и внесения в уставный фонд активов.

      Текущие балансы составляются периодически в течение всего времени существования организации. Они подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие). Начальный баланс формируется на начало, а заключительный на конец отчетного года.

      Промежуточные балансы отличаются от заключительных, во-первых, тем, что к последним прилагается большее число отчетных форм, раскрывающих те или иные статьи баланса, во-вторых, они составляются на основании данных только текущего учета, не подтвержденных инвентаризацией.

      Санируемые  балансы составляются в тех случаях, когда организация приближается к банкротству. В этих условиях она стоит перед выбором: ликвидироваться путем объявления о банкротстве или договориться с кредиторами путем отсрочки платежей. Кредиторам необходимо знать, как велик понесенный убыток, поэтому санируемый баланс составляется с помощью аудитора еще до окончания отчетного периода с целью показать реальное положение дел.Ликвидационный баланс формируют при ликвидации организации. Эти балансы составляют в течение всего периода ликвидации, они также носят название вступительных ликвидационных балансов (на начало периода ликвидации), промежуточных ликвидационных балансов (в течение вышеуказанного периода) и заключительных ликвидационных балансов (на конец периода ликвидации).

      Разделительные  балансы составляются в момент разделения крупной организации на несколько более мелких структурных единиц. Они также составляются при передаче одной либо нескольких структурных единиц данной организации другой организации. В последнем случае баланс часто называют передаточным.

      Объединительный баланс формируют при объединении (слиянии) нескольких организаций в одну или при присоединении одной или нескольких структурных единиц к данной организации.

      По  объему информации балансы подразделяются на единичные и сводные балансы.

      Единичный баланс отражает деятельность только одной организации.

      Сводный баланс агрегирует данные включаемых в него единичных балансов. В таком балансе отражается общее состояние средств группы организаций в целом. Разновидностью сводных балансов являются консолидированные балансы.

      Консолидированные балансы представляют собой объединение балансов, юридически самостоятельных, но взаимосвязанных в экономическом и финансовом отношениях организаций.

      По  характеру деятельности балансы могут быть основной и неосновной деятельности.

      Основной называется деятельность, соответствующая профилю организации, ее уставу. Все прочие виды деятельности организации не основные, например, подсобные сельскохозяйственные, жилищно-коммунальные. Подразделения организации, занимающиеся неосновной деятельностью, могут иметь отдельные балансы.По форме собственности различают балансы государственных, муниципальных, кооперативных, коллективных, частных, смешанных и совместных организаций, а также общественных организаций.

      По  формату баланс может быть выражен несколькими вариантами:

      ■   двусторонний: актив слева, пассив справа, иногда наоборот;

      ■   односторонний — актив сверху, пассив под активом (возможен обратный порядок);

      ■   разделенный баланс — по центру приводятся названия статей, а слева  и справа от них указываются числовые значения актива и пассива;

      ■   сводный баланс — слева приводятся названия статей, а справа, в двух колонках, перечисляются суммы, относящиеся к активу (первая колонка) и пассиву (вторая колонка);

      ■   шахматный баланс — это матрица, по строкам которой перечисляются статьи актива, а по столбцам — статьи пассива (возможен обратный порядок).

      По  реформированию различают реформированные и недеформированные балансы. Баланс считается реформированным, когда прибыль, полученная за данный отчетный период, уже распределена и в балансе отдельной строкой не показывается.

      Недеформированным считается баланс, когда прибыль, полученная в отчетном периоде, еще не распределена и показывается в балансе отдельной статьей.

      По  времени составления различают следующие балансы.

      Провизорный баланс, т.е. баланс, составленный в конце месяца до наступления отчетной даты. Такой баланс служит целям управления.

      Перспективный баланс составляется на будущие периоды статистическими методами. Если такой баланс не соответствует потенциальным возможностям организации, то на основе его анализа составляется директивный баланс.

      Директивный баланс строится исходя из оптимальной структуры использования ресурсов фирмы.

      По  полноте различают баланс-брутто и баланс-нетто.

      Баланс-брутто — это баланс, включающий в себя регулирующие статьи.

      Баланс-нетто — это баланс, из которого исключены регулирующие статьи. Исключение из баланса регулирующих статей называется его очисткой.

      Таким образом, существует множество видов  балансов, которые различаются по ряду признаков.

      Представляемая  организациями отчетность классифицируется по следующим признакам:

      ■   видам;

      ■   объему сведений, включаемых в отчеты;

      ■   назначению;

      ■   целям, для которых составляются отчеты;

      ■   периодам, охватываемым отчетностью;

      ■   степени обобщения данных.

      По  видам отчетность делится на бухгалтерскую, финансовую, управленческую, налоговую, статистическую и оперативную.

      Бухгалтерская (финансовая) отчетность содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах деятельности организации. Она составляется на основании данных синтетического и аналитического учета, подтверждается первичными документами. Для составления отчетности используются также данные оперативной и статистической отчетности. Бухгалтерской (финансовой) отчетности присуща более высокая достоверность, так как ее данные подтверждаются материалами инвентаризации и, как правило, аудиторским заключением.

      Финансовая  отчетность представляет собой свод взаимосвязанных показателей, выраженных в денежных единицах, которые характеризуют финансовое состояние и финансовые результаты деятельности организации за отчетный период, а также текстовые пояснения к этим показателям. Она представляет собой способ обобщения системных данных бухгалтерского учета, который позволяет представить полезную информацию финансового характера основным группам заинтересованных лиц.

      Управленческая  отчетность представляет собой комплекс показателей, выраженных в денежных и натуральных единицах, а также аналитических материалов, которые характеризуют результаты, альтернативы и планы финансово-хозяйственной деятельности организации для целей контроля и управления организацией на любой момент времени.

      Налоговая отчетность представляет собой развернутый расчет налоговой базы на отчетную дату в соответствии с нормативными актами, регулирующими налоговые платежи организации.

      Статистическая отчетность — это комплекс показателей в денежном и натуральном выражении, предоставляемых организациями по установленным Госкомстатом России формам в целях формирования сводной официальной статистической информации о социально-экономическом и демографическом положении страны. Статистическая отчетность служит для отражения отдельных сторон деятельности организации и их статистического изучения. Она составляется на основе данных бухгалтерского, статистического и оперативного учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности по единой методике, установленной Госкомстатом России и Минфином России.

      Оперативная отчетность предназначена для текущего контроля и управления внутри организации в момент совершения хозяйственных операций или сразу же после их завершения. В ней содержатся сведения о выполнении планов поставок продукции, соблюдении договоров, финансовом положении организации.

      По  объему содержащихся в отчетах сведений различают частную и общую отчетность.

      Частная отчетность включает информацию о работе организации на одном участке ее деятельности.

      Общая отчетность характеризует хозяйственную деятельность организации в целом.

      По  назначению отчетность подразделяется на внешнюю и внутреннюю.

      Внешняя отчетность служит средством информирования внешних пользователей — заинтересованных юридических и физических лиц о характере деятельности, доходности и имущественном положении организации. В соответствии с международной практикой она обязательно подлежит опубликованию, поэтому ее называют «публичной».Внутренняя отчетность формируется для целей оперативного и общего управления организацией.

      По  периодам, охватываемым отчетностью, она подразделяется на текущую (внутригодовую) и годовую.

      Текущая отчетность составляется на внутригодовую дату. Текущая бухгалтерская отчетность называется промежуточной. К ней относится месячная и квартальная отчетность. Текущие отчеты составляются регулярно через определенные промежутки времени. Эту отчетность подразделяют на ежедневную, месячную, квартальную, полугодовую и за девять месяцев. Анализ текущей отчетности служит целям оперативного управления деятельностью организации. Годовая отчетность составляется по окончании года и характеризует все стороны хозяйственной деятельности организации за финансовый год.

      По  степени обобщения данных отчетность подразделяется на первичную, сводную и консолидированную.

      Первичная отчетность составляется по данным текущего учета организации.

      Сводная отчетность составляется вышестоящими организациями, государственными комитетами по статистике по территориальному принципу и отраслям народного хозяйства путем обработки первичной отчетности организаций.

      Консолидированная отчетность представляет собой объединенную отчетность двух и более юридически самостоятельных организаций, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях.

      Общей целью всех видов отчетности является формирование качественной и своевременной  информации о финансовой и хозяйственной деятельности организации. Вместе с тем существует отличие бухгалтерской отчетности от статистической. Бухгалтерская отчетность характеризует состав имущества и обязательств организации, а также финансовые результаты деятельности. Кроме того, в этом виде отчетности отражаются все расчетные взаимоотношения с третьими лицами. Такой подход формирования отчетной информации связан с тем, что бухгалтерский учет основан на принципе самостоятельности, и организация рассматривается как юридически самостоятельный субъект по отношению к своему собственнику. Статистика главной своей целью считает наблюдение за общими процессами производства с точки зрения макроэкономики. Организация рассматривается не только как субъект хозяйствования, но и как часть народного хозяйства. Соответственно этому строится статистическая отчетность. В бухгалтерской отчетности в основном отражаются стоимостные показатели. Статистика имеет дело как с объемными показателями, так и с относительными и средними величинами. Кроме того, бухгалтерская отчетность содержит только стоимостные показатели, а данные отчетности основаны на сплошном учете хозяйственных операций. В статистической же отчетности кроме стоимостных применяются и другие измерители, а статистическая информация формируется как по данным операционного и бухгалтерского учета, так и путем выборок (переписей).

      1.3 Значение и функции бухгалтерского баланса и отчетности.

      Термин  «баланс» принят в экономической  литературе, как правило, для обозначения системы интервальных показателей, характеризующих источники образования каких-либо ресурсов и направления их использования за определенный период времени. Например, баланс производства и распределения валового внутреннего продукта, материальные балансы (угля, хлеба и т.д.), баланс денежных доходов и расходов государства и др. Балансовый метод как способ представления данных в виде двусторонних таблиц с равными итогами широко используется в планировании, учете и экономическом анализе. В бухгалтерском учете слово «баланс» имеет двоякое значение:

      1. равенство итогов, когда равны итоги записей по аналитическим счетам и соответствующему синтетическому счету, итоги актива и пассива бухгалтерского баланса и т.д.; 

      2. наиболее важная форма бухгалтерской отчетности, показывающая состояние средств организации в денежной оценке на определенную дату.

      Равные  итоги формы по активу и пассиву  располагаются по большей части на одном уровне, занимая строго горизонтальное положение подобно коромыслу весов, находящихся в положении равновесия. В отличие от балансов, используемых при планировании и анализе, бухгалтерский баланс представляет собой систему моментных показателей, характеризующих состояние средств организации на определенную дату. По определению профессора Я.В. Соколова: «Баланс есть модель, с помощью которой в интересах пользователей представляется на определенный момент времени финансовое положение организации» [Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000.]. В условиях рыночной экономики значение баланса настолько велико, что его часто выделяют в самостоятельную отчетную единицу, дополнением к которой является совокупность всех других форм бухгалтерской отчетности. Роль прочих форм бухгалтерской отчетности состоит в расшифровке данных, которые содержатся в балансе. Если в указанных отчетных формах отражаются показатели, характеризующие ту или иную сторону деятельности организации, то в балансе представлено состояние всех средств организации. В основу построения баланса положена классификация хозяйственных средств. В экономике любого государства баланс выполняет важные функции:

      - баланс знакомит собственников, менеджеров и других лиц, связанных с управлением, с имущественным состоянием организации. Из баланса они узнают, чем собственник владеет, т.е. в каком количественном и качественном соотношении находится тот запас материальных средств, которым организация способна распоряжаться;

      - по балансу определяют, способна ли организация выполнить свои обязательства перед третьими лицами или ей грозят финансовые трудности;

      - по балансу определяют конечный финансовый результат деятельности организации в виде наращивания собственного капитала за отчетный период, по которому судят о способности руководителей сохранить и приумножить вверенные им материальные и денежные ресурсы;

      - на показателях, приведенных в балансе, строится оперативное финансовое планирование любой организации, осуществляется контроль за движением денежных средств;

      - данные баланса широко используются налоговыми службами, кредитными учреждениями и органами государственного управления.

      В отечественной литературе отдельные авторы выделяют следующие функции баланса:

      ■   основная форма отчетности;

      ■   контрольная функция;

      ■   база финансово-хозяйственной деятельности организации.

      В рыночной экономике многие организации  имеют сложную структуру, а их подразделения ведут законченный бухгалтерский учет и составляют самостоятельные балансы. Располагая балансами и отчетностью дочерних зависимых организаций, руководители акционерного общества могут, например, координировать деятельность всего имущественного комплекса.           

      В состав организации как имущественного комплекса входят все виды активов, предназначенные для предпринимательской деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права, требования, долги, исключительные права и др. Любой бухгалтерский баланс представляет состояние имущественной массы как группировку разнородных имущественных средств и прав на эти ценности и одновременно как капитал, образованный волей определенных хозяйственных субъектов, а также третьих лиц. Каждый пользователь бухгалтерской (финансовой) отчетности с помощью модели баланса стремится решать свои задачи.

      Кредиторов волнует платежеспособность организации, и поэтому они склонны рассматривать баланс как категорию бухгалтерского учета, позволяющую на определенный момент времени представить в денежном измерении имущественное положение организации.Покупателей и продавцов волнует вопрос, что выгоднее продать: предприятие в целом или же, ликвидировав его, распродать его имущество. В этом случае составляется актуарный баланс, который представляет собой одну из разновидностей статического баланса.