Бухгалтерский учет. 13

План  счетов БУ и инструкция по его применению.

План  счетов — система бухгалтерских счетов, предусматривающих их количество, группировку и цифровое обозначение в зависимости от объектов и целей учёта. В План счетов включаются как синтетические (счета первого порядка), так и связанные с ними аналитические счета (субсчета или счета второго порядка). Построение плана счетов обеспечивает согласованность учётных показателей с показателями действующей отчётности.

Настоящая Инструкция устанавливает единые подходы к  применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов. Описание счетов бухгалтерского учета по разделам приводится в последовательности, предусмотренной Планом счетов бухгалтерского учета. 
Принципы, правила и способы ведения организациями бухгалтерского учета отдельных активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др., в том числе признания, оценки, группировки, устанавливаются положениями и другими нормативными актами, методическими указаниями по вопросам бухгалтерского учета. 
По Плану счетов бухгалтерского учета и в соответствии с настоящей Инструкцией бухгалтерский учет должен вестись в организациях (кроме кредитных и бюджетных) всех форм собственности и организационно-правовых форм, ведущих учет методом двойной записи. 
На основе Плана счетов бухгалтерского учета и настоящей Инструкции организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. 
План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка). 
Для учета специфических операций организация может по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов. 
Субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета. 
Порядок ведения аналитического учета устанавливается организацией исходя из настоящей Инструкции, положений и других нормативных актов, методических указаний по вопросам бухгалтерского учета (основных средств, материально-производственных запасов и т.д.). 
В Инструкции после характеристики каждого синтетического счета дана типовая схема корреспонденции его с другими синтетическими счетами. В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные настоящей Инструкцией.

Организация БУ на предприятии.

Организация бухгалтерского учета — заранее намеченная система  мероприятий (условий и элементов) по построению бухгалтерского учета в соответствии с учетной политикой предприятия и составляется с учетом специфики работы предприятия, его структуры и другими условиями и предпосылками. Организация бухгалтерского учета осуществляется для контроля за рациональным использованием ресурсов и получения более положительного финансового результата.

Ответственность за организацию  бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций, которые в зависимости от объема учетной работы могут:

• учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
• ввести в штат должность бухгалтера;
• передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
• вести бухгалтерский учет лично.

При формировании учетной  политики предполагается, что:

• активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств ее собственников, равно как и от активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);
• организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);
• принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);
• факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).

Бухгалтерский учет в  Российской Федерации отвечает требованиям  рыночной экономики и базируется на международных стандартах учета и отчетности.

В соответствии с этим он регламентируется четырехуровневой системой документов.

Первый уровень  — законы Российской Федерации, устанавливающие  единые правовые, методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в России. К ним относятся Гражданский кодекс РФ и Федеральные законы, например, закон «О бухгалтерском учете», в котором отражаются обязательность, правила и принципы ведения учета всеми предприятиями и организациями.

Второй уровень  — нормативные акты Президента и  Правительства РФ, других правительственных  органов, которым предоставлено  право разрабатывать и утверждать в пределах своей компетенции обязательные для исполнения нормы. Они используются при разработке положений на этапах регулирования системы нормативных документов.

Третий уровень  — положения (стандарты), планы счетов, инструкции, приказы и другие нормативные акты о бухгалтерском учете по отдельным темам и направлениям. Этот уровень является главным. По нему издаются нормативные документы с целью дальнейшего приближения организации бухгалтерского учета в России к международным стандартам учета и отчетности.

Четвертый уровень  — документы, которые носят рекомендательный характер по организации и ведению бухгалтерского учета в разрезе отдельных видов имущества, обязательств и хозяйственных операций. Они предназначены для внутреннего использования. 
 

Техника и формы БУ. Учетные  регистры.

Под техникой бухгалтерского учета понимается способ его проведения, то есть способ регистрации учетной  информации, которая осуществляется вручную или с использованием средств автоматизации. Для этой цели разработаны учетные регистры. По своему внешнему виду они подразделяются на книги, журналы, карточки, свободные  листы.

Карточки для ведения бухгалтерского учета изготавливают из плотной бумаги или картона. Они предназначены для аналитического учета основных средств (инвентарные карточки), товарно-материальных ценностей по местам хранения (карточки складского учета товаров, материалов). Каждой карточке присваивается порядковый номер, указывается дата ее открытия. Хранят карточки в ящиках – картотеках.

Существуют различные  формы карточек. Контокоррентные  карточки применяются для учета  в денежном выражении расчетов с  разными дебиторами и кредиторами (например с подотчетными лицами).

Форма контокоррентной  карточки приведена ниже.

Книги (журналы) представляют собой сброшюрованные листы определенного  формата и графления. Их используют на тех участках, где необходим  усиленный контроль. Применение их ограничено, так как работу по их ведению нельзя разделить между  счетными работниками. Например, обязательно  на любом предприятии ведется  кассовая книга. Ее листы должны быть прошнурованы и пронумерованы, а  на последней странице указывается  общее количество страниц за подписями  руководителя и главного бухгалтера, скрепленными печатью. Преимущество книг (журналов) состоит в том, что исключается  возможность замены отдельных листов новыми при злоупотреблениях и хищениях.

Свободные (отдельные) листы представляют собой учетные регистры большого формата и с большим количеством сведений по сравнению с карточками. Они предназначены для синтетического и аналитического учета или выполняют роль комбинированных регистров. К ним относятся журналы-ордера и ведомости. Они удобны для использования, так как позволяют более рационально распределять обязанности между работниками бухгалтерии.

По  видам учетных  записей регистры делятся на: хронологические, систематические, комбинированные.

Хронологические регистры используются для регистрации хозяйственных операций по мере их совершения и поступления документов в бухгалтерию. Такие регистры обеспечивают контроль за сохранностью поступающих документов и полнотой бухгалтерских записей. Примером хронологического регистра служит регистрационный журнал – Книга учета хозяйственных операций.

Систематические регистры применяются для записей однородных по содержанию хозяйственных операций. Это регистры для ведения бухгалтерских счетов. Примером может служить Главная книга. На каждый синтетический счет в ней открывается отдельная страница.

В комбинированных регистрах сочетаются хронологическая и систематическая записи. Например, в журналах-ордерах записи ведут по синтетическим счетам в хронологическом порядке.

По  объему сведений (назначению) регистры делят на: синтетические, аналитические, комбинированные.

В синтетических регистрах записи ведут в денежном выражении с указанием даты, номера документа, но, как правило, без пояснительного текста. К таким относятся Главная книга и большинство журналов-ордеров.

Аналитические регистры используют для записей по аналитическим счетам. В них указывается номер и дата документа, краткое содержание хозяйственной операции. При учете товарно-материальных ценностей указывают денежные и натуральные измерители. Примером аналитических регистров служат карточки, книги, ведомости.

Регистры, в которых  совмещается синтетический и  аналитический учет, называются комбинированными. Записи в учетные регистры делают вручную (шариковой ручкой, чернилами), на пишущей машинке или с помощью ЭВМ.

Записи бывают простыми и копировальными. Простые записи осуществляются в одном учетном  регистре, а копировальные с помощью  копировальной бумаги одновременно в нескольких регистрах. Записи в  учетных регистрах следует вести  аккуратно на каждой строке, подчистки  и неоговоренные исправления  не допускаются. Для исправления  допущенных ошибок применяют следующие  способы: корректирующий, дополнительной проводки, “красное сторно”.

Корректирующий  способ – это зачеркивание неправильной записи одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. При необходимости над зачеркнутым пишут правильную сумму или текст. Этот способ применяется в том случае, когда ошибка обнаружена до составления баланса и не требуется изменения корреспонденции счетов.

Способ  дополнительной проводки применяется в том случае, если корреспонденция счетов правильная, но сумма указана меньшая, чем следовало, или ошибка обнаружена после подведения итогов. Ошибка исправляется путем составления дополнительной бухгалтерской проводки.

Формы бухгалтерского учета

Под формой бухгалтерского учета понимается процесс обработки  учетной информации с использованием различных регистров аналитического и синтетического учета, их состояние, взаимосвязь и последовательность записи в них.

В настоящее время  применяются следующие формы  бухгалтерского учета: мемориально-ордерная, журнально-главная, журнально-ордерная, таблично-автоматизированная, простая, упрощенная (с использованием регистров для учета имущества).

Мемориально-ордерная форма – старейшая из применяемых в настоящее время (рис. 9.1).

В мемориально-ордерной форме учета используются книжные  и карточные регистры. Синтетический  учет ведется в книгах, а для  аналитического учета используют главным  образом карточки. Сущность формы  сводится к тому, что на каждый первичный  документ (отдельную хозяйственную  операцию) или группу однородных первичных  документов (хозяйственных операций) составляется мемориальный ордер.

 Например, вместо  того, чтобы каждую накладную  на отпуск материалов со склада  отражать в учете отдельной  записью, несколько таких накладных  записывают в накопительную ведомость,  а на основании итогов этой  ведомости делается одна бухгалтерская  запись в мемориальном ордере. В нем кратко излагается содержание  записи или делается ссылка  на документ, приводится корреспонденция  счетов и суммы. Мемориальный  ордер подписывается главным  бухгалтером и указывается дата  его составления. К мемориальному  ордеру прилагаются документы,  на основании которых сделаны  записи.  

После записи в регистрационном  журнале ежемесячно данные мемориальных ордеров переносятся в Главную  книгу, которая является систематическим  регистром синтетического учета. В  Главной книге записи группируются: дебетовые и кредитовые обороты  по каждому синтетическому счету  записываются отдельно в колонках по корреспондирующим счетам.

В конце месяца на основании итогов Главной книги  составляется оборотная ведомость  по счетам синтетического учета обычной  или шахматной формы. Данные Главной  книги и оборотной ведомости  используются для составления бухгалтерского баланса и отчетности.

Аналитический учет при  мемориально-ордерной форме ведется  в книгах, карточках или на свободных  листах. Записи в регистры аналитического учета делаются непосредственно  из документов, приложенных к мемориальным ордерам. В конце месяца на основании  записей в аналитических учетных  регистрах составляются оборотные, или сальдовые, ведомости – одна ведомость на группу аналитических  счетов, объединяемых соответствующим  синтетическим счетом. Данные этих ведомостей для сверки итогов оборотов и сальдо аналитических счетов с  объединяющими их синтетическими счетами.

Мемориально-ордерная форма учета отличается простотой  учетных регистров и техникой учетных записей. Однако недостатком  этой формы является многократность записей, большое число переписываний  одной и той же информации из документов в ведомости, мемориальные ордера, журналы, регистры синтетического и аналитического учета

Разновидностью мемориально-ордерной формы учета является форма Журнал-Главная  книга. Она рассчитана для предприятий  с количеством синтетических  счетов 20 – 25. При этой форме на основании документов или накопительных ведомостей также составляются мемориальные ордера.

Главное отличие книги  от мемориально-ордерной формы в  том, что составляется комбинированный  регистр Журнал-Главная книга. В нам хронологическая регистрация мемориальных ордеров совмещена с систематической записью по синтетическим счетам.

Журнал-Главная  книга представляет собой регистр, в котором одна сторона отражает структуру регистрационного журнала (то есть номер мемориального ордера, дату его составления, сумму мемориальных ордеров), другая сторона предназначена для записи операций по дебету и кредиту синтетических счетов.

Журнал-Главная  книга содержит остатки на начало месяца по всем синтетическим счетам, в конце месяца подсчитываются обороты по дебету и кредиту каждого счета и выводятся остатки на конец месяца. Наличие этих данных позволяет не составлять оборотную ведомость по синтетическим счетам.

Баланс составляется по данным Журнала-Главной книги.

Аналитический учет ведется  в книгах, по данным которых составляются оборотные ведомости по аналитическим  счетам. Итоги ведомостей сверяются  с данными Журнала-Главной книги.

Достоинством формы  является сочетание в Журнале-Главной  книге хронологических и синтетических  записей, простота учетных регистров. Однако при большом количестве счетов Журнал-Главная книга становится громоздкой, что приводит к ошибкам.

Основным принципом  регистрации учетной информации при журнально-ордерной форме учета является принцип накапливания данных первичных документов в накопительных ведомостях ( рис. 9.2).

Важнейшим регистром  этой формы является журнал-ордер. В  журналах-ордерах сочетаются хронологическая  и систематическая записи, которые  ведутся непосредственно из документов. На каждый синтетический счет открывается  специальный журнал ордер, в котором  отражаются хозяйственные операции, относящиеся к кредиту соответствующего счета в корреспонденции с  дебетом соответствующих счетов. Для усиления контроля за движением средств журналы-ордера применяются в сочетании с накопительными ведомостями. В некоторых журналах-ордерах ведут и синтетический, и аналитический учет. В этом случае карточки аналитического учета не используются и оборотные ведомости не составляются. В журналах-ордерах может быть проставлена типовая корреспонденция. Это делает регистры более наглядными и уменьшает количество ошибок.

Рис. 9.2. Схема бухгалтерского учета по журнально-ордерной форме

Данные первичных  документов записывают в журналы-ордера или накопительные ведомости  по массовым однородным хозяйственным  операциям, а итоговые показатели переносят  в журналы-ордера. По тем же хозяйственным  операциям, по которым аналитический  учет в журналах не ведется, данные отражаются в карточках аналитического учета (учет основных средств, малоценных быстроизнашивающихся предметов др.). В конце месяца подсчитывают итоги  по всем карточкам, журналам-ордерам  и ведомостям к ним. Итоги карточек переносят в оборотные ведомости  по аналитическим счетам, а итоги  журналов-ордеров и ведомостей сверяют  с другими журналами-ордерами, ведомостями  по корреспондирующим счетам и документами (товарными и кассовыми отчетами, выписками банка и т.д.). После  взаимной сверки общая сумма кредитового  оборота из каждого журнала-ордера записывается на соответствующий счет Главной книги. Обороты по дебету каждого синтетического счета Главной  книги в корреспонденции с  оборотами по кредиту разных счетов собираются из разных журналов-ордеров. После этого подсчитывают общий  итог по дебету каждого счета в  Главной книге, выводят остаток  на конец месяца и составляют бухгалтерский  баланс и другие формы отчетности. До составления баланса необходимо итоги оборотных ведомостей сверить  с итогами соответствующих счетов Главной книги.

Журнально-ордерная форма  бухгалтерского учета имеет некоторые  общие черты с книжно-журнальной формой учета: накапливание информации о массовых однородных операциях  по данным первичных документов в  специальных журналах, совмещение в  одном регистре синтетического и  аналитического учета, отражение в  Главной книге текущих оборотов по синтетическим счетам и сальдо и др.

Журналы-ордера имеют  различное строение в зависимости  от особенностей учитываемых объектов. По содержанию и форме их можно  разделить на три группы. 
 

Двойная запись операций на счетах, ее сущность и значение

При осуществлении  хозяйственной деятельности происходят изменения в составе хозяйственных  средств и их источников. Все хозяйственные  операции, которые совершаются в  организациях, оформляются документально.

Изменения, вызываемые хозяйственными операциями, носят двойственный характер и происходят, как правило, в двух взаимосвязанных объектах бухгалтерского учета.

Каждая хозяйственная  операция отражается на счетах бухгалтерского учета дважды (методом двойной  записи): по дебету одного и кредиту  другого счета.

В каждом бухгалтерском  счете хозяйственные операции отражаются систематически в последовательности их совершения, т.е. в хронологическом  порядке.

Взаимосвязь между  счетами бухгалтерского учета называется корреспонденцией счетов. Она выражается записью хозяйственной операции по дебету одного и кредиту другого  счета.

Двойная запись своей  внутренней логикой помогает раскрыть принципы противоположного построения структуры активных и пассивных  счетов, связывая их с двусторонним построением баланса, где слева (у  счетов — дебет) отражаются остатки  хозяйственных средств, а справа (на счетах — кредит) отражаются остатки  источников средств. И по этой формальной связи счетов с балансом остатки средств заносятся на левую (как в балансе), т.е. дебетовую, сторону счета, а остатки источников средств — на правую (как в балансе), т.е. кредитовую, сторону счета.

Таким образом, построение активных и пассивных счетов предопределено построением самого баланса. Двустороннее построение баланса диктует двустороннее построение счетов. Счета дополняют  баланс, образуя связанную с ним  двойной записью единую и цельную  бухгалтерскую систему.

Функции в этой системе  поделены между балансом и счетами. Баланс периодически воссоздает обобщенную картину состояния имущества  организации, а счета обобщают движение (как увеличение и уменьшение) объектов бухгалтерского учета. Непосредственно  с балансом счета связаны остатками  средств на дебетовой стороне  активных счетов и остатками источников средств на кредитовой стороне пассивных  счетов. Двусторонность построения счетов, предопределенная балансом, используется для группировки изменений в  виде увеличений и уменьшений, происходящих с активными и пассивными объектами  бухгалтерского учета.

Двойная запись характеризуется  тремя принципами:

1. отражается дважды;
2. отражается по дебету одного и кредиту другого счета;
3. на обоих взаимосвязанных счетах отражается в одной и той же сумме.

Регистрация хозяйственных  операций в учетном процессе дублируется  в целях контроля и отражается первый раз как свершившийся факт, в хронологической регистрации  с документальным подтверждением, а  второй раз — в системной регистрации  в виде разноски суммы операции по дебетуемым и кредитуемым синтетическим  и аналитическим счетам.

Бухгалтерский учет благодаря  двойной записи становится системным, текущим и непрерывным, в котором  ни одна запись не отражается без документального  подтверждения, и разнообразная  совокупность имущества обобщается в едином денежном измерении. В системном, текущем и непрерывно осуществляемом бухгалтерском учете однородные, документированные факты хозяйственной  деятельности обобщаются в различные  экономические показатели финансовой отчетности, которые формируются  на дебете и кредите бухгалтерских  счетов с помощью двойной систематической  записи в виде остатков и оборотов.

Запись на счетах бухгалтерского учета производят на основании документов, поэтому все принятые бухгалтерией документы подвергают бухгалтерской  обработке.

Один из ее этапов — запись корреспондирующих счетов по каждой операции, отраженной в документе. Определение и запись корреспондирующих  счетов на документах (т.е. составление  бухгалтерских проводок) называется котировкой, а текст, указывающий  наименование дебетуемого и кредитуемого счетов и сумму отражаемой хозяйственной  операции, — бухгалтерской проводкой (статьей, счетной формулой, бухгалтерской  записью).

Бухгалтерские проводки составляют на самом документе, которым  оформляется хозяйственная операция, в ведомости или журнале, куда записывается операция, или на отдельном  специальном бланке (мемориальных ордерах).

Для облегчения записей  каждому счету присваивается  определенный номер (шифр), поэтому  при составлении бухгалтерских  проводок указывают не наименование счетов, а их номера (№ 50 — счет «Касса», № 51 — счет «Расчетный счет»).

Для правильного отражения  в учете хозяйственных операций необходимо понять, что каждая хозяйственная  операция по экономическому содержанию является двойной и всегда вызывает изменения на двух счетах, но в одной  и той же сумме.

Пример 1. Произошла хозяйственная операция: от поставщика поступили на склад организации материалы на сумму 42 500 руб. В результате этой операции на складе организации остатки материалов увеличились на 42 500 руб., но одновременно у организации возникает задолженность поставщику за эти материалы также в сумме 42 500 руб. Для составления бухгалтерской записи (проводки) рассуждают следующим образом (табл. 4.2).

Таблица 4.2

Правильность рассуждений  можно дополнительно проверить, определив, к какому типу изменений  относится операция и не нарушается ли равенство. Рассмотренная операция относится к III типу, так как произошло увеличение актива и пассива баланса (в активе увеличилась статья «Материалы», в пассиве увеличилась статья «Расчеты с поставщиками») на одну и ту же сумму — 42 500 руб. В результате итоги актива и пассива увеличились на эту же сумму, и равенство их не нарушилось. После этого выполняем бухгалтерскую запись:

Д-т счета 10 «Материалы»  
К-т счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 42 500.