Международные стандарты учета и финансовой отчетности. 8

Содержание:

1. Требования МСФО в отношении раскрытия информации о запасах в финансовой отчетности…………………………………………………………..1

2. Особенности построения отчета об изменениях капитала в соответствии с МСФО……………………………………………………………………………..6

3. Задача…………………………………………………………………………..12

Список использованной литературы…………………………………………...14

1. Требования МСФО в отношении раскрытия информации о запасах в финансовой отчетности.

Бухгалтерский учет запасов и порядок их отражения в финансовой отчетности в международных стандартах регламентируется МСФО 2 «Запасы». МСФО 2 не применяется к незавершенным работам, возникающим в процессе выполнения строительных контрактов, запасам продукции сельского и лесного хозяйства, а так же к полезным ископаемым.

Под запасами в международной практике подразумеваются активы, предназначенные для продажи в течение обычного делового цикла или для производственного потребления в целях изготовления и реализации продукции. Согласно МСФО 2 запасы — это активы:

−           предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;

−           созданные в процессе производства для такой продажи (готовая продукция, незавершенное производство, сырье);

−           представленные в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при оказании услуг.

В то же время международные стандарты определяют запасы в качестве активов, в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» они рассматриваются в качестве имущества.

В соответствии с МСФО 2 запасы включают в себя готовую продукцию, незавершенное производство, сырьё и материалы, предназначенные для дальнейшего использования в производственном процессе, его обслуживания или для хозяйственных нужд, товары, закупленные и хранящиеся для перепродажи. Земля и другое имущество, если они приобретены и предназначены для перепродажи также относятся к запасам.

Если деятельность компании относится к сфере услуг, то запасы включают в себя затраты на услуги, выручка от которых еще не признана (т.е. незавершенная деятельность аудиторов, архитекторов, юристов и др.).

Для учета запасов МСФО 2 предлагает следующие классификационные группы: сырье, материалы, незавершенное производство, готовая продукция.

Признание запасов. В отчетности запасы могут быть признаны как активы и как расходы.

Признание запасов в качестве активов. Запасы признаются в балансе компании как актив, если существует вероятность притока будущих экономических выгод в компанию, запасы имеют стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

Признание запасов в качестве расхода производится после их продажи. Стоимость запасов списывается на расходы в отчетном периоде, в котором признается сопутствующий доход. Кроме того, любая уценка товаров до чистой цены продажи и все потери запасов должны признаваться расходом периода списания или возникновения потерь. И напротив, сумма возврата любого частичного списания запасов должна признаваться как уменьшение затрат в период осуществления дооценки.

Оценка запасов. Первоначальная оценка запасов согласно МСФО 2 возможна одним из трех методов:

1)       по себестоимости запасов;

2)       по нормативным затратам;

3)       по розничным ценам.

Метод оценки запасов по себестоимости. В себестоимость запасов включаются все затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, связанные с формированием запасов и поведением их до того уровня, на котором они находятся на момент составления отчетности. Затраты на приобретение запасов включают в себя стоимость покупки, импортные пошлины и налоги (кроме возмещаемых государством), транспортные и другие затраты, относящиеся непосредственно к процессу приобретения запасов.

В соответствии с МСФО 2 исключаются из себестоимости за запасов и признаются в качестве расходов отчетного периода:

−           сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочие производственные затраты;

−           расходы на хранение, если они не являются необходимыми в производственном процессе для перехода к следующему этапу производства;

−           административные накладные расходы не связанные непосредственно с производственным процессом;

−           расходы по сбыту.

Затраты включаемые и не включаемые в себестоимость запасов.

Затраты включаемые в себестоимость запасов:

1. На приобретение запасов (цена покупки, импортные пошлины и невозмещаемые налоги, транспортно-заготовительные расходы);

2. На переработку (прямые производственные затраты, распределенные постоянные и переменные накладные затраты, связанные с переработкой

материалов в готовую продукцию, затраты на комплексные производства);

Затраты не включаемые в себестоимость запасов:

Прочие (непроизводственные накладные затраты (в той их части, в которой они связаны с приведением запасов в их нынешнее состояние и месторасположение), в отдельных случаях - затраты по займам, сверхнормативные потери сырья, заработная плата персонала и прочие производственные затраты, затраты на хранение, административные расходы, расходы на продажу).

Метод оценки запасов по нормативным затратам может быть использован для удобства проведения и повышения экономических учетных процедур. Методы оценки запасов по нормативным затратам и розничным ценам, согласно МСФО 2 используются в тех случаях, когда это не ведет к возникновению существенных отклонений от реальных значений себестоимости.

При составлении финансовой  отчетности запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой цене продаж. Это положение вытекает, прежде всего, из принципа осмотрительности: балансовая стоимость активов не должна превышать сумму, которая может быть получена от их продажи или использования. Согласно МСФО 2 первостепенное значение придается расчету возможной части цены продажи, который должен быть основан на надежной оценке колебания цен или себестоимости и учитывать предназначение конкретного вида запаса.

Чистая цена продажи представляет собой предполагаемую продажную цену актива при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат на выполнение работ и возможных затрат на его реализацию. В том случае, когда чистая цена продажи запасов становится ниже их себестоимости, себестоимость запасов оказывается не возмещенной. Это возможно, если:

−           запасы повреждены;

−           запасы устарели;

−           цена продажи запасов снизилась;

−           увеличились ранее планируемые затраты на переработку запасов или их продажу.

Выполнять переоценку следует с учетом двух обстоятельств: колебаний рыночных цен или себестоимости запасов в связи с какими-либо событиями, происходящими после отчетной даты; предназначения имеющихся запасов.

Согласно МСФО 2 в каждом последующем отчетном периоде оценка чистой цены продажи активов проводится заново. В случае прекращения обстоятельств, вызвавших уценку запасов ниже себестоимости (например, рост рыночных цен), происходит их дооценка на ранее списанную сумму. В этом случае ранее списанная сумма подлежит возмещению, и в балансе запасы снова будут отражены по себестоимости. Однако подобные операции на практике проводятся крайне редко.

Оценка запасов, отпущенных в производство (или реализованных на сторону), согласно МФСО 2 должна осуществляться путем идентификации затрат компании с конкретными видами запасов.

Это требование относится к тем их видам, которые:

−           не могут рассматриваться как взаимозаменяемые;  

−           произведены или предназначены для выполнения специального заказа.

Рассмотренные методы оценки в стандарте названы «формула расчета себестоимости запасов». Компания должна применять одинаковые формулы для оценки однородных запасов, сходных по способу их использования. Для разных видов запасов могут использоваться различные формулы.

Раскрытие информации в примечаниях к финансовой отчетности. В примечаниях к финансовой отчетности необходимо раскрыть:

−           учетную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный метод расчета их себестоимости. Необходимо показать разницу между балансовой стоимостью и стоимостью по формуле ФИФО или возможной чистой ценой продаж, если последняя меньше других значений стоимости запасов;

−           общую балансовую стоимость запасов, в том числе балансовую стоимость запасов по группам и подгруппам классификации, принятой в компании (например, стоимость товаров для продажи, незавершенного производства);

−           балансовую стоимость запасов, учтенных по чистой цене продаж;

−           величину возврата любого списания (уценки), которая признается доходом;

−           обязательства или события, приведшие к восстановлению списания запасов;

−           балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.   

2. Особенности построения отчета об изменениях капитала в соответствии с МСФО.

Центральной группой пользователей бухгалтерской информации, согласно принципам МСФО, выступают инвесторы компании. Именно их интересы определяют методологию учета, устанавливаемую МСФО. Инвесторов в первую очередь интересует информация о капитале компании, точнее, о динамике капитала инвесторов в отчитывающейся компании при сохранении соответствия финансового положения фирмы критерию непрерывности деятельности. Собственно методология учета фактов хозяйственной жизни и представления информации о финансовом положении компании в рамках МСФО обусловлена концепцией капитала и поддержания капитала.

          С экономической точки зрения прибыль фирмы можно рассматривать не только как рост ее капитала, но и как сумму, определяющую границы возможностей собственников по изъятию средств компании из ее оборота в виде дивидендов. Однако не каждый факт, признаваемый как рост капитала (например, увеличение справедливой стоимости внеоборотных активов), можно рассматривать как рост потенциальной задолженности фирмы по выплате дивидендов.

Таким образом, исходя из определенных выше информационных потребностей пользователей бухгалтерской отчетности (в первую очередь инвесторов, собственников), отчетность организации должна раскрывать информацию:

−      об изменениях капитала (объема собственных источников средств) компании в целом;

−      об изменениях капитала за счет операций с ее собственниками;

−      об изменениях капитала вследствие всех доходов и расходов (так называемого совокупного дохода);

−      реализованной прибыли, т. е. прибыли, полученной или причитающейся к получению в деньгах (или иных активах) в результате исполненных сделок;

−      нереализованной прибыли, т. е. прибыли, отражающей рост капитала собственников компании, но не воплощенной в деньгах или счетах к получению.

Правила включения в бухгалтерскую отчетность компании такой информации содержатся в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности».

Изменения в порядке подготовки отчета об изменениях капитала.

МСФО 1 вводит понятие совокупного дохода, т. е. финансового результата, представляющего собой разницу между всеми доходами и расходами компании за период. Соответственно, совокупный доход организации включает в себя реализованную и нереализованную прибыль.

Такой подход меняет и содержание отчета о движении капитала, на который в национальной практике пользователи практически не обращают внимания. МСФО 1 требует, чтобы компания представляла в отчете об изменениях капитала все изменения капитала с участием собственников. Все изменения капитала без участия собственников (т. е. совокупный доход) должны отражаться в одном отчете о совокупном доходе или в двух отчетах: отчете о прибылях и убытках и отчете о совокупном доходе. Не разрешается отражать в отчете об изменениях капитала статьи совокупного дохода. При этом отчет о прибылях и убытках призван демонстрировать только реализованную прибыль компании.

В соответствии с требованиями МСФО 1 в отчете о финансовом положении организации в разделе «Капитал» следует отразить раздельно:

     выпущенный капитал и резервы, относящиеся к собственникам материнской компании;

     долю меньшинства в капитале дочерних компаний на отчетную дату.

Акционерные общества должны в примечаниях к балансу дать подробную характеристику капитальных резервов, а также акций каждого класса, в частности, по следующим позициям:

     число акций, разрешенных к выпуску, выпущенных, оплаченных полностью и оплаченных частично;

     номинальную или объявленную стоимость акций;

     число акций, находящихся в обращении, на начало и конец отчетного периода;

     специфические права и ограничения, распространяющиеся на держателей акций;

     число акций, выкупленных организацией или ее дочерними компаниями, а также зарезервированных для исполнения акционерных опционов или обязанностей по иным аналогичным соглашениям.

Все доходы и расходы должны быть представлены в одном отчете (отчете о совокупном доходе) или двух отчетах (в отчете о прибылях и убытках и отчете о совокупном доходе) – отдельно от изменений капитала при участии собственников. Прочие статьи совокупного дохода (т. е. помимо отражаемых в отчете о прибылях и убытках) должны быть включены в отчет о совокупном доходе.

В отчете об изменениях капитала должны быть отражены:

     совокупный доход отчетного периода с разделением на две части: приходящийся на собственников материнской компании и приходящийся на долю меньшинства;

     по каждой статье капитала эффект ретроактивного применения учетной политики и ретроактивного пересчета статей в соответствии с МСФО 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки»;

     суммы операций с собственниками как таковыми с разделением на вклады и изъятия;

     сверка остатка на начало и конец отчетного периода по каждой статье капитала.

Кроме того, в самом отчете или в примечаниях к нему компания должна раскрыть суммы дивидендов, признанных как распределение собственникам, и соответствующие показатели в расчете на акцию.

В отчете об изменениях капитала за отчетный период раскрываются изменения величины и состава капитала. В качестве факторов этой динамики определяются:

     совокупный доход отчетного периода (с разделением на приходящийся на собственников материнской компании и долю меньшинства);

     ретроактивное применение учетной политики в соответствии с МСФО 8;

     суммы операций с собственниками как таковыми с подразделением на вклады и изъятия.

В отчете об изменениях капитала раскрывается динамика всех компонентов капитала, относящегося к собственникам материнской компании и держателям доли меньшинства в дочерних компаниях.

Помимо этого, МСФО 1 требует, чтобы информация о дивидендах, признанных как распределения собственникам компании, а также соответствующие показатели в расчете на акцию раскрывались только в отчете об изменениях капитала или в примечаниях. Представление данной информации в отчете о совокупном доходе не допускается, так как изменения капитала при участии собственников следует отражать отдельно от изменений капитала без участия собственников.

Полный комплект финансовой отчетности должен включать отчет, показывающий:

−       все изменения капитала;

−       либо изменения капитала, отличные от операций капитального характера с владельцами.

В соответствии с МСФО 1 капитал – это доля в активах компании, остающаяся после вычета всех ее обязательств, и изменения капитала компании между двумя отчетными датами отражают увеличение или уменьшение чистых активов.

За исключением операций с акционерами (внесение капитала и дивиденды), общее изменение капитала представляет собой суммарные прибыли и убытки, возникшие в результате деятельности компании в течение периода.

В соответствии с МСФО 1 отчет об изменениях капитала должен содержать следующую информацию:

     чистую прибыль или убыток за период;

     статьи доходов или расходов, которые в соответствии с МСФО признаются непосредственно в разделе «Собственный капитал»;

     эффект изменений в учетной политике и корректировка фундаментальных ошибок, как этого требует МСФО 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки».

Фундаментальные ошибки – это ошибки, допущенные при подготовке финансовой отчетности, которые имеют такое значительное влияние на отчетность компании, что она не может более считаться надежной на дату утверждения.

МСФО 8 предусматривает два подхода к исправлению фундаментальных ошибок.

Основной подход – корректировка начального сальдо нераспределенной прибыли; сравнительная информация обновляется, если в этом есть необходимость.

Допустимый альтернативный подход – корректировка финансового результата отчетного периода; сравнительная информация не обновляется.

Порядок подготовки отчета об изменениях капитала. Для составления отчета об изменениях капитала необходимо следующее:

−       из оборотной ведомости компании занести показатели: уставный капитал, дополнительный неоплаченный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль на начало отчетного периода;

−       просчитать и сверить итоги графы «Баланс на начало периода» после корректировок с данными бухгалтерского баланса на начало отчетного периода в соответствии с МСФО;

−       занести итоговую сумму корректировок, повлиявших на нераспределенную прибыль прошлых лет;

−       из отчета о прибылях и убытках в графу «Прибыль отчетного периода» занести сумму нераспределенной прибыли отчетного периода;

−       отразить прибыли и убытки, не признанные в отчете о прибылях и убытках. Чистые прибыли и убытки, не признанные в отчете о прибылях и убытках, включают:

a)          увеличение (уменьшение) от переоценки имущества;

b)         увеличение (уменьшение) от переоценки инвестиций;

c)          курсовые разницы от пересчета финансовой отчетности иностранных подразделений.

−      отразить выплаченные дивиденды;

−      просчитать и сверить итоги графы «Баланс на конец отчетного периода» с данными бухгалтерского баланса на конец отчетного периода в соответствии с МСФО.

3. Задача.

1 января 2011 г. компания приобрела оборудование за 100 000 у.е.

(1 у.е. = 1 долл.). Ожидаемый срок эксплуатации оборудования – пять лет. Способ амортизации – линейный. Ликвидационная стоимость оборудования составляет 2000 у.е. На 31 декабря 2011 г. справедливая стоимость оборудования, по оценкам экспертов, составит 130 000 у.е.

По какой стоимости будет отражаться оборудование в отчетности

компании за 2011 г. при использовании различных методов учетной политики?

Решение:

         Оценку ОС в финансовой отчетности регламентирует МСФО 16. ОС должны отражаться в отчетности по справедливой стоимости. Стандартом установлены 2 метода:

1. Корректировка первоначальной стоимости и амортизации основного средства.

Делаем последовательно расчеты:

1)            Расчет амортизационной стоимости:

100 000 – 2 000 = 98 000 у.е.

2)            Расчет амортизация за год:

98 000 / 5 = 19 600 у.е.

3)            Расчет остаточной стоимости:

100 000 – 19 600 = 80 400 у.е.

4)            Расчет коэффициента соотношения справедливой стоимости и балансовой стоимости:

130 000 / 80 400 = 1,61691

5)            Корректируем первоначальную стоимость:

100 000 × 1,61691 = 161 691 у.е.

6)            Корректируем накопленную амортизацию:

19 600 × 1,61691 = 31 691 у.е.

7)            Считаем остаточную стоимость:

161 691 – 31 691 = 130 000 у.е.

При первом варианте переоценка ОС производится за счет увеличения амортизационных отчислений и создания резерва.

2. Корректировка первоначальной стоимости основного средства.

Делаем последовательно расчеты:

1)            Производится расчет суммы переоценки ОС:

130 000 – 100 000 = 30 000 у.е.

2)            Производится расчет скорректированной первоначальной стоимости:

130 000 + 19 600 = 149 600 у.е.

3)            Производится расчет резерва по переоценке:

149 000 – 100 000 = 49 600 у.е.

При втором варианте увеличивается первоначальная стоимость до справедливой стоимости и списывается накопленная амортизация за счет созданного резерва.

Список использованной литературы:

1.  Вахрушина М.А. Международные стандарты финансовой отчетности: учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. − М.: Рид Групп, 2011. (Национальное экономическое образование)

2. Журнал «Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты» № 3 (31) – 2009.

3.     www.ifrs.org

14