Аналитические процедуры в рамках внутреннего аудита

Федеральное агентство по образованию

Министерства образования и  науки Российской федерации

Государственное образовательное  учреждение высшего профессионального  образования 

«Пермский государственный университет»

Кафедра учета,

аудита и экономического анализа

Курсовая работа на тему:

Аналитические процедуры в рамках внутреннего аудита учета заработной платы в бюджетном учреждении

Исполнитель: студентка 5 курса                                                                            группы БАА-1                                                                                                 Палехова Т. Л.      

Проверила:    к.э.н, доцент

                        Посохина А. В.

Пермь 2008

Содержание

Введение

Аналитические процедуры, являющиеся одним из способов получения аудиторских доказательств, играют большую роль при оптимизации трудоемкости проведения аудиторской проверки. Проведение аналитических процедур дает аудитору значительный объем необходимой ему информации и при этом требует намного меньше затрат, нежели проведение детального тестирования. Применение аналитических процедур возможно на всех этапах аудиторской проверки как при проведении внешнего, так и внутреннего аудита.

Объектом данной курсовой работы был выбран Институт технической  химии Уральского отделения Российской академии наук (ИТХ УрО РАН). ИТХ  УрО РАН является научно-исследовательским учреждением, имеющим государственный статус некоммерческой организации (учреждения). Первичный анализ действующего законодательства показал, что нормативные акты, связанные с аудитом, ориентированы на аудит коммерческих предприятий и не учитывают специфики бюджетных организаций.

Целью написания данной работы является изучение методики аудита с применением аналитических процедур на примере бюджетного учреждения.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующий круг задач:

1. Раскрыть сущность аналитических процедур; определить функции и роль основных процедур анализа на различных стадиях аудиторской проверки.
2. Изучить возможность применения аналитических процедур в рамках аудита бюджетного учреждения.
3. Определить особенности учета заработной платы в бюджетных учреждениях.
4. Разработать методику внутреннего аудита бюджетного учреждения с применением аналитических процедур на примере учета труда и его оплаты.

Для написания курсовой работы были использованы основные нормативные  документы по выбранной теме, статьи из журнала «Аудиторские ведомости», работы Андреева В.Д., Подольского В.И., Шеремета А. Д., Суйца В. П. и других авторов.

Курсовая работа включает в себя три главы. Первая глава  представляет собой описание теоретической  части рассматриваемой темы. Во второй главе дается представление о выбранном объекте исследования – Институте технической химии, рассмотрены особенности учета в бюджетном учреждении. В третьей главе предложен возможный вариант методики проведения внутреннего аудита с применением аналитических процедур в бюджетном учреждении   на примере учета заработной платы.

Глава 1. Теоретические аспекты  применения аналитических процедур в условиях внутреннего аудита

1.1 Понятие, сущность, цели применения  аналитических процедур в аудите

Аналитические процедуры представляют собой один из видов аудиторских процедур и состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово - экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Это один из самых сложных инструментов, используемых аудитором. Их применение основано на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

Рассмотрим аналитические  процедуры как часть аудиторских  процедур. Согласно Перечню терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, аудиторские процедуры есть определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита. Среди аудиторских процедур выделяются аудиторские процедуры по существу. В свою очередь, аудиторские процедуры по существу подразделяются на две разновидности. Процедуры первого вида связаны с детальной проверкой верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам, а процедуры второго вида - это аналитические процедуры. Они включают анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и других показателей (особенно их необычных отклонений от ожидаемых значений) проверяемого экономического субъекта, а также выяснение причин их искажений.

В рамках Российского  правила (стандарта) аудиторской деятельности "Аналитические процедуры" в  качестве аналитических процедур рассматриваются  конкретные процедуры. Однако следует  иметь в виду, что существует и  расширенное толкование этого понятия, когда к аналитическим процедурам относятся также беглый просмотр бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, дискуссии с его персоналом и т.п.

Существует распространенное среди аудиторов и пользователей  аудита заблуждение, что термин "аналитические процедуры" обозначает анализ финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры используются при оценке достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, а анализ его финансово-хозяйственной деятельности начинается уже после того, как достоверность установлена, поскольку анализировать финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта при недостоверности его бухгалтерской отчетности бессмысленно. И аналитические процедуры аудита, и финансовый анализ хозяйственной деятельности базируются на методах экономического анализа, поэтому содержат много общих приемов, поэтому финансовый анализ (анализ финансового состояния) можно отнести к заключительным аналитическим процедурам.

Аудиторы используют методы экономического анализа и  в других случаях. Например, при проведении аудита необходимо оценивать справедливость допущения непрерывности деятельности проверяемого экономического субъекта (сможет ли он продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом), что является аналитической задачей и по формулировке, и по методам её решения.

Сложность аналитических  процедур окупается их эффективностью. Аналитические процедуры проводятся аудитором на протяжении всего процесса аудита, что позволяет повысить его качество и сократить трудозатраты. В период исследований они могут выполняться в сочетании с другими аудиторскими процедурами. Выполнение аналитических процедур состоит из: определения цели процедуры, выбора метода процедуры, непосредственно проведения процедуры и анализа результатов.

Положительным моментом применения аналитических процедур в аудите является то, что они:

• дают доказательства верности отдельных счетов или групп счетов;
• позволяют сделать оценку ликвидности, рентабельности (финансового состояния предприятия) как на конкретную дату проверки (что дает возможность сделать вывод о функционировании предприятия в обозримом будущем), так и за прошлые периоды;
• помогают сконцентрировать внимание аудитора или на наиболее важных моментах или на «узких местах», что сокращает объем проверок и, как следствие, сроки их проведения, а также влияет на размер аудиторских гонораров;
• дают возможность проверить взаимоувязку показателей.

Выбор метода зависит  от цели их проведения и определяется аудитором. К основным методам аналитических процедур можно отнести:

• Числовые и процентные сравнения;
• Коэффициентный анализ;
• Анализ, основанный на статистических методах;
• Корреляционный анализ;
• Другие.

Применяя данные методы, аудитор проводит:

1. Сравнение фактических показателей с плановыми (сметными). Исследование наиболее важных сфер (в которых есть резкие отклонения фактических показателей от плановых) может выявить свидетельства потенциальных ошибок. Аналитические процедуры этого типа широко практикуются, например, при аудите государственных предприятий.
2. Сравнение показателей отчетного периода с показателями предыдущих периодов (резкие колебания должны привлечь внимание аудитора, они могут быть связаны с изменением экономических условий или с погрешностями финансовой отчетности).
3. Сравнение фактических финансовых показателей с определенными аудитором прогнозными показателями (аудитор может построить свои предположения на основе сложившихся тенденций).
4. Вычисление коэффициентов финансового состояния организации и анализ их динамики (выбор коэффициентов, методов их расчета и периода производится на основании нормативных документов, внутрифирменных инструкций и профессионального суждения аудитора);
5. Сравнение показателей проверяемого экономического субъекта со среднеотраслевыми данными (значительные отклонения должны быть изучены аудитором, однако необходимо учитывать различия в учетной политике предприятий, экономических условиях и возможной специфичности продукции, выпускаемой отдельными предприятиями); в некоторых случаях целесообразно произвести сравнение с показателями предприятия-аналога;
6. Сравнение данных бухгалтерского учета с небухгалтерскими данными (количество реализованной продукции, отработанные часы и т.д.).

Использование аналитических  процедур в процессе аудита позволяет  аудитору произвести оценку финансовых показателей путем изучения вероятных  зависимостей между ними. Это в  свою очередь дает возможность оценить эффективность методов планирования, используемых организацией, выявить сложившиеся тенденции, области потенциального риска, вероятность банкротства и т.д.

Основной целью применения аналитических процедур является предварительное диагностирование искажений бухгалтерской отчетности, выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора.

Целями аналитических  процедур также являются:

а) изучение деятельности экономического субъекта (аналитические  процедуры - один из распространенных способов приобретения таких знаний);

б) оценка финансового  положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его  деятельности (все сомнения относительно способности предприятия оставаться действующим должны быть включены в аудиторское заключение в качестве объяснительного абзаца);

в) выявление фактов искажения  бухгалтерской отчетности; выявление  вероятности ошибок в финансовой отчетности. Необычные колебания - это те случаи, когда значительные расхождения данных не ожидаются, но имеют место, и когда значительные расхождения ожидаются, но не имеют места. В любом случае одна из вероятных причин необычных колебаний - это ошибка или неточность в учете. Таким образом, если необычное колебание велико, то аудитор должен установить его причину и удостовериться, что это обоснованное экономическое событие, а не ошибка или неправильность в отчетности. Этот аспект аналитических процедур часто называют направлением внимания, поскольку они направляют исследователя на осуществление более детальных процедур в тех специфических сферах аудита, где могут быть найдены ошибки или неточности.

г) сокращение числа детальных аудиторских процедур. Когда аналитическая процедура не выявляет необычных колебаний, можно заключить, что вероятность существенной ошибки или неточности минимальна. Тогда результатом данной аналитической процедуры следует считать свидетельство в пользу правильности остатков по соответствующим счетам. Из этого вытекает, что при анализе рассматриваемых счетов можно ограничиться меньшим количеством детальных тестов. Рассматривают показателии, между которыми существует достаточно тесная взаимосвязь: реализация - себестоимость реализованной продукции; реализация - дебиторская задолженность; основные средства - амортизация; финансовые вложения (долгосрочные и краткосрочные) - доходы от них; покупки - кредиторская задолженность; объем выполняемых работ - зарплата персонала; объем продаж - комиссионное вознаграждение и т.д.

д) обеспечение тестирования в целях получения ответов  на возникающие вопросы.

Аналитические процедуры  могут выполняться на протяжении всего процесса аудита: планирование, непосредственное проведение аудиторской  проверки, завершение аудита. Международный стандарт аудита МСА 520, а также российские правила (стандарты) устанавливают требования в отношении применения аналитических процедур в ходе аудита.

На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска. Выявление областей потенциальных рисков позволяет увеличить при планировании выделяемые на них ресурсы за счет некоторого уменьшения аудиторских ресурсов для областей с низкой долей риска. Их применение позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение. При формировании общего плана и программы аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур.

Если аудитор намерен  выполнить аналитические процедуры  в качестве аудиторских процедур проверки по существу, ему рекомендуется рассмотреть следующие факторы:

• цели, которые ставит аудитор перед выполнением аналитических процедур, и степень, в которой он считает возможным полагаться на их результаты;
• особенности аудируемого лица и степень возможного дезагрегирования информации (например, аналитические процедуры могут дать лучшие результаты, если они применяются к финансовой информации по отдельным видам деятельности или к отдельным подразделениям, цехам, торговым точкам аудируемого лица, нежели по финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в целом);
• наличие в распоряжении аудитора информации как финансового характера (смет, прогнозов), так и нефинансового характера;
• уместность имеющейся информации (например, аудитору следует понять, были ли сметы составлены на основе ожидаемых результатов или же при их подготовке исходили из поставленных руководством аудируемого лица целей);
• источник имеющейся информации (источники, независимые от аудируемого лица, обычно более надежны и дают более объективную информацию, чем внутренние источники);
• сопоставимость имеющейся информации (например, может оказаться необходимым дополнить и детализировать отраслевые данные общего характера, чтобы сделать их сравнимыми с данными аудируемого лица, производящего либо продающего некоторую специализированную продукцию;
• знания, полученные аудитором во время предыдущих аудиторских проверок, а также понимание им типичных проблем аудируемого лица.

Аудитор должен применять  аналитические процедуры ближе  к завершению или непосредственно на завершающей стадии аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая (бухгалтерская) отчетность в целом знанию о деятельности аудируемого лица, которое сложилось у аудитора. Выводы, составленные по результатам таких процедур, призваны подтвердить выводы, сделанные во время аудита отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также помочь аудитору сделать общий вывод о том, что аудируемая финансовая (бухгалтерская) отчетность носит разумный характер.

Аудитор должен быть готов  к тому, что по результатам применения аналитических процедур на завершающей стадии аудита могут быть выявлены области, требующие проведения дальнейших аудиторских процедур.

При выборе аналитических  процедур необходимо также учитывать  экономическую эффективность применения процедур анализа по сравнению с другими аудиторскими процедурами (меньшие затраты труда, времени, сокращение детализированного тестирования).

1.2 Возможность проведения внутреннего аудита в бюджетных учреждениях

В настоящее время  стандарты аудита и другая информация, используемая в процессе аудиторской деятельности ориентированы на коммерческие организации. Несмотря на это услугами аудиторских компаний пользуются и некоммерческие структуры, в частности, бюджетные учреждения. Для аудита таких организаций нет специально разработанных стандартов, инструкций или рекомендаций. Это приводит к тому, что аудит в них проводится по общим стандартам в более узком, свернутом виде.

Еще одной проблемой  является тот факт, что бюджетное  финансирование зачастую не предусматривает  для учреждений такого рода расходы. Таким образом,  организация должна финансировать оплату услуг аудиторской фирмы за счет доходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Учитывая, что стоимость аудиторских услуг довольно высокая, а многие бюджетные организации не имеют больших доходов из внебюджетных источников, аудит в таких организациях – редкость.

Выходом из сложившейся  ситуации может быть создание в бюджетных  учреждениях отделов внутреннего аудита либо внедрение элементов внутреннего аудита в функции существующих подразделений.

Внутренний аудит - организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежности функционирования системы внутреннего контроля.

Цель внутреннего  аудита — помощь органам управления организации в осуществлении эффективного контроля над различными звеньями (элементами) системы внутреннего контроля. Под главной задачей внутренних аудиторов следует понимать обеспечение удовлетворения потребностей органов управления в части предоставления контрольной информации по различным интересующим их вопросам.

К функциям внутреннего  аудита относятся:

1) проверка систем  бухгалтерского учета и внутреннего контроля, разработка рекомендаций по из улучшению;

2) проверка бухгалтерской  и оперативной информации;

3) проверка соблюдения  законов и нормативных актов;

4) проверка деятельности  различных звеньев управления;

5) проверка наличия,  состояния и обеспечения сохранности имущества;

6) работа над специальными  проектами и контроль за отдельными  элементами структуры;

7) разработка предложений  по устранению  выявленных недостатков.

8) обеспечение эффективного и экономичного использования ресурсов.

Следует также отметить, что решение о внедрении внутреннего аудита не должно определяться наличием или отсутствием у организации внешнего аудита, поскольку внешний и внутренний аудиты выполняют разные функции.

Во-первых, внешний аудит традиционно занимается подтверждением достоверности финансовой отчетности и фокусируется на операциях и событиях, способных оказать материальное воздействие на финансовую отчетность. Внутренний аудит направлен прежде всего на оценку существующих систем контроля и управления рисками и фокусируется на операциях и событиях, препятствующих эффективному достижению поставленных целей.

Во-вторых, внешний аудит в рамках оказания аудиторских услуг не производит оценку экономической обоснованности управленческих решений и эффективности деятельности подразделений организации, что обычно входит в одну из задач аудита внутреннего.

В-третьих, внешний аудит служит прежде всего интересам внешних заинтересованных сторон — потенциальных инвесторов, кредиторов и др., тогда как внутренний аудит в первую очередь служит интересам руководства.

Таким образом,  внутренний аудит выполняет необходимые функции и его внедрение может быть целесообразнее, чем использование услуг аудиторской фирмы.

В экономически развитых государствах внутреннему аудиту уделяется такое же пристальное внимание, как и внешнему. Но если становление внешнего аудита в России, можно сказать, уже состоялось, то отечественный внутренний аудит и в профессиональном, и в законодательном, и в институциональном аспектах сегодня находится еще в «зачаточном» состоянии. Отсутствуют научно-практические разработки, посвященные внутреннему аудиту.

Можно назвать следующие  принципы, соблюдение которых позволит эффективнее организовать внутренний аудит:

• Принцип ответственности. Внутренний аудитор, работающий в организации, за ненадлежащее выполнение контрольных функций должен нести экономическую, административную и дисциплинарную ответственность.
• Принцип сбалансированности, аудитору нельзя предписывать контрольные функции, не обеспеченные средствами для их выполнения; не должно быть средств, не связанных той или иной функцией. При определении обязанностей субъекта контроля должен быть предписан соответствующий объем прав и возможностей и наоборот.
• Принцип своевременного сообщения об отклонениях. Информация об отклонениях должна быть представлена лицам, уполномоченным принимать решения по соответствующим отклонениям, в максимально короткие сроки. При предварительном контроле несвоевременное сообщение о возможности возникновения отклонений также лишает смысла проведенный контроль.
• Принцип соответствия контролирующей и контролируемой систем. Степень сложности системы внутреннего аудита должна соответствовать степени сложности подконтрольной системы.
• Принцип комплексности. Объекты различного типа должны быть охвачены адекватным внутренним аудитом; нельзя добиться общей эффективности, сосредоточив аудит только над относительно узким кругом объектов.
• Принцип разделения обязанностей. Функции между служащими распределяются таким образом, чтобы за одним человеком не были закреплены одновременно следующие функции: санкционирование операций с определенными активами, регистрация данных операций, обеспечение сохранности данных активов, осуществление их инвентаризации. Во избежание злоупотреблений и для эффективности аудита эти функции должны быть распределены между несколькими лицами (если позволяет организационная структура).

Решение о создании такого подразделения принимает руководство. Основанием для этого могут служить  несколько моментов. Государственные  учреждения подвергаются проверке со стороны территориальных органов Росфиннадзора, налоговых органов, вышестоящей организации. Выявленные нарушения несут отрицательные последствия материального характера в виде штрафов, пеней, сокращения финансирования, а  также административные и даже уголовные наказания. Создание подразделения внутреннего аудита позволит снизить отрицательные последствия проверок и повысить эффективность финансово-экономической деятельности организации. Практическая польза от создания службы внутреннего аудита также проявится в следующем:

во-первых, это позволит руководству наладить эффективный контроль подразделениями организации;

во-вторых, проводимые внутренними аудиторами целевые контрольные проверки и анализ выявляют резервы и наиболее перспективные направления деятельности;

в-третьих, внутренние аудиторы наряду с контролем часто выполняют и консультативные функции в отношении должностных лиц финансово-экономических, бухгалтерских и иных служб.

Важную роль при внутреннем аудите играет аналитическая функция, которая позволяет в процессе внутреннего аудита осуществлять комплексный производственно-хозяйственный, инвестиционный и финансовый анализ показателей организаций для оперативного, тактического и стратегического управления ресурсами, хозяйственными процессами.

При создании отдела внутреннего аудита в организации  необходимо создать Положение об отделе (аудиторе) и должностные  инструкции.

Одним из важнейших  условий эффективной работы отдела внутреннего аудита является его  независимость. Это может быть обеспечено тем, что отдел работает на основании положения, утверждаемого руководством организации, и подчиняется только руководству. Выполнение этого условия делает службу внутреннего аудита относительно независимой от руководителей тех подразделений, деятельность которых проверяется.

Основными стадиями внутреннего аудита являются следующие:

- подготовка  и планирование аудита;

- проверка системы  внутреннего контроля и оценка  риска контроля;

- выборочная  проверка хозяйственных операций, сальдо счетов и данных регистров, сбор, документирование и оценка доказательств;

- обобщение  и оценка результатов проверки, составление отчета внутреннего  аудитора и его реализация.

Программа внутреннего  аудита - это документально оформленный  план реализации определенных контрольных мероприятий, указывающий их цели и задачи, объекты контроля, источники информации, последовательность и сроки их осуществления, предусматривающий необходимые ресурсы, исполнителей, порядок их действий.

По каждой проверке отдел внутреннего аудита формирует  и утверждает программу проведения проверки.

Примерная форма  программы аудита на определенный период может быть составлена по форме, представленной в таблице:

Общая программа аудита

Подготовил (руководитель проверки) _____________________ Дата ____________

Утвердил (руководитель компании) ______________________ Дата _____________

Выборочная  проверка хозяйственных операций, сальдо счетов и данных регистров, сбор, документирование и оценка доказательств представляют собой детальную проверку сальдо и (или) оборотов по счетам и аналитические процедуры. Проводятся они в целях подтверждения достоверности информации, формируемой в проверяемом подразделении.

Отдел внутреннего  аудита информирует руководство  о выявленных в результате проверок нарушениях в финансово-хозяйственной  деятельности и осуществляет контроль за устранением нарушений, выявленных в ходе проверок.

Отчеты о  проделанной работе и выявленных нарушениях составляются по форме, разработанной  непосредственно в самой организации.

Такие отчеты должны включать:

- перечень выявленных отклонений;

- перечень обстоятельств,  при которых эти отклонения  были выявлены;

- оценку выявленных  отклонений с точки зрения  их влияния на организацию;

- рекомендации  по возможному устранению данных  отклонений;

- предложения по совершенствованию различных аспектов функционирования организации, имеющих отношение к проведенной работе.

Глава 2. Возможность внедрения службы внутреннего аудита в бюджетном  учреждении на примера ИТХ УрО  РАН

2.1. Общая характеристика учреждения

Институт технической  химии Уральского отделения Российской академии наук, сокращенное наименование – ИТХ УрО РАН, созданный Постановлением Президиума Академии наук СССР от 27 декабря 1984 г. №1467, является научно-исследовательским учреждением Российской академии наук, имеющей государственный статус некоммерческой организации (учреждения). Институт входит в состав Уральского отделения Российской академии наук (далее по тексту – УрО РАН). Свидетельство о государственной регистрации выдано администрацией Ленинского района г. Перми от 06.04.1993 №1740.