Анализ расходов организации. 2

1.

Расходами организации признаются уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов или возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) [3].

Существуют определенные требования, которым должны отвечать произведенные организацией расходы:

1) расходы должны быть  обоснованны;

2) расходы должны быть  документально подтверждены;

3) расходы должны быть  произведены для деятельности, направленной  на получение дохода.

Эти требования являются обязательными  для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов [6].

Под обоснованными расходами  понимаются экономически оправданные  затраты, оценка которых выражена в  денежной форме.

Под документально подтвержденными  расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации

Расходы можно подтверждать любыми документами, которые оформлены  в соответствии с законодательством  Российской Федерации. В том числе  документами, которые косвенно подтверждают произведенные расходы, например:

- таможенной декларацией;

- приказом о командировке;

- проездными документами;

- отчетом о выполненной  работе в соответствии с договором [6].

Как правило, документов по одной расходной операции оформляется, как минимум два: один предусматривает основание расхода, а второй,

платежный (расчетный), оформляет  сам расход.

Документом, предусматривающим  основание расхода, может быть договор  или внутренний документ организации. Это зависит от вида расхода. Например, если расходы связаны с приобретением  товаров (работ, услуг, имущественных  прав) у других организаций, то основанием их возникновения будет договор  с поставщиком. Договор в данном случае предусматривает основание, порядок и сумму платежа. Сам  же платеж производится с оформлением  платежных документов: платежного поручения  или расходного кассового ордера.

Для подтверждения расхода  недостаточно одного договора и платежного документа. Нужны еще и другие документы, в отсутствие которых  нельзя сделать однозначный вывод  о том, что расходы фактически произведены. Это могут быть различные  акты приема-передачи товаров (работ, услуг), счета на оплату, выставляемые поставщиками (исполнителями), отгрузочные документы  поставщиков, кассовые и товарные чеки и др. [6].

Все расходы организации признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

• расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных или нормативных актов;
• сумма расходов может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов) [6].

Если в отношении любых  расходов организации не исполнено  хотя бы

одно из указанных условий, то в учете эти расходы признаются дебиторской задолженностью.

Амортизация признается в  качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования  и принятых организацией способов начисления амортизации.

Расходы подлежат признанию  в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в том  отчетном периоде, в котором они  имели место, независимо от времени  фактической выплаты денежных средств  и иной формы осуществления (допущение  временной определенности фактов хозяйственной  деятельности). Если организацией принят в разрешенных случаях порядок  признания выручки от продажи  продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования  и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления  денежных средств и иной формы  оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения  задолженности [13].

Не признаются расходами организации выбытие следующих активов:

• в связи с приобретением и созданием внеоборотных активов;
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций АО и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
• по договорам комиссий, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в виде авансов, задатков в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в погашение кредита, займа, полученных организацией [14, с. 398].

Приведенный перечень выбытия  активов, не признаваемых расходами, показывает, что понятие «расходы» предусматривает ограничение по цели использования ресурсов. Например, затраты на приобретение основных средств в отчетном периоде не будут признаны расходами. К расходам будут отнесены лишь амортизационные отчисления по приобретенным основным средствам. [3].

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

• с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
• путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
• по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;
• независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;
• когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов [3].

Расходы организации в  зависимости от их характера, условий  осуществления и направления  деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Понятие, классификация  и  их учет будет рассмотрен ниже.

2.

Расходами по обычным видам  деятельности являются расходы, связанные  с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются  расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг [1].

В организациях, предметом  деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление  которых связано с этой деятельностью.

В организациях, предметом  деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы  и других видов интеллектуальной собственности, расходами по обычным  видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано  с этой деятельностью.

В организациях, предметом  деятельности которых является участие  в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление  которых связано с этой деятельностью [7].

Расходами по обычным видам  деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных  отчислений.

Расходы по обычным видам  деятельности делятся на две части:

1) расходы, связанные с  приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных  запасов;

2) расходы, возникающие  непосредственно при производстве продукции, а также коммерческие и управленческие расходы.

Большое значение для правильной организации учета расходов имеет  их классификация. Расходы по обычным  видам деятельности группируют по месту  их возникновения, видам продукции (работ, услуг), видам расходов, экономической  роли в процессе производства, по составу, способу включения в себестоимость  продукции, периодичности, участию  в процессе производства, отношению  к объему производства, составу производственной себестоимости и по эффективности.

По месту возникновения  расходы группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным  подразделениям организации. Такая  группировка затрат необходима для  организации управленческого учета  и определения производственной себестоимости продукции [15, с. 426].

По видам продукции (работ, услуг) расходы группируют для исчисления их себестоимости.

По видам расходов затраты  группируют по элементам затрат и  статьям калькуляции.

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

В элементе «Материальные  затраты» отражается стоимость приобретенных со стороны и израсходованных для предпринимательских целей материальных ресурсов (сырья и материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, инвентаря и пp.). К материальным расходам относится также стоимость топлива и энергии всех видов. Величина материальных расходов формируется исходя из цены их приобретения (без налога на добавленную стоимость), надбавок, наценок, стоимости услуг сторонних организаций (таможни, товарных бирж, складов, транспортных организаций и пр.).

Из материальных расходов исключается стоимость возвратных отходов – это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других материальных ценностей, которые образовались в процессе производства, утратили полностью или частично свои качества и поэтому не могут использоваться по своему прямому назначению. Обычно оцениваются такие возвратные отходы по ценам возможного использования.

Расход материальных ресурсов признается в учете по мере их фактического использования.

К расходам на оплату труда  относятся расходы на заработную плату основного, вспомогательного и управленческого персонала  организации, привлекаемого по трудовым договорам (контрактам), по совместительству, по договорам гражданско-правового характера и по другим основаниям. В эти расходы включаются премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсационные выплаты. Расходы на оплату труда признаются в бухгалтерском учете по мере их начисления и отражения в качестве обязательств организации [15, с. 432].

Отчисления на социальные нужды – это обязательные отчисления установленные законодательством  нормам органам государственного социального  страхования, Пенсионного фонда  и фонда обязательного медицинского страхования. Эти отчисления производятся с сумм расходов организации на оплату труда работников и признаются в  бухгалтерском учете в размере  фактически начисленных сумм по мере их отражения в качестве обязательств организации.

В элементе «Амортизация»  отражают сумму амортизационных  отчислений производственных основных средств, нематериальных активов и  иных амортизируемых средств. В этом элементе затрат отражаются также суммы  ускоренной амортизации основных средств  организации, амортизационные отчисления по арендованным основным средствам, амортизационные отчисления от стоимости помещений, предоставленных бесплатно медицинским учреждениям и общепиту, обслуживающих организацию и др.

К элементу «Прочие затраты» относят налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы), расходы  на оплату процентов по полученным кредитам, на командировки, на подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг  связи, банков, информационных услуг  и пр.

Группировка расходов по экономическим  элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов расходов в общей сумме расходов.

Полученные по элементам  расходов данные необходимы при разработке бизнес-планов, объема закупок материальных ресурсов, определении фонда оплаты труда и суммы амортизационных отчислений, организации контроля за расходами, исчислении показателей эффективности использования ресурсов (материалоемкости, трудоемкости и т.п.) и ряда других показателей [16, с. 691].

Расходы по обычным видам  деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в  денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или  величине кредиторской задолженности [3].

Для целей управления в  бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно (Приложение).

Следует отметить, что при  учете расходов по их элементам не осуществляется выделение расходов на законченную производством продукцию (работы, услуги) и незавершенное  производство.

По экономической роли в процессе производства расходы делятся на основные и накладные.

Основными называются расходы, непосредственно связанные с  технологическим процессом производства: сырье и основные материалы, вспомогательные  материалы и другие расходы, кроме  общепроизводственных и общехозяйственных  расходов. Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им. Они состоят из общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

По составу (однородности) различают одноэлементные и комплексные  расходы, а по способу включения  в себестоимость продукции – прямые и косвенные.

Одноэлементными называются расходы, состоящие из одного элемента, заработная плата, амортизация и  др. Комплексными называются расходы, состоящие из нескольких элементов, например цеховые и общезаводские  расходы, в состав которых входят заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и  другие одноэлементные расходы [6].

Прямые расходы связаны  с производством определенного  вида продукции и могут быть прямо  и непосредственно отнесены на его  себестоимость: сырье и основные материалы, потери от брака и некоторые  другие. Косвенные расходы не могут  быть отнесены прямо на себестоимость  отдельных видов продукции и  распределяются косвенно (условно): общепроизводственные, общехозяйственные и некоторые  другие. Деление затрат на прямые и  косвенные зависит от отраслевых особенностей, организации производства, принятого метода калькулирования себестоимости продукции. Например, в угольной промышленности, где вырабатывается лишь один вид продукции, все затраты являются прямыми.

В зависимости от периодичности  расходы делятся на текущие и единовременные. К текущим расходам относятся расходы, имеющие частую периодичность, например расход сырья и материалов; к единовременным (однократным) – расходы на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции, расходы, связанные с пуском новых производств, и др.

По участию в процессе производства различают производственные расходы и расходы на продажу (внепроизводственные). К производственным относят все расходы, связанные с изготовлением продукции и образующие ее производственную себестоимость. Расходы на продажу (внепроизводственные) связаны с реализацией продукции покупателям. Производственные и внепроизводственные расходы образуют полную себестоимость проданной продукции.

Для планирования и контроля себестоимости продукции (работ, услуг) важное значение имеет группировка расходов по отношению к объему производства, составу производственной себестоимости и по эффективности.

По отношению к объему производства расходы подразделяют на переменные, условно-переменные и  условно-постоянные. К переменным относят  расходы, размер которых изменяется пропорционально изменению объема производства продукции, – сырье и основные материалы, заработная плата производственных рабочих и др. Условно-переменные расходы зависят от объема производства, но эта зависимость не прямо пропорциональная (общепроизводственные расходы). Размер условно-постоянных расходов почти не зависит от изменения объема производства продукции; к ним относятся общехозяйственные расходы и некоторые другие [10].

По составу производственной себестоимости различают производственную себестоимость без общехозяйственных  расходов и с общехозяйственными расходами.

По эффективности различают  производительные и непроизводительные расходы. Производительными считаются  затраты на производство продукции  установленного качества при рациональной технологии и организации производства. Непроизводительные расходы являются следствием недостатков в технологии и организации производства (потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных работ и др.).

Производительные расходы  планируются, поэтому они называются планируемыми. Непроизводительные расходы, как правило, не планируются, поэтому  их считают непланируемыми.

Расходы по обычным видам  деятельности, относящиеся к данному  отчетному месяцу, учитываются по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 40 «Выпуск продукции», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу».

Счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет, он закрывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг.

В конце месяца при определении  себестоимости продукции (работ, услуг) расходы, учтенные на счетах 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные  расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в дебет счета 20 «Основное  производство»:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 23 «Вспомогательные производства»,

25 «Общепроизводственные  расходы»,

26 «Общехозяйственные расходы».

После оценки незавершенного производства определяется себестоимость выпущенной из производства готовой продукции, принятие к учету которой отражается в бухгалтерском учете записью:

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 20 «Основное производство».

Себестоимость проданной  готовой продукции, себестоимость выполненных работ и оказанных услуг, а также расходы на продажу списываются на себестоимость продаж:

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»

Кредит 20 «Основное производство»,

43 «Готовая продукция»,

44 «Расходы на продажу».

По усмотрению организации  управленческие расходы могут не включаться в себестоимость продукции, а списываться в полной сумме на себестоимость продаж. В этом случае в конце месяца списание общехозяйственных расходов отражается записью:

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»

Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».

По выбору организации  коммерческие расходы могут признаваться в отчетном периоде одним из следующих  способов:

• списываться на себестоимость продаж в полной сумме;

• списываться на себестоимость  продаж в сумме, относящейся к  проданным товарам и продукции.

В бухгалтерском учете расходы  на оплату услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета специализированной организацией признаются в качестве управленческих расходов, формирующих  расходы по обычным видам деятельности [3].

ООО «Карьер» заключило с аудиторской  фирмой ООО «Актив» договор возмездного  оказания услуг, предметом которого является ведение бухгалтерского и  налогового учета, а также представительство  в налоговых органах. Ежемесячная  стоимость услуг аудиторской  фирмы составляет 59 000 руб., в том  числе НДС – 9 000 руб.

Рассмтрим пример:

В бухгалтерском учете ООО «Карьер» должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51 Перечислены денежные средства аудиторской фирме ООО «Актив» в размере 59 000 руб.

Дебет 26 Кредит 60 Приняты к учету оказанные услуги по ведению бухгалтерского и налогового учета на основании ежемесячного двустороннего акта приемки-сдачи оказанных услуг в размере 50 000 руб.

Дебет 19 Кредит 60 Учтена сумма НДС на основании счета-фактуры аудиторской фирмы в размере 9 000 руб.

Дебет 68  Кредит 19 Принята к вычету сумма НДС со стоимости приобретенных услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета в размере 9 000 руб.

Однако, налоговом учете расходы на аудиторские услуги, а также на услуги по ведению бухгалтерского учета сторонними организациями являются прочими расходами, связанными с производством или реализацией. Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль расходы по ведению бухгалтерского и налогового учета аутсорсерами признаются в полном объеме в качестве прочих расходов, связанных с производством или реализацией [7].

Прочими расходами организации  являются, в частности:

• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование материальных и нематериальных активов организации;
• расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
• расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций.
• расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
• проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; 
• отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и другое), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
• возмещение причиненных организацией убытков;
• убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;
• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
• курсовые разницы;
• перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий и другие расходы [6].

Для учета прочих расходов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы», к которому могут быть открыты субсчета:

1. 91-1 «Прочие доходы»;
2. 91-2 «Прочие расходы;
3. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов.

Счет 91 «Прочие доходы и  расходы» сальдо на отчетную дату не имеет, т.е. ежемесячно определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц, которое списывается с субсчета 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки».

Аналитический учет по субсчетам  к счету 91 «Прочие доходы и расходы» следует вести по каждому виду прочих расходов. Построение аналитического учета по прочим расходам, относящимся  к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового  результата по каждой операции [4].

Рассмотрим некоторые  особенности учета прочих расходов предприятия.

Расходы, связанные с предоставлением  за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. Если предоставление за плату имущества в аренду, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности не является предметом деятельности организации, то расходы от сдачи имущества признаются прочими расходами [8].

К данному виду расходов относятся суммы амортизации  по имуществу, сданному в аренду и  другие затраты, производимые за счет арендодателя в соответствии с договором  аренды и законодательством.

Например, начисление амортизации по переданным во временное пользование основных средств и нематериальных активов отражаются:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств»,

05 «Амортизация нематериальных  активов».

Расходы, связанные на ремонт переданных в аренду основных средств отражаются:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 10 «Материалы»,

70 «Расчеты с персоналом  по оплате труда»,

69 «Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению»,

23 «Вспомогательные производства»,

60 «Расчеты с поставщиками  и подрядчиками».

Расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если участие в уставных капиталах не является предметом деятельности организации в бухгалтерском учете отражаются: