Аналіз запасів підприємства та їх оптимізація

1

Міністерство освіти та науки України

Академія  муніципального  управління

Курсова робота

з дисципліни:»Фінансовий аналіз»

на тему:»Аналіз запасів підприємства та їх оптимізація»

Виконала:

Студентка економічного факультету

Денної форми навчання

Групи Фк-42

Гудим Юлія Сергіївна

Керівник:

Бондаренко Т.В.

Київ-2011

Зміст

Вступ

Розділ 1. Теоретичні засади аналізу запасів підприємства

1.1   Економічний зміст та класифікація запасів підприємства

1.2   Економіко-правове забезпечення оцінки запасів

1.3   Методи оцінки запасів підприємства

Розділ 2. Аналіз запасів підприємства

2.1 Оргаційно-економічна характеристика базового підприємства Добротвірської ТЕС ВАТ «Західенерго»

2.2 Аналіз запасів підприємства

2.3 Оцінка ефективності використання запасів

Розділ 3. Шляхи оптимізації запасів підприємства

Висновки та пропозиції

Список використаної літератури

Додатки

Вступ

Розвиток ринкових відносин в Україні потребує підвищення ефективності господарювання. Проте останнім часом показники ефективності в країні значно погіршилися, зменшилися обсяги виробництва, знизилася його рентабельність, різко скоротилися інвестиції. Це є наслідком занедбання економічної роботи на підприємствах усіх форм власності. В період економічної кризи підприємства намагаються досягти збільшення прибутків не за допомогою ретельного економічного розрахунку, зниження собівартості товарів тощо, а постійним підвищенням цін на свою продукцію. Хоч у такий спосіб окремі суб’єкти господарювання і досягнуть бажаних результатів, але в цілому даний підхід призведе до поглиблення економічної кризи.

Варто зазначити, що близько 70% показників ефективності діяльності промислових підприємств пов'язані саме з управлінням запасами; на багатьох підприємствах відсутня оцінка ефективності використання запасів, не розробляються норми і нормативи на закупівлю і використання сировини і матеріалів, що відповідно веде до збільшення матеріальних затрат на оборотні фонди і неефективного використання грошових активів.

Актуальність теми курсової роботи полягає в тому, що зростання виробничого потенціалу країни в цілому викликає необхідність підвищення ефективності використання запасів кожного окремого підприємства, незалежно від форми власності, для досягнення високих кінцевих результатів. Запаси для виробничого підприємства є основною статтею оборотних коштів, за рахунок яких, підприємство отримує прибутки, що в свою чергу є метою діяльності будь-якого підприємства, а їх аналіз та оцінка являє собою важливу складову для вирішення задач управління суб’єктом господарювання.

Метою даної курсової роботи є дослідження економічного змісту запасів, їх нормативно-правового регулювання, визначення забезпеченості підприємства окремими видами запасів, пошук резервів більш раціонального їх використання і зниження матеріаломісткості продукції, що в свою чергу призведе до підвищення ефективності виробництва.

Відповідно до мети були поставлені наступні завдання:

                  узагальнити теоретичні аспекти запасів з огляду їх економічної природи і ролі в системі управління підприємством;

                  розглянути класифікацію запасів;

                  здійснити економіко-правовий аналіз нормативної бази та огляд спеціальної літератури щодо запасів;

                  розкрити організаційно-економічну характеристику базового підприємства ВАТ "Західенерго" Добротвірської ТЕС;

                  побудувати організаційно-інформаційну модель аналізу запасів;

                  провести загальний аналіз запасів підприємства;

                  проаналізувати показники ефективності використання запасів в системі управління виробничою діяльністю підприємства;

                  здійснити факторний аналіз матеріаломісткість продукції;

                  дослідити забезпеченість підприємства запасами;

                  розкрити та висвітлити методи аналізу матеріальних ресурсів в умовах використання ПЕОМ;

                  запропонувати шляхи удосконалення аналізу матеріальних активів та ефективності їх використання.

Предмет дослідження - процес аналізу запасів та ефективності їх використання в системі управління виробничою діяльністю підприємства.

аналіз запас матеріальний ресурс

Об’єкт дослідження - запаси базового підприємства ВАТ "Західенерго" Добротвірської ТЕС.

Для досягнення мети курсової роботи та виконання поставлених завдань при дослідженні теоретичних аспектів матеріальних ресурсів використовувалися методи індукції та дедукції, а також методи теоретичного узагальнення. Застосування системного підходу, методів аналізу і синтезу дозволило визначити місце запасів підприємства в системі його виробничої діяльності. Такі методи загального аналізу, як порівняння та розрахунок відносних величин дали змогу визначити тенденції та динаміку розвитку запасів підприємства. Для факторного аналізу матеріаломісткості продукції було використано метод ланцюгових підстановок.

Інформаційною базою курсової роботи є нормативно-правові акти, Інтернет ресурси, підручники, монографії, дані періодичної економічної літератури, фінансової звітності досліджуваного підприємства, форм статистичної звітності про наявність, використання запасів і про витрати на виробництво тощо.

Теоретичне значення курсової роботи полягає в аналізі запасів підприємства, використовуючи які в процесі виробничої діяльності, власники та адміністрація забезпечують максимальну ефективність господарської діяльності того чи іншого підприємства, що має надзвичайно важливе значення для його існування, а також дає можливість визначити пріоритети діяльності даного суб’єкта господарювання.

Розділ 1. Теоретичні засади аналізу запасів підприємства

1.1 Економічний зміст та класифікація запасів підприємства

Для здійснення виробничо-господарської діяльності підприємствами всіх форм власності та галузей економіки використовуються товарно-виробничі запаси, які є найбільш важливою і значною частиною активів підприємства. Вони займають особливе місце у складі майна та домінуючі позиції у структурі витрат підприємств різних сфер діяльності.

Товарно-виробничі запаси є складовою частиною групи матеріальних ресурсів, які формують економічні (виробничі) ресурси.

Наявність запасів на підприємстві - невід’ємна частина виробничого процесу. Формування певних розмірів запасів забезпечує безперервність процесу діяльності підприємства, надає можливість переробляти сировину на готову продукцію в оптимальному режимі, знижує залежність підприємства від коливань ринкової кон’юнктури та постачальників.

Крім того, запас, який формується на окремих ланках (цехах) підприємства знижує залежність структурних одиниць один від одного, оптимізує технологічні процеси.Дослідженнями проблем ефективності використання запасів та забезпеченості ними підприємства займались такі вітчизняні та зарубіжні вчені, як: Барабаш Н.С., Мних Є.В., Тридід О.М., Шебанін В.С., Іванов М.І., Бреславцев О.І., Бажин І.І., Сисоєв В.В. Сухоруков А.І., Іваненко В.В. та ін.

Предмети праці - це матеріальні елементи, які обробляються людиною в процесі матеріального виробництва. Вони відповідно до загальноприйнятої в плануванні, статистиці і бухгалтерському обліку термінології розподіляються на наступні види: сировина (продукція видобувних галузей промисловості і сільськогосподарська сировина); матеріали (продукція наступної переробки сировини); напівфабрикати (вироби, що підлягають подальшій переробці або приєднанню до якогось виробу в якості додаткової або комплектуючої частини).

Відповідно, виробничі запаси - це лише частина предметів праці, які складають основу продукції, що виготовляється, або надають їй необхідної якості.Своєрідним за змістом є поняття “матеріальний потік”, яке виникло внаслідок широкого запровадження на зарубіжних підприємствах логістичних систем управління матеріальними ресурсами.

Під матеріальним потоком слід розуміти сукупність сировини, матеріалів і напівфабрикатів, що рухаються від постачальників, як предмети праці надходять у виробничі підрозділи і, перетворюючись у готову продукцію, через систему збуту надходять до споживачів.

До матеріальних ресурсів, окрім основних засобів і виробничих запасів, необхідно віднести енергію (електричну, теплову) та воду, які теж є ресурсами, але не перебувають у запасах.

Згідно з П (С) БО 9, запаси - це активи, які:

1.                  призначені для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг;

2.                  зберігаються для подальшого продажу за умов звичайної діяльності;

3.                  перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва.

Запаси вважаються активом за таких умов: якщо є імовірність отримання економічної вигоди в майбутньому від використання такого запасу і якщо їх вартість може бути достовірно визначена.

Якщо хоча б одна з вимог не може бути виконана, то такі запаси не відображаються в балансі, а є витратами періоду.Оскільки обсяги запасів у більшості підприємств значні, їх складові мають різне призначення та споживаються і оновлюються нерівномірно, виникає необхідність виокремлення та детального вивчення окремих видів та категорій запасів, їх класифікації.

В економічній літературі класифікація за певними ознаками розглядається як інструментарій аналізу: чим більше класифікаційних ознак, тим більше можливостей здійснити глибокий, всебічний аналіз об’єкта дослідження. Окремі автори виділяють до 20 класифікаційних ознак, за якими вивчають склад запасів.Загальні матеріальні запаси формуються як результат безперервного руху продуктів праці від місця виробництва до місця споживання.

Об’єктивними умовами їх утворення є розрив у просторі та часі стадій виробництва, розподілу, обліку та споживання окремих продуктів. Вони поділяються на запаси засобів виробництва, запаси предметів споживання, державні резерви.

Запаси предметів споживання у своєму складі містять товарні запаси промислових підприємств, транспортні запаси, запаси оптової та роздрібної торгівлі, товарні запаси у підприємств невиробничої сфери, запаси товарів індивідуального споживання у населення.

Запаси засобів виробництва перебувають на різних стадіях процесу відтворення продуктів та засобів праці. Їх призначення - забезпечення безперервності виробництва. Складовою запасів засобів виробництва є: збутові запаси, транспортні, товарні та виробничі запаси.Державні резерви мають предметну структуру.

Залежно від місця знаходження в процесі просування від підприємства-постачальника до підприємства - виробника й до споживача виділяються такі види запасів:

1.      Транспортні запаси - це вартість продукції, що перебуває в процесі переміщення між підприємствами-постачальниками та споживачами. Їх величина визначається часом транспортування та регламентується нормативними термінами транспортування вантажів різними видами транспортних засобів.

2.      Виробничі запаси - це найважливіша складова запасів виробництва. У структурі товарно-матеріальних цінностей підприємства вони мають найбільшу питому вагу. До них відносяться предмети та засоби праці, які надійшли на підприємство, оформлені актом прийомки, але ще не використані в процесі виробництва й не піддані переробці.

3.      Збутові запаси (запаси готової продукції) - це готова продукція, що зберігається на складах або навантажена на транспортні засоби, але на яку ще не оформлена остаточно необхідна документація.

4.      Запаси незавершеного виробництва - це продукція, не закінчена в процесі виробництва в межах даного підприємства.

Останні запаси містять грошову вартість залишків виробництва - сировини, матеріалів, палива, які перебувають у процесі обробки і ще не є готовою продукцією. Величина запасів незавершеного виробництва може мати значну питому вагу в загальному обсязі запасів. Їх величина найчастіше залежить від обсягів виробництва та тривалості виробничого циклу.

Цей вид запасів, їх аналіз та нормування мають для підприємства велике значення. Підприємства зацікавлені у скороченні цих запасів, тому що значні залишки знижують оборотність обігових коштів, призводять до порушення рівномірного процесу виробництва, до простоїв обладнання суміжних дільниць.

Сукупні запаси - виробничі та збутові запаси, що формуються в процесі матеріально-технічного постачання та містять у своєму складі також запаси готової продукції на складах, у дорозі. Сукупні запаси розглядаються в процесі оптимізації запасів.

Оптимізація структури сукупних запасів - це кінцева мета раціонального управління запасами. Змінюючи їх структуру, можливо поліпшити забезпеченість виробництва без збільшення обсягів запасів.

Наступна класифікаційна ознака - предметний склад запасів. Вона є типовою для всіх галузей виробництва та використовується в процесі обліку виробничих засобів та при складанні статистичної звітності і регламентується відповідними документами Міністерства фінансів та Комітету з статистики (План рахунків бухгалтерського обліку, П (С) БО №9 "Запаси", П (С) БО № 2 "Баланс", Положення про складання статистичної звітності промислового підприємства).

До сировини та матеріалів відносяться основні матеріали, що входять до складу продукції, яка виробляється, або є необхідним компонентом при її виготовленні.

До покупних напівфабрикатів та комплектуючих відносяться напівфабрикати, готові комплектуючі, які придбані для комплектування продукції, що виготовляється і потребують витрат праці з їх обробки та складання.

До палива належать усі види, які заготовлюються для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, виробництва електроенергії, опалення будівель.

До тари і тарних матеріалів відносять усі види тари, крім тари, що використовується як господарчий інвентар, а також матеріали та деталі, що використовуються для виготовлення тари та її ремонту.

До запасних частин відносять куплені та виготовлені запасні частини, готові деталі, які використовуються для проведення ремонту обладнання, транспортних засобів.

Класифікації запасів за ступенем групування матеріалів та залежно від організаційної структури управління пов’язані із обліком запасів, статистичним та економічним аналізом. Застосовуються в процесі прийняття управлінських рішень щодо поповнення або скорочення обсягів залишків товарно-матеріальних цінностей.

За характером оцінки запаси можуть бути фактичними (на певний момент), перспективними (розрахованими на підставі загальних тенденцій на перспективну дату з метою оцінки можливостей забезпечення виробництва), середніми. Показник, який характеризує запаси у середньому за певний період, у практиці планування та обліку визначається при розрахунку періоду оборотності активів.Найскладніше оцінити перспективну величину запасів.

При визначенні запасів цього виду оцінюють очікувані на певну дату та перехідні запаси.

Перехідні запаси - це запаси на кінець певного періоду, які будуть забезпечувати безперервність роботи підприємства до першого надходження матеріалів у майбутньому періоді.

Очікувані запаси на певну перспективну дату розраховують за наявності постійного, систематичного поповнення.

Виробничі запаси є об’єктом нормування. Для визначення найбільш оптимальної їх величини, в процесі нормування запаси поділяються на умовно спеціальні види за їх призначенням.

Підготовчий запас - це складова частка запасу, що виокремлюється при його нормуванні. Він формується на час, необхідний для підготовки (доставки) матеріалів до місця виробничого споживання або на час підготовки до відпуску споживачам зі складу постачальників. Підготовчий запас передбачає такі запаси:

-                     пересічний запас - утворюється під час кількісного та якісного відпуску матеріалів споживачам, їх документального оформлення, сортування, навантаження на транспортні засоби. Він визначається за нормативним методом залежно від мінімального часу здійснення цих операцій;

-                     спеціальний запас - утворюється для виконання додаткових операцій, які потребують значного часу для підготовки матеріалів (сушка, нарізка, комплектування). Його величина визначається на підставі поточних спостережень (статистичних даних) про фактичні витрати часу на виконання конкретних операцій.

Поточний запас - це частина загального запасу, що призначена для нормальної роботи виробництва в інтервалі між поставками, за умов їх рівномірності за величиною та періодичністю. При визначенні поточного запасу на підприємстві до уваги беруться тільки виробничі потреби.

Страховий запас - друга складова, що виокремлюється в процесі нормування. Його призначення - забезпечення виробництва в період непередбачених відхилень у процесі надходжень матеріальних ресурсів або відхилень споживання від визначених на підприємстві норм.На підприємствах у певному періоді можуть формуватись аномальні запаси, які в свою чергу поділяються на наднормативні та запаси, які не використовуються.

Наднормативні - наявні матеріальні цінності, вартість яких перевищує норму запасу. Наявність таких запасів призводить до зниження ефективності використання оборотних коштів підприємства.До запасів, які не використовуються належать матеріальні цінності, що придатні до використання, але не потрібні підприємству.

Основними причинами їх утворення є: зміни в структурі та обсягах виробництва, помилки у визначенні потреби в сировині та матеріалах, заміна матеріалів на інші, більш прогресивні, поставка неякісної продукції тощо.Наявні запаси підприємства повинні відповідати попиту на ринку сировини, матеріалів та готової продукції.

За цією ознакою визначають запаси необхідні для задоволення очікуваного попиту (вони формуються для прогнозованого попиту) та гарантійні запаси (формуються для непередбаченого зростання попиту).

Така класифікація запасів забезпечує виконання основних завдань обліку та контролю запасів серед яких:

Забезпечення своєчасного документального оформлення руху запасів.

Контроль за повним і своєчасним оприбуткуванням запасів та їх збереження у місцях зберігання і на всіх стадіях обробки.

Забезпечення відповідності складських запасів нормативом.

Достовірна оцінка запасів.

Розрахунок фактичної собівартості витрачених матеріалів та їх залишків.Відображення операцій з оприбуткування та витрачання запасів у системі бухгалтерського обліку тощо.Перераховані завдання сприяють формуванню інформації для управління запасами. В питанні управління запасами важливою є інформація щодо формування необхідного обсягу та складу товарно-виробничих запасів з метою забезпечення безперервного процесу виробництва та реалізації продукції з одночасною мінімізацією поточних витрат з обслуговування та забезпечення ефективного контролю за їх рухом. В цілях управління облікова інформація використовується для:

1. Визначення принципових підходів до формування запасів підприємства.

2. Щоденного отримання інформації про надходження та витрачання запасів у розрізі їх кількості, якості та матеріально відповідальних осіб.

3. Аналізу наявності та руху запасів у попередніх періодах.

4. Безперервної оцінки реальної вартості запасів на складі, та проведення аналізу ефективності використання запасів.

5. Оптимізації обсягу закупівлі запасів, виявлення резервів зниження витрат, пов’язаних із заготівлею запасів.

6. Оптимізації обсягу основних груп запасів.

7. Вибору методу оцінки запасів при їх вибутті, який найкраще підходить для підприємства.

Обсяг та структура запасів промислового підприємства формується під впливом таких факторів, як: обсяг потреби підприємства в матеріальних ресурсах; асортиментна структура виробництва; періодичність запуску матеріалів у процес виробництва (або безперервність його споживання); фізичні втрати матеріалів у процесі тривалого зберігання (чи моральне старіння); умови та розміри транзитних норм постачання; співвідношення складської та транзитної форми постачання; сезонність виробництва, споживання та постачання; якість виконання постачальниками договірних зобов’язань; спекулятивні моменти в політиці управління запасами; рівень інфляції на ринках матеріальних ресурсів; економія ресурсів у зв’язку із закупівлею великих партій зі знижками.

Напрями та інтенсивність впливу факторів різні, але найбільш важливими факторами є обсяги виробництва та організація технологічного процесу на підприємстві. Так, надходження на підприємство матеріально-технічних ресурсів організовується службами ресурсного забезпечення. Їх головна ціль - своєчасно постачати на підприємство необхідні види ресурсів в потрібній кількості та якості.

Таким чином, на підставі вищесказаного можна стверджувати, що дослідження забезпеченості суб’єкта господарювання запасами та ефективності їх використання в системі управління виробничою діяльністю підприємства є першочерговим завданням на шляху досягнення максимальної ефективності господарської діяльності, а також дає можливість визначити пріоритети діяльності даного підприємства.

1.2 Економіко-правове забезпечення оцінки запасів

Держава, яка діє в інтересах всього суспільства, встановлює правові норми, окреслюючи межі можливої поведінки суб'єктів. При здійсненні своєї діяльності підприємства усіх форм власності керуються чинним законодавством України.В основу правового регулювання покладено принцип обов'язковості дотримання правових норм.

Взаємодія економічного та правового регулювання проявляється в тому, що підприємство вибирає економічно доцільну для себе лінію поведінки, але при цьому воно змушене рахуватися з правовими нормами, порушення яких призводить до юридичної відповідальності та відповідно економічних втрат.

Регулювання діяльності підприємств в Україні здійснюється за допомогою нормативних документів Кабінету Міністрів України, Міністерства фінансів, Державного комітету статистики, Головної державної податкової служби, Національного банку та інших державних органів.

Аналіз економіко-правового середовища, що стосується оцінки, обліку та аналізу запасів свідчить про те, що в Україні сформувалася чотирирівнева система нормативно-правового забезпечення.

Перший рівень - законодавчий, він включає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та інші законодавчі акти.

Другий рівень - нормативний, який містить національні П (С) БО, План рахунків бухгалтерського обліку та інструкцію про його застосування.

Третій рівень - методичний, включає різного роду методичні вказівки, рекомендації щодо застосування національних П (С) БО.

Четвертий рівень - організаційно - розпорядчий. До цього рівня відносять внутрішні робочі документи, які формуються безпосередньо на підприємстві, в тому числі Наказ або Положення про облікову політику підприємства, в якому визначаються конкретні методи оцінки та списання запасів тощо.

Документи певного рівня не повинні суперечити документам більш вищого рівня. Наприклад, оформлена розпорядчим документом облікова політика не повинна суперечити Методичним вказівкам (рекомендаціям), національним П (С) БО, плану рахунків тощо.Карпенко О.А., Мякушко В.Л. у науковій роботі "Логістичний підхід до управління запасами підприємств" розглянули теоретичні аспекти управління запасами автотранспортних підприємств: від змісту поняття "запас", класифікації запасів та до систем управління запасами.

Було розглянуте методичне забезпечення моделювання замовлень для формування запасів на підприємстві, формування стратегії управління запасами. Запропоновано вдосконалення окремих методів розрахунку оптимального розміру товарних запасів.

В даній роботі критично оцінено існуючу практику поповнення запасів на підприємствах та запропоновано окремі рекомендації щодо руху запасів у межах підприємства.Кудельський В.Е. опублікував статтю під назвою "Методика проведення внутрішнього аудиту запасів молокопереробних підприємств", в якій визначив основні завдання, об’єкти та елементи внутрішнього аудиту запасів за трьома напрямками (адміністративним, бухгалтерським, технічним контролем), що, на його думку, дасть можливість своєчасно виявити і виправити суттєві помилки пов’язані з оформленням надходження, оприбуткування, руху, оцінки та вибуття запасів молокопереробних підприємств.

Також подано модель внутрішнього аудиту запасів молокопереробних підприємств у вигляді рис.1.1 Окрім того, автор даної статті запропонував заходи посилення системи внутрішнього бухгалтерського контролю запасів. [38]Грачова Р. у своїй статті зазначає: "Витрати з придбання запасів і витрати з їх переробки - це, у перекладі традиційною для нас мовою, - витрати на закупівлю і витрати, які до них потім додаються для того, щоб із куплених матеріалів виготовити продукцію.

Так, якщо сировина і матеріали на складі - це запаси, вартість яких склалася "на вході", то готова продукція і продукція у стадії НЗВ - це запаси, вартість яких формується "на виході". Приріст вартості - і є витрати з переробки. Нічого нового. Нові лише терміни. Інша річ, що "старі" "запаси" у контексті нових термінів по-новому виглядають". [28].

Основою ефективної організації обліку запасів є правильна класифікація і кодування товарного асортименту.Після того як усі товарні запаси вже класифіковані й кодовані, слід перейти до обліку на підставі кодів, а не найменувань. Тобто код товару обов’язково повинен фігурувати в прибуткових і витратних документах, картках складського обліку й аналітичних облікових документах.

Наступним кроком є така організація документообігу, за якої всі первинні документи, на підставі яких приймаються й відпускаються товари, насамперед проходили б через товарознавця. І лише на підставі зазначених ним кодів рух товару повинен відображатися в картках складського обліку й бухгалтерських регістрах.

Останнім кроком, без якого всі попередні заходи хтозна чи дадуть бажаний результат, є регулярна інвентаризація товарних залишків.

1.3. Методи оцінки запасів підприємства

Важливе значення для правильного обліку має також порядок оцінки запасів. В обліку запаси відображаються за первісною вартістю. Відповідно до П(С)БО 9 первісною вартістю запасів, придбаних за плату, є собівартість, яка складається із таких фактичних витрат:

•    сум, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків;

• сум ввізного мита;

•     сум непрямих податків, які пов'язані з придбанням запасів ,і не відшкодовуються підприємству;

• транспортно-заготівельних витрат (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів);

•        інших витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і

доведенням стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою. До таких витрат, зокрема, відносяться прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і покращення якісно-технічних характеристик запасів.

Не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені):

• понаднормові втрати і нестачі запасів;

• проценти за користування позиками;

•витрати на збут;

• загальногосподарські та інші подібні витрати, які безпосередньо не