Аудит доходов от обычных видов деятельности

Содержание  

Введение 

     Целью любой коммерческой организации  является получение прибыли. Поэтому одной из актуальной проблемой для организаций является получение положительного финансового результата, который зависит от рациональности ведения дел и правильности, адекватности бухгалтерского учета хозяйственных операций, оказывающих влияние на финансовый результат.

     Финансовый  результат напрямую зависит от величины результатов от обычных видов  деятельности и результата от прочих доходов и расходов. Итак, результаты от обычных видов деятельности организации  включают в себя непосредственно  доходы и расходы напрямую связанные с основной деятельностью организации, ее целями и задачами. В то время, как в состав прочих доходов и расходов включаются все прочие поступления и выбытия, возникающие в результате деятельности организации.

     Учет  доходов от обычных видов деятельности – один из наиболее трудоемких и ответственных участков работы бухгалтера, поскольку в данном объекте учета встречаются нетиповые проводки и сложности налогового учета.

     Таким образом, аудит доходов от обычных видов деятельности имеет важное значение для предприятия. Аудиторская проверка позволяет предприятию подтвердить правильность ведения учета, выявить нарушения, если таковые имеются, и в дальнейшем строить учетную политику во избежание неправильного отражения финансовых результатов.

     Однако  в литературе широко не представлены методики аудита доходов от обычных видов деятельности организации. Как правило, аудиторская организация самостоятельно принимает решения о видах, количестве и глубине проведения аудиторских процедур; затратах времени; количестве и составе специалистов, требующихся для осуществления полноценной аудиторской проверки и подготовки обоснованного аудиторского заключения.

     Объем аудиторской проверки доходов от обычных видов деятельности определяется требованиями действующего законодательства и документами нормативного регулирования аудиторской деятельности.

     Определение объема аудиторской проверки является предметом профессионального суждения аудитора о характере и масштабе работ, проведение которых необходимо для достижения целей аудита и диктуется обстоятельствами проверки.

     Поэтому целью данной курсовой работы является анализ и систематизация теоретических подходов в формировании методики аудита доходо от обычных видов деятельности.

     Исходя  из поставленной цели сформированы следующие задачи:

1. рассмотреть понятие «доходы организации», виды доходов;
2. определить нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета и аудита доходов от обычных видов деятельности;
3. определить цель, задачи и объем аудита доходов от обычных видов деятельности;
4. рассмотреть оценку системы внутреннего контроля доходов от обычных видов деятельности, осуществить планирование и составить программу аудита доходов от обычных видов деятельности;
5. определить аудиторские процедуры по существу;
6. обобщить результаты аудита и выявить типичные ошибки.

     Предмет исследования: нормативно-правовые документы, регулирующие бухгалтерский учет и аудит доходов от обычных видов деятельности учетная политика, регулирующая порядок учета доходов от обычных видов деятельности; вся первичная документация по учету операций, связанных с формированием доходов от обычных видов деятельности; учетные регистры и отчетность.

     На  данную тему курсовой работы авторы широко не представлены в литературе на всеобщее обозрение, поэтому придерживаться буду следующих авторов: Соколова Я. В., Шеремет А. Д., Суйц В. П. 

1. Доходы по обычным видам деятельности, как объект аудиторской проверки

1.1 Доходы: понятие,  виды 

     В широком  смысле «доход» – это  денежная оценка результатов деятельности любого субъекта рыночной экономики (юридического и физического лица). Это определение является полным, поскольку не включает в число доходополучателей тех, кто уже или ещё не может участвовать в экономической деятельности. Чьи денежные  доходы поступают в форме трансфертных, т.е. возвратных платежей из бюджета.

     Доходы  различают по источнику, способам, регулярности и очередности получения. Доход может приносить собственность на факторы производства, они могут быть получены частным лицом, фирмой, государством в наличной или безналичной форме. Причём поступать как регулярно так и однократно, выплачиваться иногда в строгой последовательности (например, при банкротстве предприятия).

     Существует  два вида распределения доходов: функциональное и вертикальное. Функциональное распределение доходов – обусловлено собственностью на  факторы производства. А вертикальное – порождается вмешательством государства в сферу распределения  и перераспределения доходов. В результате чего и складывается имущественная иерархия доходов.

     В бухгалтерском же учете понятие «доходы» регламентировано соответствующим Положением по ведению бухгалтерского учета 9/99 «Доходы организации». Определение, указанное в этом нормативном документе, раскрывают сущность доходов как с экономической, так и с бухгалтерской стороны.

     Итак, в соответствии с пунктом 2 ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации.

     К экономическим выгодам, в частности, потенциальная возможность имущества  прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или  их эквивалентов в организацию. При  этом считается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть использован обособленно или в сочетании с другим объектом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи; обменен на другой объект имущества; использован для погашения кредиторской задолженности; распределен между собственниками организации.

     Исключения  составляют вклады участников (собственников) имущества, которые доходами для целей бухгалтерского учета не признаются.

     Также не признаются доходами следующие поступления  от физических и юридических лиц:

• сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
• в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
• авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
• задатка;
• в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
• в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

     Что же касается классификации доходов  организации, то они делаться на доходы по обычным видам деятельности и  прочие доходы. Первые подлежат отражению на балансовом счете 90 «Продажи», вторые – на балансовом счете 91 «Прочие доходы и расходы».

     Доходами  от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

     В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связанно с этой деятельностью (арендная плата).

     В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).

     В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение  которых связано с этой деятельностью.

     Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам.

     Выручка принимается к бухгалтерскому учету  в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления  денежных средств и иного имущества  и (или) величине дебиторской задолженности.

     Если  величина поступления покрывает  лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

       Величина поступления и (или)  дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

     При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской  задолженности.

     Величина  поступления и (или) дебиторской  задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

     При невозможности установить стоимость  товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

       В случае изменения обязательства  по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

     Величина  поступления и (или) дебиторской  задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).

       При образовании в соответствии  с правилами бухгалтерского учета  резервов сомнительных долгов величина выручки не изменяется.

Условия признания доходов организации  предусматриваются пунктом 12 ПБУ 9/99 как комплексные, т.е. доходы признаются при соблюдении всех указанных условий:

1. организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
2. сумма выручки может быть определена;
3. имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
4. право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
5. расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

     Если  в отношении денежных средств  и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

     Для признания в бухгалтерском учете  выручки от предоставления за плату  во временное пользование (временное  владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах "а", "б" и "в".[2].

     Арендная  плата, лицензионные платежи за пользование  объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора.

     Арендная  плата, лицензионные платежи за пользование  объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете при одновременном выполнении условий признания выручки. 

1.2. Нормативное регулирование операций, связанных с осуществлением обычных видов деятельности 

     Основным  документом, устанавливающим единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета доходов и расходов организаций  в Российской Федерации, является Федеральный  закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском  учете». Согласно ст. 3 этого Закона в состав законодательных документов Российской Федерации о бухгалтерском  учете также включаются другие федеральные  законы, указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства  Российской Федерации. Основными целями законодательства Российской Федерации  о бухгалтерском учете являются: обеспечение единообразного ведения  учета имущества, обязательств и  хозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

     В состав федеральных законов, регулирующих бухгалтерский учёт доходов и  расходов, в первую очередь включаются Гражданский и Налоговый кодексы  Российской Федерации.

     Гражданский кодекс Российской Федерации является основополагающим документом, регулирующим гражданско-правовые отношения между  лицами, осуществляющими предпринимательскую  деятельность, или с их участием. Что касается Налогового кодекса  РФ, то помимо важной роли этого документа  при формировании информации об объектах бухгалтерского учета, его нормы  прямо регулируют порядок учета  доходов и расходов отдельных  категорий субъектов предпринимательской  деятельности. В частности, эти нормы  определены для субъектов упрощенной системы налогообложения и граждан, осуществляющих предпринимательскую  деятельность без образования юридического лица. Регулирование бухгалтерского учета доходов и расходов Президентом  РФ в большинстве случаев осуществляется посредством выдачи им поручений  иным федеральным органам исполнительной власти.

     Согласно  ст. 5 Закона о бухгалтерском учете  общее методологическое руководство  бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации. Этот федеральный  орган исполнительной власти регулирует бухгалтерский учет доходов и  расходов как посредством самостоятельного издания актов в области бухгалтерского учета, так и делегированием своих  полномочий Министерству финансов РФ.

К основным документам, регулирующим бухгалтерский  учет доходов и расходов, изданным Министерством финансов РФ, относятся:

1. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. № 34н;
2. «Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99», утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. №32н;
3. Положения (стандарты), регламентирующие бухгалтерский учет отдельных объектов. К этим документам, в частности, относятся Положение по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ 6/01), материально-производственных запасов (ПБУ 5/01) и др. Этими стандартами регулируется методология бухгалтерского учета объектов, отличных от доходов и расходов организаций. Однако полнота, достоверность, объективность и рациональность в учете доходов и расходов могут быть достигнуты лишь при соблюдении этих требований в учете других, связанных с ними учетных объектов;
4. «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению», утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н. Этот документ устанавливает схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, доходов и расходов, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете.

     Учетная политика организации является одним  из наиболее важных документов, регулирующих бухгалтерский учет доходов и  расходов в рамках организации. При  этом учетная политика организации  в соответствии с п. 3 ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете» должна основываться на нормах законодательства о бухгалтерском учете и нормативных  актов органов, регулирующих бухгалтерский  учет. При этом в соответствии с п.6 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 6.10.2008 года №106н, учетная политика организации должна обеспечить: полноту и своевременность отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности, большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца, рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации.

     С 1 января 2002 г. вступила в силу глава 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, которая  вкупе с остальными его главами, включая первую его часть, является основополагающим документом, регулирующим налоговый учет доходов и расходов организаций. В соответствии со ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам бюджетом по налогу на прибыль. 

1.3. Цель, задачи, объём аудита 

     Целью проверки доходов от обычных видов деятельности при проведении аудита является контроль правильности, полноты, своевременности бухгалтерского учета операций, формирующих показатели доходов, структуру доходов, правомерность отнесения тех или иных доходов к категории доходов от обычных видов деятельности и т.д.

     В процессе аудита решается комплекс взаимосвязанных  задач:

1. проверка неизменности выбранных в учетной политике схем и методов распределения доходов на основной вид деятельности и прочие;
2. анализируется учетная политика предприятия в части, регулирующей порядок организации учета доходов от обычных видов деятельности, выбор вариантов бухгалтерского учета доходов от обычных видов деятельности (где законодательно предусмотрена вариантность);
3. полнота, правильность и своевременность признания доходов от обычных видов деятельности и отражения их в учете;
4. подтверждается первоначальная оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
5. проверяется правильность документального оформления операций по учету доходов от обычных видов деятельности;
6. анализируются правильность и законность организации аналитического и синтетического учета операций, связанных с формированием доходов от обычных видов деятельности;
7. контролируется соблюдение налогового законодательства в части налогообложения операций (включение в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль).

     Основными источниками информации при проверке служат: бухгалтерская отчетность – формы №1 «Бухгалтерский баланс» и №2 «Отчет о прибылях и убытках»; учетные регистры – Главная книга, журналы-ордера, ведомости по счету 90 «Продажи»; первичные документы – товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, книга продаж, лимитно-заборные карты, требования-накладные, накладные на отпуск материалов на сторону, акты на списание, акты приемки-передачи, инвентаризационные описи и т.д.; юридические документы – договоры купли-продажи, мены, подряда, оказания услуг.

     Объем аудиторской проверки доходов от обычных видов деятельности определяется требованиями действующего законодательства и документами нормативного регулирования аудиторской деятельности.

     Определение объема аудиторской проверки является предметом профессионального суждения аудитора о характере и масштабе работ, проведение которых необходимо для достижения целей аудита и диктуется обстоятельствами проверки.

     Таким образом, в ходе проверки необходимо установить:

1. правильность определения финансового результат от обычной деятельности и правильность отражения НДС;
2. правильность отражения операций, приносящих доход от обычных видов деятельности;
3. проверка законности совершенных операций, связанных с формированием финансового результата по обычным видам деятельности;
4. проверка полноты учета операций, связанных с формированием финансового результата по обычным видам деятельности;
5. проверка своевременности отражения операций, связанных с формированием финансового результата по обычным видам деятельности;
6. проверка правильности стоимостной оценки по операциям, связанным с формированием финансового результата по обычным видам деятельности;
7. проверка правильности отражения сумм дебиторской задолженности по операциям, связанным с формированием финансового результата по обычным видам деятельности;
8. полноту получения доходов и правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду (проверить наличие и оформление договоров аренды);
9. правильность списания долгов и дебиторской задолженности и соблюдение сроков исковой давности;
10. правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 90 «Продажи» и проверка соответствия записей аналитического и синтетического учета записям в главной книге и в бухгалтерской отчетности.

2. Методические  аспекты аудита доходов  по обычным видам  деятельности

2.1. Планирование и программа аудита 

     Аудиторская организация должна и вправе самостоятельно принимать решения о видах, количестве и глубине проведения аудиторских  процедур; затратах времени; количестве и составе специалистов, требующихся  для осуществления полноценной  аудиторской проверки и подготовки обоснованного аудиторского заключения.