Аудит финансовой отчетности. 6

Тема: Аудит финансовой отчетности

Глава 1. Цели, задачи и источники информации для аудита бухгалтерской финансовой отчетности………………………………………………………....

Глава 2. Оценка уровня существенности и аудиторского риска…………………..

Глава 3. Этапы аудиторской проверки отчетности предприятия на примере ООО «АгроГрупп»……………………………………………………………………..

Приложения………………………………………………………………….

Цели, задачи и  источники информации для аудита бухгалтерской финансовой отчетности

Под аудитом бухгалтерской  отчетности понимается независимая  проверка, осуществляемая аудиторской  организацией и имеющая своим  результатом выражение мнения аудиторской  организации о степени достоверности  бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

В ходе такого аудита должны быть получены достаточные и уместные аудиторские доказательства, позволяющие  аудиторской организации с приемлемой уверенностью сделать выводы относительно соответствия бухгалтерской отчетности требованиям действующего законодательства и сведениям, которыми располагает  аудиторская организация о деятельности экономического субъекта.

Аудит не только оценивает  достоверность бухгалтерской отчетности предприятия, законность совершенных  хозяйственных операций, но и помогает выявить допущенные ошибки, исправить  их, а также рекомендует построение такой системы учета, которая  позволит в дальнейшем максимально избегать ошибок, что очень важно для каждого экономического субъекта.

Приступая к аудиторской  проверке, аудиторы должны четко представлять ее цели. Смысл целей аудита заключается  в том, чтобы сформировать методическую основу для определения состава  аудиторских процедур, реализация которых  позволит собрать достаточное количество доказательств профессионального мнения аудитора. Международный стандарт аудита (МСА 200) «Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности» указывает, что такой аудит призван дать аудитору возможность выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность, во всех существенных аспектах, в соответствии с установленными основами финансовой отчетности. При этом аудит не гарантирует абсолютную достоверность отчетности экономического субъекта, равно как и его жизнеспособность в будущем, а также эффективность ведения дел его руководством.

Аналогичный подход зафиксирован в Российском законодательстве, регулирующем аудиторскую деятельность. Так, в  соответствии с Федеральным законом  «Об аудиторской деятельности»  целью аудита является выражение  мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Подтверждение достоверности  бухгалтерской отчетности предполагает установление, во-первых, соответствия бухгалтерского учета проверяемого предприятия требованиям действующих нормативных актов, и, во-вторых, соответствия самой отчетности тем сведениям, которыми располагает аудиторская организация о деятельности предприятия.

К числу главных задач  аудита бухгалтерской отчетности относятся  следующие:

1. установление степени общей приемлемости отчетности, которое предполагает оценку соответствия информации о хозяйственной деятельности предприятия, полученной аудитором и отраженной в отчетности;
2. подтверждение правильности включенных в отчетность сумм, которое предусматривает определение аудитором обоснованности включения в отчетность тех значений показателей, которые там зафиксированы. В процессе достижения этой цели выявляются факты включения в отчетность сведений о хозяйственных операциях, которые фактически не осуществлялись;
3. определение завершенности отчетности, направленное на выяснение того, действительно ли все суммы, которые должны быть включены в отчетность, там присутствуют, то есть все ли показатели, зафиксированные в первичных документах и учетных регистрах, нашли отражение в отчетности;
4. подтверждение права собственности, предполагающее проверку имущественных прав предприятия на активы, а также фактического состава и принадлежности его обязательств;
5. установление обоснованности оценки статей отчетности, которое заключается в арифметической проверке отдельных итогов, включенных в отчетность, и подтверждении соблюдения методологических принципов формирования показателей отчетности;
6. подтверждение правильности корреспонденции и отражения сумм на счетах бухгалтерского учета, предусматривающее проверку соответствия применяемых счетов и корреспонденции требованиям Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению;
7. установление правильности разграничения хозяйственных операций, означающее выяснение соответствия периодов совершения хозяйственных операций периодам отражения их в учете;
8. подтверждение арифметической точности статей отчетности, предполагающее арифметическую проверку точности отражения статей отчетности и соответствия их данным учетных регистров;
9. установление раскрытия отчетности, которое предусматривает проверку правильности отражения остатков и оборотов по счетам и относящихся к ним фактов хозяйственной деятельности предприятия в отчетности.

Объектом аудиторской  проверки является бухгалтерская отчетность, составленная на основе данных бухгалтерскою  учета по установленным формам. Все  отчетные формы, входящие в состав бухгалтерской  отчетности, взаимосвязаны, поскольку  отражают одни и те же хозяйственные  операции и события в деятельности организации в разных аспектах.

Информационная база, используемая аудитором при проверке бухгалтерской отчетности, включает:

1. основные нормативные документы, регулирующие вопросы формирования показателей бухгалтерской отчетности:
2. приказ об учетной политике организации;
3. регистры синтетического и аналитического учета по отдельным объектам бухгалтерского учета;
4. инвентаризационные описи и акты инвентаризации по результатам годовой инвентаризации.

Оценка уровня существенности и аудиторского риска

Существенность в аудите отчетности — это вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор не может выразить мнение о степени достоверности  финансовой отчетности с абсолютной уверенностью, так как имеются  присущие аудиту ограничения, влияющие на возможность обнаружения существенных искажений в силу объективных, субъективных и прочих причин.

К объективным  причинам относятся:

1. использование аудитором систем тестирования;
2. наличие ограничений, присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
3. существование ограничений в части аудиторских доказательств, которые носят скорее убедительный, чем исчерпывающий характер.

Субъективные  причины определяются собственным суждением аудитора о системе сбора документов и сделанными на их основе выводами. В соответствии с Федеральным законом от от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудитор имеет право самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки. Принимая в качестве источника аудиторские стандарты и полагаясь на свое профессиональное суждение, аудитор организует сбор аудиторских доказательств, которые, по его мнению, являются более надлежащими и достоверными, и на их основе формирует вывод о степени достоверности финансовой отчетности.

Прочие причины ограничения аудита возникают из-за проведения аудируемым лицом финансово--хозяйственных операций и наличия факторов, увеличивающих риск существенного искажения сверх ожидаемого уровня при обычных условиях.

В соответствии с Федеральным  правилом (стандартом) № 4 «Существенность  в аудите» определено, что информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах, хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается  существенной, если ее пропуск или  искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

Согласно Федеральному стандарту  аудиторской деятельности (ФПСАД) N 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что отчетность не содержит значимых, серьезных ошибок.

В настоящее время в  теории и практике аудита используется понятие риск-ориентированного подхода к проведению проверки, что нашло отражение как в международных, так и в федеральных стандартах аудита. На первый план в области оценки рисков выходит понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой он функционирует, включая систему внутреннего контроля (далее СВК). В связи с этим основная задача аудитора - получить уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, допущенных сотрудниками всех уровней организации. Риск-ориентированный подход предусматривает, что сначала аудиторы должны понять деятельность организации, а затем оценить риски существенного искажения ее отчетности.

В соответствии с ФПСАД N 8 "Понимание деятельности аудируемого  лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения  аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" в ходе ознакомления со средой, в которой осуществляет деятельность организация, включая систему внутреннего контроля, следует применять следующие процедуры:

- запросы в адрес руководства  или других сотрудников аудируемого  лица;

- аналитические процедуры;

- наблюдение и инспектирование.

Аудитор, ориентируясь на свое профессиональное суждение, вправе расширить  спектр проводимых процедур, с тем чтобы получить максимально полную информацию при оценке рисков существенного искажения. Согласно ФПСАД N 16 "Аудиторская выборка" аудиторский риск - это риск выражения ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности присутствуют существенные искажения. Это означает риск того, что серьезные ошибки были допущены в отчетности до начала проведения проверки и аудитор не обнаружит их. Таким образом, аудиторский риск зависит от риска необнаружения и риска существенного искажения. В свою очередь, последний состоит из неотъемлемого риска (риска хозяйственной деятельности) и риска средств контроля.

Риск необнаружения является индикатором качества работы аудитора. Это определяемая аудитором на основе профессионального суждения вероятность того, что применяемые в ходе проверки процедуры не позволят обнаружить реально существующие нарушения значимого характера по отдельности либо в совокупности из-за выбора аудитором несоответствующей аудиторской процедуры, неправильного выполнения уместной аудиторской процедуры или ошибочной интерпретации результатов аудита.

Неотъемлемый  риск (риск хозяйственной деятельности) относится к группе риска существенного искажения отчетности. Он присущ деятельности самой организации, аудитор не может как-либо повлиять на его возникновение, но он обязан максимально полно, качественно, объективно его протестировать и оценить. Поэтому в рамках риск-ориентированного подхода неотъемлемый риск рассматривается шире, чем вероятность искажения данных бухгалтерского учета и отчетности, он включает условия, события, обстоятельства, действия или бездействие, которые могут помешать организации достичь своих целей.

Реализуя на практике данное положение, аудитор в ходе проверки может столкнуться с отдельной  группой рисков, которые, по его мнению, требуют специальных аудиторских  действий. Это так называемые значимые риски, возникающие, как правило, из рисков хозяйственной деятельности, которые могут привести к существенным искажениям отчетности. К значимым рискам в первую очередь относятся факты, связанные с недобросовестным искажением отчетности, а также с нетипичными операциями и показателями деятельности. Применительно к значимым рискам аудитор должен оценить эффективность введенных в отношении этих рисков средств контроля, включая контрольные действия, и определить, выполнялись ли они. Причем в отсутствие надлежащих средств контроля в отношении значимых рисков аудитор обязан проинформировать об этих обстоятельствах представителей собственника.

Риск средств  контроля (контрольный риск) характеризует внутреннюю структуру управления организацией. Для оценки риска средств контроля аудитору необходимо получить достаточную информацию об СВК и объективно оценить ее качественно и количественно. В обязательном порядке результаты анализа используются в процессе планирования сроков, характера и объема аудиторских процедур. Согласно ФПСАД N 8 организация и функционирование СВК направлены на устранение рисков хозяйственной деятельности, которые мешают достижению целей надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций, ведут к несоответствию деятельности организации действующему законодательству.

ФПСАД N 8 предлагает аудитору оценивать СВК по следующим пяти элементам.

1) Контрольная среда. Под этим понимаются позиция, осведомленность и действия собственника и руководства в целом по СВК, а также понимание значения СВК в целом для деятельности организации. Контрольная среда включает:

- доведение до всеобщего  сведения и поддержание принципа  честности и других этических  ценностей;

- профессионализм (компетентность  сотрудников);

- участие собственника  или его представителей;

- компетентность и стиль  работы руководства;

- организационная структура;

- наделение ответственностью  и полномочиями;

- кадровая политика и  практика.

2) Оценка рисков самой организацией. Это - процесс выявления и устранения рисков хозяйственной деятельности, а также их возможных последствий. Для целей финансовой (бухгалтерской) отчетности важно, каким образом в процессе оценки руководство выявляет риски, имеющие отношение к финансовой (бухгалтерской) отчетности, определяет их значение, оценивает вероятность их возникновения и принимает решение относительно того, как ими управлять.

3) Информационная система, связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности. Ее корректное функционирование должно обеспечиваться:

- техническими средствами;

- программным обеспечением;

- персоналом;

- соответствующими процедурами;

- базами данных.

4) Контрольные действия. Сюда входят политика и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются (например, для предотвращения рисков). Контрольные действия, осуществляемые вручную или с применением информационных систем, имеют различные цели и применяются на различных организационных и функциональных уровнях.

5) Мониторинг средств контроля. Он представляет собой процесс оценки эффективного функционирования СВК во времени. Мониторинг средств контроля осуществляется путем проведения непрерывных мероприятий, отдельных проверок или сочетания того и другого.

Этапы аудиторской  проверки отчетности предприятия ООО «АгроГрупп»

При планировании аудита следует выделять следующие основные этапы:

1. Предварительное планирование;
2. Подготовка и составление плана аудита;
3. Подготовка и составление программы аудита.

 В соответствии со  стандартом ФПСАД № 3 «Планирование аудита» планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно.

 Получение информации  о деятельности аудируемого лица  является важной частью планирования  работы, помогает аудитору выявить  события, операции и другие  особенности, которые могут оказывать  существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

На этапе предварительного планирования аудитор оценивает  возможность проведения аудита. Начиная  разработку общего плана  и программы, аудитор должен основываться на предварительных  знаниях  об экономическом  субъекте. Также в процессе подготовки плана  и программы аудитор оценивает  систему внутреннего контроля, бухгалтерского учета, проводит оценку аудиторского риска  и устанавливает приемлемый уровень  существенности.

Диагностика внутреннего  контроля экономического субъекта осуществляется в целях предварительной оценки степени надежности и предполагает изучение, анализ, оценку:

1. отношения руководства к необходимости поддержания адекватного внутреннего контроля;
2. порядка делегирования полномочий и распределения ответственности;
3. порядка обеспечения сохранности активов и конфиденциальной информации экономического субъекта;
4. учетной политики экономического субъекта, ее организационно-технических и методологических аспектов;
5. организационной структуры бухгалтерии;
6. порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности и организации документооборота;
7. роли и места вычислительной техники в ведении бухгалтерского и налогового учета;
8. порядка систематизации данных в регистрах бухгалтерского учета;
9. процесса подготовки бухгалтерской отчетности.

Итак, проведем оценку системы учета и внутреннего контроля. Для этого необходимо провести тестирование.

Таблица 3.1

Оценка риска на основе таблицы

По данным тестирования эффективность  внутреннего контроля составляет 75%. Это говорит о средней эффективности  организации контроля на предприятии ООО «АгроГрупп». Для повышения эффективности контроля необходимо составить график документооборота, составить должностные инструкции бухгалтера, также будет целесообразным учреждение отдела внутреннего контроля.

Прежде чем начать составлять план и программу, необходимо рассчитать уровень существенности ошибки и  оценить аудиторский риск.

Возьмём за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчётности предприятия и их доли существенности.

Таблица 3.2

Расчет уровня существенности

Находим среднее арифметическое значений = (622200+15663500+547400+6616500) / 5 = 4689920 руб. Округлим до 5000000 руб. Так как процент округления не превышает 20%, то примем уровень существенности ошибки в сумме 5000000 руб.

После этого оценим уровень аудиторского риска.

Для начала оценим неотъемлемый риск (НР). Составим тест для его оценки.

Таблица 3.3.

Тест оценки неотъемлемого  риска

Проведя оценку неотъемлемого  риска, было получено значение равное 48 %. Данное значение говорит о том, что ООО «АгроГрупп» имеет средний уровень неотъемлемого риска.

Далее следует оценить  риск средств контроля (РСК). В силу того, что весь персонал бухгалтерии  предприятия представлен 1 работником: главным бухгалтером, то используем результаты оценки учёта и внутреннего  контроля, проведённой ранее. Потому что, все операции независимо от участка  учёта, обрабатываются именно этим работником. Таким образом, риск средств контроля составляет 75 %. Данное значение характеризует  средний уровень риска средств  контроля, имеющим место в ООО «АгроГрупп».

Далее определим риск необнаружения (РН).  Зная формулу аудиторского риска: АР = НР * РСК * РН, можно рассчитать значение риска необнаружения по следующей формуле:

РН = АР / (РСК * НР).

Принятое значение аудиторского риска равно 5 %.

Рассчитываем риск необнаружения (РН) = (0,05 / (0,75 * 0,48)) = 0,14 или 14%.

Существует некая зависимость  между всеми этими рисками, так  если неотъемлемый риск и риск системы  контроля средние, как в нашем  случае, то и риск необнаружения тоже имеет среднюю степень. Это говорит о том, что следует подойти более ответственно к планированию аудиторской проверки, благодаря чему можно будет в большей степени обнаружить искажения в учёте и отчётности организации. 

На основе рассчитанного  уровня существенности и оценки рисков составляем план аудита бухгалтерской  отчетности.

Таблица 3.4

План аудиторской  проверки бухгалтерской финансовой отчетности

Проверяемая организация                              ООО «АгроГрупп»

Период проверки                                            1 января 2012 – 31 декабря 2012 г.

Число человеко-часов                                    120

Руководитель аудиторской  группы              Белозерова О.А.

Состав аудиторской группы                          Белозерова О.А., Кузьмина К.Е.

Планируемый аудиторский  риск                   5 %

Планируемый уровень существенности      

На основе плана аудиторской проверки составляем программу аудита расчётов с покупателями и заказчиками, где более детально распишем аспекты проверки (Приложение3).

В соответствии с программой и планом аудита первый этап проверки заключался в ознакомлении со структурой бухгалтерии. По результатам данного этапа было выявлено, что в ООО «АгроГрупп» учет ведется главным бухгалтером.

Второй этап проверки отчетности показал, что расхождений между датами совершения хозяйственных операций и сроками их регистрации в учёте нет, каждая операция отражается в учёте на дату её совершения. Аналогично, проверка показала, что первичные документы унифицированной формы, оформляются в надлежащем порядке, с заполнением всех реквизитов, подписываются руководителем предприятия и главным бухгалтером. На этом этапе было выявлено, что в ООО «АгроГрупп» не составлен график документооборота. Однако сам документооборот осуществляется слажено, это говорит о том, что каждую операцию и сумму по ней можно проследить в документах, начиная с договора с заказчиком, и заканчивая главной книгой.

Все документы отражены в  соответствии с экономической сущностью  операций, и каждый документ принят к учёту единожды.

Проверка организации  хранения документов и организации  доступа к первичной учетной  документации показала, что документация до передачи в архив, хранится в закрывающихся  шкафах под ответственность лиц, уполномоченных главным бухгалтером. Бланки строгой отчетности должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных помещениях, позволяющих обеспечить их сохранность.

Архив находится в отдельном  помещении. Доступ к нему имеет руководитель предприятия, главный бухгалтер.

На третьем этапе был  проведен анализ учетной политики организации.

В ходе третьего этапа было выяснено, что приказ об утверждении  учетной политики утверждается своевременно в установленные законодательством  сроки и имеет в качестве приложения типовой рабочий план счетов.

Третий этап также показал, что инвентаризация активов и  обязательств производится в соответствии с Законом о бухгалтерском учете № 402-ФЗ. Также было выявлено, что порядок документооборота установлен только для годовой отчетности организации. На данном этапе проверки расхождений между используемыми методами бухгалтерского учета и методами, прописанными в учетной политике, не выявлено.

В соответствии с НК РФ и  ПБУ 1/2008, в ООО «АгроГрупп» разработана налоговая учетная политика. Согласно этому документу, исчисление налогов и сборов осуществляется бухгалтерской службой, возглавляемой главным бухгалтером; для целей налогообложения применяются те же первичные документы, что и в бухгалтерском учете, налоговыми регистрами являются регистры бухгалтерского учета. В целом, в налоговой политике ООО «АгроГрупп» нарушений законодательства выявлено не было.