Аудит основных средств. 11

Содержание

Введение

Актуальность данной темы заключается именно в том, что  основные средства формируют основную составляющую материально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов. Аудиторская проверка, следовательно, должна проводиться по указанным направлениям.

Таким образом, конкретная цель аудита основных средств - проверка правильности формирования состава, полноты  и реальности учета основных средств  и достоверности амортизации  их стоимости.

Программу внутреннего  контроля основных средств и соответствующих хозяйственных операций обычно не разрабатывают, потому что у большинства организаций таких операций немного и издержки на специальный контроль не оправдываются.

Поэтому обзор внутреннего  контроля и системы учета основных средств необходимо осуществлять при большом количестве операций. Перечень основных средств в проверяемой организации может быть небольшим, но операции по их движению могут оказаться многочисленными и риск неэффективности контроля может считаться высоким. Когда же налицо небольшое количество основных операций и существенный аудит каждой уже проведен, то тест контроля обычно не используется. Однако в любом случае аудиторские процедуры должны быть направлены на изучение системы учета, поскольку требуется определить, какая информация может быть получена.

Для достижения цели аудитору необходимо:

- оценить систему  внутреннего контроля организации-клиента; 

- определить методы  проверки;

- разработать программу  аудиторских процедур по существу.

 Задачи аудита операций  с основными средствами можно подразделить на основные и дополнительные.

 При решении основных  задач аудита основных средств  осуществляется проверка правильности:

- документального оформления  и своевременного отражения в  учетных регистрах поступления  основных средств; 

- начисления и отражения в учете сумм износа;

- определения финансовых  результатов при выбытии (ликвидации) основных средств; 

- документального оформления  и отражения в соответствующих  учетных регистрах операций по  движению основных средств. 

 При планировании аудита основных средств, прежде всего, составляется рабочая программа. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.

Цель курсовой работы это изучение аудита сохранности  и счет основных средств.

Из данной цели вытекают следующие задачи:

1. изучить теоретические аспекты аудита основных средств;
2. раскрыть сущность аудита операций по движению основных средств;
3. изучить аудит износа, амортизации и ремонта основных средств.

1 Теоретические аспекты аудита  основных средств

1.1 Сущность, задачи и источники информации аудита основных средств

Для осуществления своей  деятельности хозяйствующие субъекты должны создавать материально-техническую  базу. Основу материально-технической  базы составляют основные средства. Согласно стандарту бухгалтерского учета 6 "Учет основных средств" к основным средствам относят материальные активы, действующие в течение длительного периода времени (более одного года), как в сфере материального, так и в непроизводственной сфере. В частности - это земля, здания и сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, прочие виды основных средств в соответствии с их классификацией, незавершенное строительство.

Круг вопросов, включаемых в программу аудиторской проверки основных средств, достаточно широк, но все они могут быть сведены к следующему:  проверка правильности отражения в балансе основных средств;  проверка наличия и сохранности основных средств;  проверка правильности классификации основных средств;  проверка правильности оценки и произведенных переоценок основных средств; оформления и отражения в учете операций по оприходованию (поступлению) основных средств ;  начисления отражения в учете износа основных средств ;  отражения в учете операций по ремонту основных средств, арендованным и сданным в аренду основным средствам;  оформления и отражения в учете операций по выбытию основных средств; соблюдения предприятием налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением и выбытием основных средств; анализ технического состояния и эффективности использования основных средств. Эти и другие вопросы аудитор должен изучить, дать им оценку в аналитической части аудиторского заключения и изложить предложения по устранению выявленных нарушений и отступлений от установленных правил учета.  
     К основным источникам информации аудита основных средств предприятия относятся: финансовая отчетность; учетная политика; главная книга, регистры бухгалтерского учета; смета, технический паспорт, договор подряда; акт технического обследования, дефектная ведомость; акт приемки-передачи основных средств; акт приемки-передачи отремонтированных, реконструированных  и модернизированных объектов; акт на списание основных средств; карточка учета движения основных средств;  инвентаризационная карточка учета основных средств; опись инвентарных карточек по учету основных средств; карточка учета арендованных основных средств; инвентаризационная опись основных средств; сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств.

     Источники  информации должны быть подвергнуты изучению в целях получения аудиторских доказательств по установленным категориям правильности статей финансовой отчетности.

     Аудит основных средств предполагает проверки по существу. Целью проверок по существу является проверка правильности учета операций и подтверждение сальдо счетов по движению основных средств, начислению амортизации и отражению затрат на ремонт основных средств предприятия.

     Привлечение  таких документов, как счет-фактуры,  контракты, соглашения об аренде, страховые полисы, отметки, акты налогового комитета позволит аудитору получить убедительную информацию об аудируемом объекте.

      Проверка  сохранности, условий хранения  и эксплуатации основных средств  предполагает получение сведений  о том, за кем закреплены  отдельные объекты, как организована их охрана и использование. В процессе изучения учетных данных аудитор устанавливает наличие объектов основных средств по отдельным классификационным группам (производственные, непроизводственные, собственные, арендуемые и т.д.).

     Поступление  основных средств должно быть  проверено с точки зрения законности, целесообразности и правильности  отражения в учете.

     Проверка  типичных операций может проводиться  выборочным путем, а нетипичных  – сплошным методом.

     При аудите  основных средств проверяются правильность оформления первичной документации по учету поступления объектов основных средств, а также записи в технических паспортах машин и оборудования.

     В обязанности  аудитора входит проверка заполнения  всех реквизитов в приходных документах и характеристики инвентарного объекта (год сооружения, заводской номер, мощность), его комплектность и исправность.

     В процессе  аудита особое внимание уделяется  контролю списания с баланса  предприятия морально устаревших, изношенных и непригодных для дальнейшего использования оборудования, транспортных средств, инвентаря, инструментов, когда восстановление их невозможно или экономически нецелесообразно.

     Аудитором  проводятся проверки убытков  от списания (ликвидации) не полностью амортизированных основных средств, при которых устанавливается отнесение их на результаты хозяйственной деятельности предприятия.

     Объекты  основных средств, сданные в  аренду, числятся на балансе арендодателя, а у аудитора учитываются на  забалансовом счете по первоначальной стоимости, указанной в договоре аренды. Накопленные суммы амортизации подсчитываются по состоянию на отчетную дату.

     Выборочно  аудитор проверяет ведомость  начисления износа. В процессе  проведения аудита правильности  начисления износа основных средств, аудитор осуществляет проверку по каждому отдельному объекту и в целом расчет за отчетный период.

     Путем арифметического  пересчета сумм амортизационных  отчислений по отдельным объектам  и сопоставления полученных результатов  с данными разработочных таблиц расчета амортизации, анализа  указанной в учетных регистрах корреспонденции счетов аудитор выясняет правомерность применения методики расчета и норм амортизации стоимости объектов.

     В процессе  проверки качества проведения  инвентаризации основных средств и нематериальных активов, и подтверждения ее достоверности аудитор оценивает учетную политику на предмет обоснования сроков и порядка проведения инвентаризации основных средств.

     Изучаются  предоставленные инвентаризационные и сличительные ведомости. Если в процессе инвентаризации не установлены отклонения, то можно сделать вывод либо о формальном характере инвентаризации, либо об эффективной системе внутреннего контроля. Для подтверждения того или иного мнения, аудитор может провести выборочную инвентаризацию основных средств и нематериальных активов. При этом в состав выборки включаются легкореализуемые, дорогостоящие основные средства. Результаты выборочной инвентаризации распространяют на всю проверяемую совокупность основных средств и делают выводы о качестве проведения инвентаризации.

  Основные средства – это материальные активы, которые:

• используются компанией в качестве средств труда в сфере материального производства, так и непроизводственной сфере;
• действует в течении длительного периода времени (более 1 года).

Рассмотрим раздел ТПС  который состоит из: раздел 2 «Долгосрочные активы», подраздел 2400 «Основные средства». Данный подраздел включает следующие группы счетов 2410 «Основные средства», 2420 «Амортизация основных средств», 2430 «Убыток от обесценения основных средств».

Отличительными особенностями  основных средств являются:

а) их многократное участие  в хозяйственной деятельности;

б) сохранение натурально-вещественной формы;

в) перенесение своей  стоимости частями, постепенно на готовую продукцию (работы, услуги) в течение срока службы.

Последнее происходит путем  начисления амортизации основных средств, за исключением таких видов, как  земля, незавершенное строительство, объекты находящиеся в резерве, запасе, на консервации. Также не начисляют амортизацию по библиотечному фонду, продуктивному скоту, буйволам, оленям и волам. Амортизация - это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы. Износ - это процесс потери физических и моральных характеристик объектов основных средств. В целях налогообложения основными средствами признаются материальные активы сроком службы более одного года, которые подлежат амортизации в соответствии со статьей 107 Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (Налоговый кодекс). По ней основные средства классифицируются в разрезе 9 групп, с нормами амортизации от 7 до 20 процентов от остаточной стоимости основных средств. Цель аудита основных средств - проверка правильности состава, полноты и реальности учета движения основных средств и достоверности начисленной амортизации.

Задачами аудита основных средств являются:

- ознакомление с учетной  политикой субъекта и выписка  из нее следующих моментов: как оцениваются основные средства; кто и как устанавливает срок службы и ликвидационную стоимость объектов основных средств; за кем закрепляется материальная ответственность и какова периодичность составления отчета и проведения инвентаризации; каковы методы амортизации по конкретным группам основных средств;

- по балансу устанавливаются  правильность и тождественность  остатков основных средств на  начало и конец года, сверяются  с данными аналитического учета,  Главной книги и соответствующих  регистров;

- проверяется своевременность  и полнота записи в инвентарных  карточках, отражение достоверной  характеристики основных средств  в них (первоначальная стоимость,  накопленная и ежемесячная амортизация,  срок службы, ликвидационная стоимость). Также, отмечаются ли ремонт, простои в работе основных средств, перевод в запас, на консервацию и т.п.;

- обследуются бланки первичных документов, все ли реквизиты предусмотрены для всестороннего описания движения основных средств;

- оценивается целесообразность  использования методов амортизации в отношении конкретных объектов основных средств (к примеру, методы ускоренного списания могут быть использованы в отношении активной части основных средств);

- просматривается ведомость  (расчет) начисления амортизации  и выборочно пересчитывается амортизация по дорогостоящим объектам основных средств;

- проверяется правильность  исчисления налогов (на имущество,  транспортные средства, землю) и  их уплаты в бюджет.

1.2 Последовательность и рабочая программа аудита основных средств

Последовательность аудита основных средств включает следующие  процедуры аудита:

- знакомство с инвентаризационными  описями и результатами инвентаризации  за предшествующий период, определяется  необходимость установления фактического  наличия по местам нахождения объектов и намечают инвентаризацию;

- обследование за прошедший  период документов на приобретение  и выбытие основных средств.  Особое внимание обращают на: а) достоверность первоначальной  стоимости, так как не включенные  в эту стоимость расходы по приобретению могли быть отнесены на текущие затраты субъекта, как следствие, на вычеты, что приводит не только к искажению статьи баланса, но и сокрытию налогооблагаемого дохода субъекта; б) обоснование для ликвидации и списания с баланса объектов основных средств;

- правильность расчетов  амортизации основных средств  в целях налогообложения, стоимостного  баланса группы с учетом расходов  на ремонт, переоценку стоимости  и т.д.;

- тестирование состояния  бухгалтерского учета основных  средств на предприятии;

Информационная база аудита основных средств включает: акт приемки-передачи (перемещения основных средств (форма № ОС-1); акт приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-2); акт на списание основных средств (форма № ОС-3); акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4); акт технического осмотра зданий и сооружений; инвентарную карточку учета основных средств (форма № ОС-6); опись инвентарных карточек по учету основных средств (форма № ОС-10); карточку учета движения основных средств (форма № ОС-12); карточку учета арендованных (долгосрочно арендованных) основных средств (форма № ОС-12а); инвентарный список основных средств (форма № ОС-13); журнал-ордер № 12 (при ручном ведении учета) или машинограммы (при компьютеризации).

К источникам аудиторских  доказательств относятся: Устав  организации; учетная политика; бухгалтерский  баланс и приложения к нему; документы  по учету основных средств (акты, карточки, ведомости и др.); материалы предыдущих аудиторских проверок; сведения, полученные из бесед с руководством организации; сведения, полученные от третьих лиц; информация, полученная от службы внутреннего аудита.

 При проверке операций  по учету основных средств  аудитору целесообразно использовать  тест внутреннего контроля (Приложение 1). Это позволит не только оценить его надежность, но и скорректировать программу проведения проверки.

 Процедуры тестирования  заключаются в оценке системы  внутреннего контроля, которая состоит  из среды контроля (отношение  руководства к системе контроля, к созданию условий контроля), средств контроля и системы бухгалтерского учета.

 Поскольку многие  организации применяют автоматизированную  форму бухгалтерского учета, возникает  необходимость тестирования системы  автоматизации учета. Приведенный перечень тестов средств контроля может быть изменен, сокращен или расширен в зависимости от отраслевой принадлежности конкретной организации, вида деятельности и т.д. С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушения аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств. По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета (Приложение 2). Приведенный перечень аудиторских процедур, по существу, позволяет получить полную информацию о достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности основных средств и системы внутреннего контроля. Однако в каждом конкретном случае разрабатывается свой перечень тестов и аудиторских процедур, поскольку организации различных отраслей и правовых форм имеют определенную специфику. При проведении аудита основных средств в крупных организациях целесообразно разбивать ряд аудиторских процедур на блоки (например, проверка начисления амортизации, проверка наличия основных средств и др.). В условиях автоматизированной формы бухгалтерского учета аудит следует проводить с учетом специфики применяемых бухгалтерских программ. Кроме того, необходимо разработать ряд аудиторских процедур в целях проверки состояния автоматизации учета в организации.

 При аудиторской проверке  необходимо получить подтверждение  надлежащего оформления прав  собственности организации на  объекты основных средств. Аудитору  должны быть предоставлены договоры на создание, приобретение, передачу объектов основных средств, а в необходимых случаях – и свидетельства о регистрации сделок в соответствии с законодательством. Важным вопросом при проверке сохранности и наличия основных средств является выяснение правильности оценки основных средств, поскольку от этого зависят расчеты с бюджетом по налогу на имущество, а также достоверность отражения финансовых результатов организации и составления отчетности. Для проведения проверки аудитор привлекает первичные документы (ф. ОС -1, ОС – 6 и др.), по которым основные средства приняты к учету. Проверка правильности оценки основных средств может быть сплошной (при небольшом количестве объектов) или выборочной. Аудитор проверяет: оформлены ли протоколы согласования цен и отражены ли денежная оценка в учредительных документах; правомерность включения других расходов в первоначальную стоимость; достоверность установления рыночной цены. Для определения рыночной цены могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций – изготовителей; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств. Расходы, понесенные организацией по доставке таких основных средств, также включаются в стоимость объекта.

 Оценка объектов, приобретенных  за иностранную валюту, производится  в рублях путем перерасчета  иностранной валюты по курсу  ЦБ РК, действующему на дату приобретения объектов в собственность, хозяйственное ведение или оперативное управление. Аудитор должен проверить, правильно ли определен момент перехода права собственности в соответствии с условиями контракта; включены ли в стоимость таможенные платежи (пошлины, сборы) и другие расходы, связанные с приобретением основных средств. При проверке правильности оценки основных средств аудитор должен обратить внимание на то, были ли случаи изменения первоначальной стоимости объектов, какие причины вызвали эти изменения; отражены ли затраты по капитальным вложениям на счете 08 «Капитальные вложения». Для подтверждения наличия основных средств проводится проверка организации аналитического учета и результатов инвентаризации основных средств. Проверка проведения инвентаризации основных средств осуществляется аудитором с привлечением первичных документов – инвентаризационных описей, протоколов заседаний инвентаризационных комиссий, решений руководства организации по итогам проведения инвентаризации. Проверка результатов инвентаризации необходима аудитору для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и аудиторские процедуры. С помощью процедуры прослеживания проводится проверка соответствия показателей форм бухгалтерской отчетности по основным средствам; показателей отчетности и Главной книги; показателей Главной книги и регистров синтетического и аналитического учета.

1.3 Организация аудита движения основных средств

Для проверки операции по приобретению основных средств аудитору необходимо изучить оборотные ведомости по счетам подраздела 2400 "Основные средства", где наглядно отражаются операции по приобретению и выбытию объектов основных средств. На некоторых предприятиях могут вести только инвентарные карточки. Обязательным условием при организации аналитического учета основных средств (в ведомости или карточках) является полнота характеристики объектов: наименование, инвентарный номер, местонахождение (адрес), дата приобретения, описание технического состояния, первоначальная стоимость, сумма накопленной амортизации, норма амортизационных отчислений и ежегодная сумма амортизации, дата и причины консервации, перевода объектов в запас и другие изменения в процессе эксплуатации. При небольшом объеме этих операций целесообразно провести сплошную проверку документов и сопоставлять их данные с бухгалтерскими записями.

В ходе аудиторской проверки аудитор  обращает внимание на следующие моменты:

- правильность отнесения объектов  основных средств в данную категорию, наличие на приходных документах визы руководителя (приказ) на ввод объекта в эксплуатацию в качестве основных средств;

- определение принадлежности основных  средств к одной из сфер  деятельности (производственная или  социальная). От этого зависит метод и норма амортизации, источник ее возмещения. К примеру, амортизация основных средств производственной сферы относится в себестоимость продукции в бухгалтерском учете, на вычеты - в целях налогообложения. Источником возмещения амортизации объектов основных средств социальной сферы (если она не является основным видом деятельности) является доход субъекта после уплаты налогов и обязательных платежей;

- устанавливает, действительно  ли основные средства находятся  в рабочем состоянии, не было  ли простоя в их работе не только по причине неисправности, а из-за приостановки хозяйственной деятельности. В периоды, когда у субъекта отсутствовала деятельность (справка руководства субъекта в адрес Налогового комитета или отсутствие деятельности подтверждается данными бухгалтерии), амортизация основных средств не начисляется;

- закреплены ли объекты основных  средств за материально-ответственными  лицами, и в какой периодичности  составляется отчет;

- когда проведена последняя  инвентаризация основных средств  и каков ее результат;

- правильность оприходования основных  средств. Хозяйствующие субъекты  в дополнение к стандарту бухгалтерского  учета 6 "Учет основных средств" в своей учетной политике могут определить стоимостные критерии оценки основных средств, поэтому аудитор должен оценить сами критерии и их соблюдение бухгалтерской службой. Обращает особое внимание на формирование первоначальной стоимости основных средств, которая складывается из стоимости и расходов на приобретение, а также расходов, связанных с приведением данного объекта в рабочее состояние и другие специфические расходы (налоги и сборы, процент за кредит и др.). При оприходовании основных средств, бывших в употреблении, необходимо довести их стоимость до первоначальной. В бухгалтерском учете в этом случае записи должны производиться по дебету счетов подраздела 12 "Основные средства" и кредиту счета 4110 "Долгосрочная задолженность поставщикам и подрядчикам" - на стоимость приобретения; по дебету счетов подраздела 2400 "Основные средства" и кредиту счетов подраздела 2420 "Амортизация основных средств" - на сумму накопленной амортизации у продавца на момент передачи основных средств (отражается в акте приемки-передачи основных средств по форме № ОС-1). Отсутствие второй записи в учете искажает статью бухгалтерского баланса "Основные средства", чем вводит в заблуждение пользователей финансовой отчетности. Анализируя данную статью, они могут заключить, что на предприятии имеются основные средства только новые, так как коэффициент износа будет низким. Кроме того, срок службы, нормы амортизации и ликвидационная стоимость таких объектов должны определяться с учетом фактического их износа;

- не завышена ли  первоначальная (оценочная) стоимость  основных средств, внесенных учредителями  в виде взносов в уставный капитал субъекта. Данное обстоятельство не только определяет долю учредителя, но и достоверность пополнения уставного капитала, что остро сказывается в момент ликвидации (разделения собственности) субъекта, взыскании государством задолженности в бюджет принудительными мерами (описание имущества);

- проверяется состояние  учета арендованных основных  средств (договор на аренду, расчет  арендной платы, порядок и соблюдение  сроков расчета).

Особо аудитором проверяются:

- причины ликвидации  основных средств (полный износ, стихийное бедствие, аварийные ситуации и др.), которые должны быть подтверждены документально (справки и заключения уполномоченных органов);

- полноту оприходования  запасных частей, лома, отходов, строительных  материалов, дров и других материалов в момент ликвидации основных средств;

- способы утилизации  и уничтожения отходов, подтверждение  комиссией факта уничтожения  путем сожжения, зарытия в землю,  боя и т.д.;

- бухгалтерские записи  на ликвидацию основных средств:  на снятие с баланса (кредит счета2410 "Основные средства"), списание износа по ним (дебет счета 2420 "Амортизация основных средств"), оприходование материалов (дебет счета 1310 "Сырье и материалы");

- отражение в налоговом  учете процесса ликвидации, расчет  стоимостного баланса группы основных средств и признание доходов по этой операции.

2 Аудит операций  по движению основных средств

2.1 Аудит аналитического и синтетического учета основных средств

При проведении аудиторской  проверки учета основных средств  прежде всего необходимо проверить, как ведется аналитический учет основных средств. Такой учет организуется по отдельным объектам, каждому из которых присваивается инвентарный номер на весь период его эксплуатации. Пообъектный учет ведется в инвентарных карточках или книгах. Аудитору необходимо проверить, как ведутся карточки или книги, а также правильность присвоения шифра амортизационных отчислений и наличие всех справочных данных.

Следует проверить: нет  ли объектов основных средств, по которым  не ведутся инвентарные карточки, и предложить восстановить на такие средства инвентарные карточки.

Отдельно следует проверить  состояние учета основных средств  в местах их размещения (в эксплуатации, на складе, в ремонте и т.д.). Для  этого аудиторы должны также установить правильность ведения инвентарного списка основных средств (типовая форма № ОС-13), соответствие данных аналитического учета записям на счете 01 "Основные средства", регулярность взаимной сверки данных бухгалтерского учета.