ВВЕДЕНИЕ 

     В условиях рынка предприятия, кредитные  учреждения, другие хозяйствующие объекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую информацию. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

     Собственники, и прежде всего коллективные собственники - акционеры, пайщики, а также кредиторы, лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции предприятия, зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как обычно не имеют доступа к учетным записям, ни соответствующего опыта, и поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

     Интересы  пользователей финансовой информации не всегда совпадают, и поэтому существует объективная потребность в независимой  ее оценке аудиторами – специалистами, имеющими соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания таких услуг.

     Аудиторские проверки необходимы государственным  органом, судам, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности  интересующей их финансовой отчетности.

     Потребность в услугах аудитора возникла в  связи со следующими обстоятельствами:

     1) возможность необъективной информации  со стороны администрации в случаях конфликта между ею и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

     2) зависимость последствий принятых  решений (а они могут быть  весьма значительны) от качества информации;

     3) необходимость специальных знаний  для проверки информации;

     4) частое отсутствие у пользователей  информации доступа для оценки  ее качества.

      Все эти предпосылки привели к  возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующие подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг.

      Заработная  плата - это основная часть средств, направляемых на потребление, представляющая собой долю дохода (чистую продукцию), зависящую от конечных результатов работы коллектива и распределяющуюся между  работниками в соответствии с количеством и качеством затраченного труда, реальным трудовым вкладом каждого и размером вложенного капитала.

     Актуальность  темы данной работы заключается в том, что для подавляющего большинства людей заработная плата является основным источником дохода, поэтому вопросы, связанные с заработной платой                 (ее величиной, формой начисления и выплаты и др.), являются одними из наиболее актуальных, как для работников, так и для работодателей.

     Объектом  данного исследования является процесс  проведения аудиторской проверки расчетов по оплате труда на примере Общества с ограниченной ответственностью «Агат».

      Организация расположена по адресу: г.Ульяновск, проспект Гая, д.59/2А.

     Основное  направление деятельности ООО «Агат» - строительство:

     • Производственных зданий и сооружений

     • Жилых домов, коттеджей, дач, гаражей

     • Магазинов, супермаркетов, торговых центров

     • Офисных и административных зданий

     • Ангаров, складов, павильонов, киосков

     А также осуществление функции генерального подрядчика, выполнение общестроительных и подготовительных работ, работ по устройству внешних и внутренних инженерных сетей и оборудования. Устройство систем отопления, вентиляции, водопроводных и канализационных систем, монтаж электроснабжения. Проведение земляных, бетонных, кирпичных работ, кровельных работ.

     ООО «Агат» предлагает полный комплекс работ по ремонту и отделке помещений, начиная с составления дизайн–проекта интерьера и подбора материалов, заканчивая осуществлением комплексного ремонта «под ключ». Компания производит все виды ремонтно–отделочных работ различной степени сложности. Работает совместно с дизайнерами, которые при желании всегда помогут создать индивидуальный стиль помещения. Внешняя отделка: вентилируемые фасадные системы, сайдинг, профнастил, фасадная штукатурка, окраска фасада, обустройство ландшафта и прилегаемой территории.

     На  предприятии в 2009 году увеличилось  количество оказываемых услуг  и, соответственно, увеличилась выручка от реализации на 21344 тыс. руб. или на 15,42%. Также увеличилась себестоимость на 14096 тыс. руб. или на 12,84%.

     В 2009 году предприятие закончило год  с прибылью. Прибыль от реализации составила 35960 тыс. руб., чистая прибыль 30986 тыс. руб.

      Численность персонала в 2008 году составила 130 человек, в 2009 г. –  149 человек.

      Целью данной работы является изучение методики учета расчетов по оплате труда. Для  достижения цели поставлены следующие  задачи:

• раскрыть особенности организации заработной платы;
• показать цели, задачи и методику аудита учета расчетов по оплате труда;
• исследовать процесс разработки программы проведения аудиторской проверки;
• проанализировать аудит учета расчетов по оплате труда на примере ООО «Агат»;

 -  обобщить результаты проверки и аудиторское заключение. 
 
 

1. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ расчетов по оплате труда 

1.1. Сущность заработной платы, организация оплаты труда 

      Оплата  труда работников не бюджетной сферы (муниципальных, частных организаций, акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью и т.д.)  определяется собственником предприятия, исходя из законодательно установленного минимального размера оплаты отраслевых и специальных соглашений, закрепленных в договорах и контрактах, и регулируется  действующей системой налогообложения на прибыль (доход) предприятия. В условиях перехода к рыночной экономике и расширения прав организации в области оплаты труда размеры ставок (окладов) системы премирования и условия выплаты вознаграждений (бонусов) за выслугу лет определяются в коллективном договоре. В трудовых договорах могут предусматриваться более высокие размеры оплаты, чем предусмотренные  в коллективных договорах. Конкретные размеры поощрительных выплат определяются работодателем по результатам труда работника.

      Оплата  труда работников производится  в первоочередном порядке по отношению  к другим платежам предприятия после  уплаты налогов. Выплата заработной платы работникам производится, как  правило, в месте выполнения ими  работы. Чаще всего используются повременная и сдельная системы оплаты труда.[10,с.19]

      Повременной называется такая форма оплаты, когда  основной заработок работника начисляется  по установленной тарифной ставке или  окладу за фактически отработанное время, т.е. основной заработок зависит от квалификационного уровня работника и отработанного времени. Применение повременной оплаты труда оправдано, когда рабочий не может повлиять на увеличение выпуска продукции из-за строгой регламентации производственных процессов, и его функции сводятся к наблюдению, отсутствуют количественные показатели выработки, организован и ведется строгий учет времени, правильно тарифицируется труда рабочих, а также используются нормы обслуживания и численности.

      Повременная оплата может быть простой и повременно-премиальной.

      При простой повременной системе  оплаты труда размер заработной платы  зависит от тарифной ставки или оклада и отработанного времени.

      При повременно-премиальной системе  оплаты труда работник сверх зарплаты (тарифа, оклада) за  фактически отработанное время дополнительно получает и премию. Она связана с результативностью того или иного подразделения или предприятия в целом, а также с вкладом работника в общие результаты труда.[9,с.135]

      По  способу начисления заработной платы  данная система подразделяется на три вида: почасовую, поденную и месячную.

      При сдельной оплате труда  основной заработок  работника зависит от  расценки, установленной на единицу выполняемой  работы или изготовленной продукции (выраженной в производственных операциях: штуках, килограммах, кубических метрах, бригадо-комплектах и т.д.).

      Сдельная  форма оплаты труда по методу начисления заработной платы может быть прямой сдельной, косвенной, сдельной аккордной, сдельно-прогрессивной. По объекту  начисления она может быть индивидуальной и коллективной.

      При прямой  индивидуальной сдельной системе  размер заработка рабочего определяется количеством выработанной им за определенный отрезок  времени продукции или  количеством выполненных операций. Вся выработка рабочего по этой системе оплачивается по одной постоянной сдельной расценке. Поэтому заработок рабочего увеличивается прямо пропорционально его выработке. Для определения расценки по этой системе дневная тарифная ставка, соответствующая разряду работы, делится на количество единиц продукта, произведенного за смену или норму выработки. Расценка может определяться и путем умножения часовой тарифной ставки, соответствующей разряду работы, на норму времени, выраженную в часах.

      При косвенно сдельной системе заработок  рабочего ставится в зависимость  не от личной выработки, а от результатов труда  обслуживаемых ими рабочих. По этой системе может оплачиваться труд таких категорий вспомогательных рабочих как: крановщики, наладчики оборудования, стропальщики, обслуживающие основное производство.

      При аккордной системе размер оплаты устанавливается не на отдельную  операцию, а на весь заранее установленный  комплекс работ с определением срока  его выполнения. Сумма оплаты труда  за выполнение этого комплекса работ  объявляется заранее, как и  срок ее выполнения до начала работы. Сдельно-прогрессивная система в отличие от прямой сдельной характеризуется тем, что оплата труда рабочих по неизменным расценкам производится только в пределах установленной исходной нормы (базы). А вся выработка сверх этой базы оплачивается по расценкам, прогрессивно нарастающим  в зависимости от перевыполнения норм выработки.[14,с.57]

      Нарастание  расценки, выраженное в процентах  надбавки к основной расценке за единицу  продукции, произведенной сверх  нормы, устанавливается по определенной шкале, состоящей из нескольких ступеней. Число ступеней бывает разное, в зависимости от производственных условий.

      Прогрессивное увеличение расценок за продукцию, изготовленную  рабочим сверх нормы, должно строиться  с таким расчетом, чтобы себестоимость работ в целом не повышалась, а, наоборот, систематически снижалась за счет сокращения доли других затрат, падающих на единицу продукции.

      Применение  сдельно-прогрессивной системы целесообразно  только в случае острой необходимости  увеличения производительности труда на участках, лимитирующих выпуск продукции по предприятию в целом, то есть на так называемых «узких местах»  производства.

      При коллективно-сдельной системе оплаты труда заработок каждого  работника  поставлен в зависимость от конечных результатов работы всей бригады, участка. [10,с.21] 

1.2. Цели, задачи и методика аудиторской  проверки учета расчетов по  оплате труда 

      Целью аудита является установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по оплате труда и расчетам с персоналом действующим в РФ в проверяемом периоде нормативным документам.[4]

      Основные  задачи аудита расчетов по оплате труда:

• оценка существующей в организации системы расчетов с персоналом и ее эффективности;
• оценка состояния синтетического и аналитического учета операций по оплате труда и расчетам с персоналом организации в проверяемом периоде;
• оценка полноты отражения совершенных операций в бухгалтерском учете;
• проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами по оплате труда, по расчетам с внебюджетными фондами.

      Объектами аудита являются расходы на оплату труда и связанные с ними расчеты  с бюджетом и внебюджетными фондами (социального страхования, пенсионным, медицинского страхования, занятости).

      С проведением аудита непосредственно  связаны следующие виды риска: предпринимательский  и аудиторский.

      Предпринимательский риск аудитора заключается в том, что аудитор может потерпеть  неудачу из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение положительное.[12,с.25]

    Риск  аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская  отчетность экономического субъекта может  содержать невыявленные существенные ошибки и/или искажения после  подтверждения ее достоверности или что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

      Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

• внутрихозяйственный риск;
• риск средств контроля;
• риск необнаружения.

      Для анализа составляющих представим аудиторский  риск в виде упрощенной предварительной  модели:

     ПАР = ВХР х РК х  РН,            (1)

      где ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная  величина). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение;

      ВХР - внутрихозяйственный риск (относительная  величина). Выражает вероятность существования  ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля;

      РК - риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

      РН - риск необнаружения (относительная  величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские  процедуры и подлежащие сбору  доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину. [9,с.102]

          Существенность (применительно к установлению достоверной бухгалтерской отчетности) - это вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.

      Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей  и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Для аудиторских фирм такой документ должен быть утвержден решением исполнительного органа аудиторской фирмы. [15,с.359]

      Процедура первичной оценки надежности системы  внутреннего контроля осуществляется на основе методики и приемов, которые аудиторские организации разрабатывают самостоятельно, но с учетом требований правила (стандарта) аудиторской деятельности. По итогам процедуры первичной оценки надежности аудитор может оценить надежность всей системы внутреннего контроля и отдельных средств контроля как «среднюю» или как «высокую». В этом случае аудиторские процедуры планируются исходя из этого предположения.

      В качестве примера рассмотрим деятельность ООО «Агат».

      Оценку  системы внутреннего контроля ООО «Агат» следует отнести к «средней». Это необходимо учитывать при применении методов и приемов аудита данного предприятия.

      Внутрихозяйственный риск оценивается на 80%, риск контроля - 50% и риск необнаружения - 10%. После  вычислений по формуле 1 получаем значение риска при аудите 4% (0,8 х 0,5 х 0,1).

      Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и  убытках предприятия показаны в  Приложении 1. Данные для определения  уровня существенности аудита приведены  в таблице 1.  

Таблица 1

Данные  для определения уровня существенности аудита

      Уровень существенности рассчитывают следующим  образом. По итогам финансового года в экономическом субъекте, подлежащем проверке, определяют финансовые показатели, перечисленные в гр.1 таблицы 1. Их значение может быть занесено в гр.2 в тех денежных единицах, в которых подготовлена бухгалтерская отчетность (тыс. руб.). От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в гр.3 таблицы 1, и результат заносится в гр.4.

      Аудитор должен проанализировать числовые значения гр.4. Значения, сильно отклоняющиеся в большую и/или меньшую сторону от остальных, он может отбросить. На базе оставшихся показателей рассчитывают среднюю величину, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе.

      На  основании данных таблицы 1 при планировании аудита ООО «Агат» определен единый уровень существенности по следующим показателям.

      Среднее значение показателей в гр. 4 составляет:

       (149,6 + 6158,1 + 890,3 + 3166 + 696,7) / 5 = 2212,1

      Наименьшее  значение отличается от среднего на:

       (2212,1 – 149,6) / 2212,1 х 100% = 93,2%

      Наибольшее  значение отличается от среднего на:

      (6158,1 – 2212,1) / 2212,1 х 100% = 178,4%

      Поэтому данные показатели из расчета следует  исключить.

      Новое среднее значение составляет:

      (890,3 + 3166 + 696,7) / 3 = 1584,3

      Для проведения проверки принимается единый уровень существенности равный 1500 тыс. руб.

      Последовательность  работ при проведении аудиторской  проверки можно разделить на три  этапа:

• ознакомительный;
• основной;
• заключительный.

      На  ознакомительном этапе аудитор рассматривает следующие вопросы:

• изучение категорий персонала организации, систем и форм оплаты труда;
• рассмотрение порядка учета личного состава и рабочего времени, общей организации учета расчетов с персоналом.

      На  основном этапе проводится проработка вопросов, содержащихся в программе аудита.

      На  заключительном этапе производится формирование пакета документов, передаваемых другим аудиторам для последующего анализа и обработки, а также  составление отчета аудитора и предоставление его вместе с рабочей документацией руководителю группы.  
 
 
 

1.3. Разработка  программы проведения аудиторской  проверки 

      При проведении аудита операций по оплате труда и расчетам с персоналом целесообразно включать в общую  программу аудита следующие вопросы.

      1. Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета:

• аудит оформления первичных учетных документов;
• наличие коллективного договора. Наличие положений о премировании и поощрении работников;
• правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения выплат, начисленных персоналу организации;
• правильность исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды и своевременность их перечисления по назначению.

      2. Правильность отнесения страховых  взносов во внебюджетные фонды  на себестоимость продукции (работ,  услуг):

• правильность расчета пособий, выплачиваемых за счет средств Фонда социального страхования РФ;
• правильность начисления страховых взносов на доходы, выплачиваемые предпринимателям без образования юридического лица;
• правильность определения совокупного дохода для целей налогообложения физических лиц.

      3. Правомерность применения вычетов  и льгот для исчисления налога  на доходы физических лиц (далее  – НДФЛ):

• соответствие применяемых ставок НДФЛ действующему законодательству;
• своевременность перечислений НДФЛ и представления в налоговую инспекцию сведений о полученных доходах работниками организации;
• правильность расчета среднего заработка.

      4. Расходы организации по подготовке и переподготовке кадров. Обоснованность отнесения данных выплат на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

      5. Правильность образования, использования  и корректировки резервов:

• на предстоящую оплату отпусков работников;
• на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
• на выплату вознаграждений по итогам работы за год. [14,с.35]

      Для проведения аудиторской проверки в  ООО «Агат» были составлены план и программа (см. таблицы 2 и 3).

Таблица 2

Общий план инициативного аудита учета  расчетов по оплате

в ООО  «Агат»