Аудиторская проверка учета производственных запасов в ООО "Штайн"

     Содержание 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Введение 

      Значимость  сырья и материалов в производстве огромна. Стоимость материалов в себестоимости промышленной продукции занимает, как правило, существенную часть. От того, насколько оптимально будет решен вопрос с закупкой и доставкой материалов, в большей степени зависит финансовый результат деятельности предприятия.

      Проверка имеющихся запасов очень важна, поскольку существенные ошибки оказывают влияние на верность и объективность финансовой отчетности организации.  Поэтому аудит производственных  запасов занимает основную часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна. Ошибки, допускаемые в учете производственных запасов, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата.

     Наряду  с актуальностью темы аудита производственных запасов следует отметить недостающую  освещенность вопросов данной темы в литературе. В основном, в публикуемых изданиях рассматриваются нормативные документы без приведения практических примеров, кроме того не проанализированы новые документы. Большинство журнальных статей являются субъективным мнением автора, что не дает гарантии правильности тех или иных методов применения положений бухгалтерского учета на практике.

     Выбранная тема "Методика аудиторской проверки учета производственных запасов", является, несомненно, актуальной, теоретически и практически значимой.

     Целью исследования, в настоящей работе, является исследование методики проведения аудита учета производственных запасов предприятия, для организации и проведения аудиторской проверки в ООО «Штайн» и разработка рекомендаций по ее результатам.

      Для достижения данной цели были поставлены следующие задачи:

      - рассмотреть теоретические аспекты  аудита производственных запасов  (в том числе:  изучить нормативные  документы, регламентирующие порядок  учета и аудита производственных  запасов, дать классификацию и оценку материально-производственных запасов);

      - охарактеризовать методику аудита производственных запасов;

      - ознакомиться с организацией  бухгалтерского учета производственных запасов в ООО «Штайн»;

      - провести аудит учета производственных запасов в ООО «Штайн» и разработать рекомендации по его результатам.

      Предметом исследования выступают методические подходы к организации и проведению аудита учета производственных запасов.

      Объектом  исследования является ООО «Штайн».

      Период  исследования 9 месяцев 2010 года.

      Методологической  и теоретической основой работы явились: основные нормативные акты по данной теме, учебная и методическая литература, публикации в периодической печати и др.

     Информационной  основой исследования являются первичные документы, регистры бухгалтерского учета ООО «Штайн».

    При написании курсовой работы были использованы такие приемы и методы, как наблюдение, измерение, группировка и обобщение данных, метод сравнения.

      Структура курсовой работы состоит из введения, 3 глав, заключения, списка литературы, приложений. В первой главе изложены теоретические основные аудита учета производственных запасов: понятие, классификация и их оценка. Вторая глава посвящена организации аудита в ООО «Штайн». В ней изложена краткая характеристика предприятия и планирование аудиторской проверки производственных запасов. В третьей главе описана аудиторская проверка наличия и сохранности, заготовления и отпуска производственных запасов в производство в ООО «Штайн».  

     1. Теоретические аспекты аудита учета производственных запасов

1.1. Понятие производственных запасов, их классификация и оценка

      Производственные  запасы (сырье, материалы, топливо и  т.д.), являясь предметами труда, обеспечивают вместе со средствами труда и  рабочей  силой производственный процесс  предприятия, в котором они используются однократно. Себестоимость их полностью передается на вновь созданный продукт [20].

    В качестве производственных запасов  к бухгалтерскому учету принимаются  активы, срок полезного использования которых не более 12 месяцев и которые предназначены для использования:

      а) производства продукции (выполнении работ, оказании услуг), предназначенной для продажи (сырье и основные материалы, покупные полуфабрикаты и др.);

      б) предназначенные для продажи (готовая  продукция и товары);

      в) используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запасные части и др.) [8].

      Готовая продукция является частью производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного  цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

      Товары  являются частью производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и предназначенные для продажи.

      Единица бухгалтерского учета производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной  информации об этих запасах, а также  надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера производственных запасов, порядка их приобретения и использования, единицей производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

      В налоговом учете отсутствует  понятие «материально-производственные запасы», а используется понятие «материальные расходы». К ним относятся, в частности, расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг [2].

      Гражданский кодекс использует термин «имущество» обозначающий отдельные вещи или их совокупности: вещей, денег и ценных бумаг; имущественных прав; всей совокупности вещей, имущественных прав и обязанностей субъекта. Таким образом, понятием имущества охватывается совокупность принадлежавших физическим и юридическим лицам вещей, прав, требований, и обязанностей [1].

    Производственные  запасы группируются по:

- функциональной роли и назначению в процессе производства;

- техническим свойствам (сорт, размер, марка, профиль и другие признаки) [21, с.12].

    По  функциональной роли и назначению в  процессе производства производственные запасы условно подразделяются на основные и вспомогательные.

    Основные  производственные запасы представляют собой предметы труда, составляющие основы изготавливаемой продукции. К ним относится: сырье и основные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия.  Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия поступают в организацию со стороны. Они прошли определенные стадии обработки, предназначены для изготовления продукции и являются составными элементами выпускаемой продукции (агрегаты для машин и др.)[22, с.364].

    Вспомогательные производственные запасы представляют собой предметы труда, которые придают основным материалам определенные свойства и качества (лаки, краски) или используются для содержания средств труда (смазочные, обтирочные материалы) и других хозяйственных целей (уборка помещения). В качестве вспомогательных материалов отдельно выделяются топливо, тара и тарные материалы, запасные части. Топливо используется в организациях для осуществления производственного процесса (например, кокс в металлургии), работы автомобильного транспорта, отопления помещений. Тара и тарные материалы необходимы для загрузки готовой продукции, перемещения, хранения. Запасные части предназначены для восстановления активной части основных средств и поддержания их в работоспособном состоянии (детали, узлы машин и оборудования для проведения ремонтных работ) [26, с.183].

    Классификация производственных запасов по техническим свойствам используется в технологии производства и организации аналитического учета. Она же является основой при разработке номенклатур, т.е. систематизированных перечней материалов, потребляемых в производстве. Каждому виду материала присваивается собственный номенклатурный номер (код), однозначно его идентифицирующий [21, с.13].

      Указанные классификации производственных запасов  используют для построения синтетического и аналитического учета, а также  составление статистического отчета об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно - хозяйственной деятельности.

    В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» при отпуске производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих методов:

    - по себестоимости каждой единицы;

    - по средней себестоимости;

    - по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО) [7].

    По  каждой группе (виду) производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки. 
 

    Производственные  запасы, используемые организацией в  особом порядке, или запасы, которые  не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких  запасов. Данный метод применяется организациями, выполняющими специальные заказы и имеющими небольшую номенклатуру (например, торговля автомобилями). Этот способ предполагает ведение учета и осуществление контроля за каждой номенклатурной единицей материальных ресурсов.

    При оценке производственных запасов может  применяться также метод средней  себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) запасов  как частное от деления общей  себестоимости вида (группы) запасов  на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце. Стоимость материальных запасов на конец периода, определенная таким образом, отражает все цены, по которым приобретались товары в течение отчетного периода, что позволяет сглаживать колебание цен [24, с.19].

    При методе ФИФО применяется правило, заключенное  в его английском названии «первая  партия в приход - первая партия в  расход». Оценка запасов данным методом  основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода последовательно по мере их приобретения (поступления), т.е. ресурсы, первыми поступающие в производство (в торговле - в продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости продажи продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретений. В период роста цен этот метод обеспечивает наиболее высокий из возможных уровень прибыли. Оценка запасов при их выбытии методом ФИФО в условиях инфляции позволяет снизить себестоимость готовой продукции (работ, услуг) и увеличить сумму остатка товарно-материальных ценностей [22, с.365].

    В бухгалтерском балансе остатки  по производственным запасам отражаются в разд. II «Оборотные активы» строка 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» [15].

    Таким образом, под производственными запасами понимают различные вещественные элементы производства, используемые в качестве предметов труда в производственном и ином хозяйственном процессе. Для правильной организации учета производственных запасов большое значение имеет их классификация и оценка.

      1.2. Нормативное регулирование  учета производственных запасов

      Нормативное регулирование учета производственных запасов осуществляется на основании следующих документов:

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации (с изм. и доп. от 04 октября 2010г.) Имущественные и договорные отношения  хозяйственных субъектов в части приобретения, продажи и перехода права собственности производственных запасов, регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации  [1]. 
2. Налоговый Кодекс Российской Федерации (с изм. и доп. от 28 сентября 2010г.) Порядок налогообложения операций с производственными запасами регламентирован Налоговым Кодексом РФ. А так же  НК РФ устанавливает порядок определения стоимости производственных запасов, включаемых в материальные расходы, порядок определения стоимости производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, порядок оценки производственных запасов [2].
3. Федеральный закон от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп. от 28 сентября 2010г.) Устанавливает единые правовые и методологические основы организации бухгалтерского учета в РФ, содержит перечень обязательных реквизитов первичных документов, разрешает составлять документы на машинных носителях, обязывает директора организации и главного бухгалтера либо уполномоченных ими лиц подписывать бухгалтерские документы по операциям с производственными запасами [3].
4. Федеральный закон Российской Федерации «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008г. № 307-ФЗ (с изменениями от 01.07.2010г.) определяет правовые основы осуществления в РФ аудиторской деятельности. Аудиторская проверка учета производственных запасов осуществляется в соответствии с настоящим Федеральным законом [4].
5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98г. № 34н (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007г. № 26н). Определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами, независимо от их организационно-правовой формы, а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации [5].

6. Приказ Минфина РФ от 09.06.2001г. N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (в ред. от 26.03.2007 № 26н). Устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации [7].

7. Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н (ред. от 26.03.2007 № 26н) «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов». На основе данных Методических указаний организации разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно-распорядительные документы, необходимые для организации учета производственных запасов и контроля за их использованием [14, с.105].

8. Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств». Данные указания устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов [14, с.105].

9. Постановление  Госкомстата России от 09.08.1999 №  66 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения». Устанавливает унифицированные формы первичной учетной документации по учету производственных запасов, дает краткие указания по их применению и заполнению [14, с.106].

10. Постановление  Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132 «Об  утверждении унифицированных форм  первичной учетной документации  по учету торговых операций».

11. Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88 (ред. от 03.05.2000) «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации».

12. Постановление  Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а  (ред. от 21.01.2003) «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

      Документами, определяющими порядок признания  доходов и расходов организации, являются: Положение бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 №32н и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 №33.  Так, приобретение производственных запасов,  относят к расходам по обычным видам деятельности, а поступившие безвозмездно, в том числе по договору дарения к прочим доходам [9, 10].

      1.3. Аудит учета производственных запасов

      Цель  аудиторской проверки производственных запасов состоит в подтверждении  достоверности данных о наличии  и движении товарно-материальных ценностей, в установлении соответствия оформления операций по производственным запасам действующим нормативным актам Российской Федерации. Это достигается проведением проверок на существенность и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна [13].

      Задачи  аудита:

• подтверждение соблюдения порядка документального отражения операций по заготовлению, поступлению и отпуску материалов;
• установление наличия контроля за сохранностью товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения;
• подтверждение соответствия израсходованных на производство материалов установленными нормами (внутрихозяйственным и государственным);
• установление полноты и своевременности оприходования производственных запасов;
• контроль за отсутствием данных при отражении на счетах бухгалтерского учета;
• подтверждение соответствия оформленных операций действующим нормативным актам [23].

      Информационной  базой для проверки  производственных запасов являются: нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей; приказ об учетной политике; первичные документы по оформлению операций с производственными запасами; организационно – правовые документы и материалы; бухгалтерская отчетность  
 

предприятия и бухгалтерские регистры по учету производственных запасов [16].

    В общем плане должны быть отражены основная цель и направления проверки, способ проведения аудита, параметры  аудиторского риска, определены численность и квалификация рабочей группы аудиторов, их обязанности, ответственность и соподчиненность; указаны сроки проведения проверки, а также дата представления аудиторского заключения. Программа аудита учета производственных запасов представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур для сбора аудиторских доказательств. При ее подготовке необходимо использовать базовые нормативные и законодательные документы, касающиеся учета производственных запасов; разъяснения и подтверждения, полученные от персонала проверяемого экономического субъекта; результаты осмотра материальных складов и снабженческо-заготовительных служб, бесед и консультаций с привлеченными специалистами; итоги предварительно проведенных аналитических процедур [20, с.135].

    Исходя  из программы проверки аудитор знакомится с учетной политикой предприятия в части организации учета производственных запасов и надежностью системы учета. Устанавливается, имеется ли в организации рабочий план счетов бухгалтерского учета, включающий ведение счетов производственных запасов. В соответствии с принятой на предприятии учетной политикой операции процесса заготовления производственных запасов отражают с использованием или без счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»[15, с.17].

      Приступая к проверке, аудитору необходимо получить информацию о выбранных способах и методах учета по данному  участку проверки. В приказе «Об  учетной политике организации» источником информации являются следующие основные элементы учетной политики предприятия, связанные с учетом производственных запасов (приложение 1).

      Первичные документы, которыми оформляют операции с производственными запасами, зависят  от видов и групп материальных ценностей, которыми владеет организация. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. К таким документам относятся:

- Доверенность (форма № М-2 и М-2а).

- Приходный ордер (форма №М-7).

- Лимитно-заборная карта (форма № М-8). К ней прибегают для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции в течение месяца.

- Требование-накладная (форма № М-11).

- Накладная по отпуск материалов на сторону (форма № М-15).

- Карточка учета материалов (форма №М-17). 

- Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма № М-35).

      К организационно - правовым документам и другим материалам относятся:  протоколы заседаний Совета директоров, решения учредителей и других комиссий. Изучение этих документов для аудитора особенно важно, если при формировании или изменении величины уставного капитала организации в качестве вкладов были внесены сырье, материалы, а также, если дивиденды или доходы выплачивались материальными ценностями;   отчеты аудиторов за прошлые годы;  договора на поставку сырья, материалов и т.д.;   договора о материальной ответственности.

      Информация  для проверки операций с производственными  запасами содержится в бухгалтерской  отчетности предприятия и бухгалтерских регистрах, в частности, в форме №1 «Бухгалтерский баланс» – показатели производственных запасов сгруппированы в разделе 2 актива баланса;  форма № 2 «Отчет о прибыли и убытках»; пояснительной записки, прилагаемой к балансу.

      Бухгалтерские регистры производственных запасов  могут быть различными. Это зависит  от применяемых формы и способа  ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также от видов  и групп имеющихся производственных запасов. Но в любом случае аудитор  должен проанализировать регистры    синтетического  и аналитического учета по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 14 «Резервы  под снижение стоимости материальных ценностей», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям».

      При проведении аудита операций по учету  и сохранности производственных запасов используют следующие методы и приемы: инвентаризация, пересчет, подтверждение, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, устный опрос, проверка документов, прослеживание, аналитические процедуры [22].

      Аудиторская проверка производственных запасов  позволяет минимизировать риск наличия  существенных ошибок в бухгалтерской  отчетности. Поэтому, приступая к проверке производственных запасов, аудитору нужно выявить наиболее часто встречающиеся нарушения и с учетом этого выбрать необходимые процедуры проверки.

      К наиболее типичным ошибкам по учету  производственных запасов можно  отнести следующие [21]: не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами); неправильно оформляются документы по приходу и расходу производственных запасов; не ведется аналитический учет движения производственных запасов в бухгалтерии; нерегулярно проводится сверка данных по движению производственных запасов в бухгалтерии и на складах предприятия, не проводится ежегодная инвентаризация производственных запасов; на складах хранится большое количество неиспользуемых производственных запасов.

      Существенная  ошибка при учете производственных запасов приводит к искаженному  отражению в бухгалтерской отчетности оборотных средств, себестоимости  продаж, валовой и чистой прибыли.

      В настоящее время можно выделить четыре основных подхода к созданию методик аудита: бухгалтерский, юридический, специальный, отраслевой [13].

      Бухгалтерский подход является традиционным. Заключается  в разработке методик проверки по различным разделам бухгалтерского учета, например, таким, как аудит кассовых операций, аудит расчетов с подотчетными лицами, аудит производственных запасов и т.д. В правилах (стандартах) аудиторской деятельности они называются методиками проверки оборотов по счетам бухгалтерского учета.

    Далее при проведении аудита производственных запасов на примере конкретного предприятия используем методику, предложенную Подольским В.И., которая  включает в себя: цель проверки, перечень нормативных документов, регулирующих порядок отражения хозяйственных операций по данному бухгалтерскому счету; описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту нормативными документами; состав первичных документов по счету; регистры аналитического учета по счету; регистры синтетического учета по счету; бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение раздел (участок, бухгалтерский счет); классификатор возможных нарушений по разделу; перечень типовых нарушений по разделу; перечень вопросов (вопросник) для проведения типовых опросов на этапе планирования аудиторской проверки;  перечень аудиторских процедур, применяемых при проверке оборотов и остатков по счету; последовательность выполнения аудиторских процедур; особенности проведения аудита в условиях использования персональных компьютеров;   применение методов экономического анализа.

      В.И. Подольский [13] использует следующие аудиторские процедуры по аудиту производственных запасов: аудит аналитического учета движения материальных ценностей на складах предприятия; аудит учета использования материальных ценностей, списание недостач, потерь и хищений; аудит сводного учета материальных ценностей; проведение анализа использования материальных ценностей.

      Авторы  предлагают различные методики аудиторской  проверки учета производственных запасов. Рассмотрим еще одну методику, представленную Ерофеевой В.А.

      Целью аудиторской проверки производственных запасов является формирование мнения о достоверности показателей  отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с производственными запасами, действующим в РФ нормативным документам. Поставленная цель может быть достигнута путем проведения тестов на существенность, а также тестов на эффективность структур контроля и системы бухгалтерского учета, при этом оценивается риск аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

      При аудите производственных запасов (счета 10, 11, 14, 15, 16, 19) необходимо проверить и подтвердить: