Содержание 

Введение

     Основные  средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно – техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

     Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в  процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они снашиваются постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации по установленным нормам.

     Малые предприятия, совершающие незначительное количество хозяйственных операций (как правило не более тридцати в месяц), не осуществляющие производства продукции и работ, связанного с большими затратами материальных ресурсов, могут вести учет всех операций путем их регистрации только в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности. При этом в Книге отражаются только факты приобретения (или иного поступления объектов основных средств) и суммы начисленной амортизации. Указанная простая форма ведения учета не обязывает организации вести аналитический учет объектов основных средств (сама Книга является регистром аналитического и синтетического учета, на основании которого можно определить наличие имущества и денежных средств, а также их источников у малого предприятия на определенную дату и составить бухгалтерскую отчетность).

     Субъекты  малого предпринимательства, использующие форму бухгалтерского учета с  использованием регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия, операции, связанные с приобретением, движением и выбытием объектов основных средств, а также с начислением амортизации, отражают в «Ведомости учета основных средств, начисленных

амортизационных отчислений» (форма № В-1).

     Ведомость по форме № В-1 является регистром  аналитического и синтетического учета  наличия и движения основных средств (счет 01 «Основные средства»), а также  расчета сумм амортизационных отчислений (счет 02 «Износ основных средств»).

     Данные по основным средствам записываются в ведомости позиционным способом по каждому объекту отдельно.

     Ежемесячно  при наличии движения основных средств  подсчитываются суммы их оборотов и  выводится остаток основных средств  на 1-е число следующего за отчетным месяца.

     Перемещение основных средств внутри малого предприятия  в ведомости не отражается.

     Актуальность  работы в том, что современный  подход к стратегии развития налогового и бухгалтерского учета основных средств заключается в понимании  того, что качество учета является самым эффективным средством удовлетворения потребностей предприятия.

     Объектом  исследования является ООО «ДВ-Торг».

     Цель  работы – изучить бухгалтерский  и налоговый  учет основных средств  малого предприятия.

     Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

     – изучить организацию бухгалтерского и налогового учета основных средств на малом предприятии;

     – рассмотреть учет основных средств в целях налогообложения;

     – исследовать применение аналитических регистров для налогового учета основных средств на предприятии ООО «ДВ-Торг». 
 

     1 Организация бухгалтерского и налогового учета основных средств на малом предприятии

1.1 Бухгалтерский учет основных средств

     Правила формирования в бухгалтерском учете  организации информации об основных средствах установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (в ред. от 12.12.2005            № 147н), и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н [6].

     Для принятия активов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств  необходимо одновременное выполнение четырех условий, установленных:

     1  Использование объекта основных  средств в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

     2 Использование объекта основных  средств в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Из этого можно сделать вывод, что в бухгалтерском учете нет стоимостного критерия отнесения активов к объектам основных средств.

     3 В будущем не предполагается  перепродажа данного объекта  основных средств. Если же организация  предполагает перепродать этот  объект, то она должна учесть  его либо как товар, либо  как готовую продукцию.

     4 Способность объекта основных  средств приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

     Критерии  отнесения объектов в состав основных средств изменены с 1 января 2006 г. Прежде всего, это относится к первому  условию: объект может использоваться для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Одновременно из ПБУ 6/01 исключен п. 2, в соответствии с которым этот стандарт применялся также в отношении доходных вложений в материальные ценности, а п. 5 ПБУ 6/01 дополнен положением, согласно которому основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

     Таким образом, доходные вложения в материальные ценности с 1 января 2006 г. признаются основными  средствами.

     Признание доходных вложений в материальные ценности основными средствами влечет налоговые последствия. Доходные вложения в материальные ценности, так же как и прочие объекты основных средств, подлежат обложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

     Кроме этого, организации-лизингодатели, применяющие  упрощенную систему налогообложения, имеют право учитывать в составе расходов стоимость основных средств, приобретенных для предоставления в лизинг, в порядке, установленном пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). Ранее, в Письме от 16.09.2005 № 03-11-04/2/79, Минфин России посчитал невозможным учитывать расходы на приобретаемые предметы лизинга именно на основании того, что предметы лизинга учитывались в бухгалтерском учете не как основные средства.

     Для некоммерческих организаций установлены иные условия для принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств: достаточно использовать актив в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев, он не должен быть предназначен для продажи и должен использоваться в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации.

     Для отражения информации о наличии  и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, в доверительном  управлении, предназначен счет 01 «Основные средства».

     Все осуществляемые организацией хозяйственные  операции должны оформляться согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

     Первичные учетные документы принимаются  к учету в случае, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных  форм первичной учетной документации [2].

     Постановлением  от 21.01.2003 № 7 Госкомстат России утвердил унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, которые распространяются на организации всех форм собственности, осуществляющие свою деятельность на территории Российской Федерации (исключение составляют кредитные и бюджетные учреждения). В настоящее время действуют следующие формы по учету основных средств (Приложение А).

     Может возникнуть ситуация, при которой ни одна из унифицированных форм не подходит, например в случае, если к организации-лизингополучателю по договору лизинга поступает основное средство, учет которого ведется на балансе лизингодателя. Поступление такого основного средства нельзя оформить ни одной из унифицированных форм по учету основных средств. Не подходит для этих целей и Акт приема-передачи по форме № ОС-1, поскольку такой акт оформляется для принятия к учету основного средства по счету 01 «Основные средства» и для постановки его на баланс, но в нашем случае учет основного средства осуществляется лизингодателем.

     Приемку основного средства, полученного  по договору лизинга, можно осуществить на основании документа, составленного в произвольной форме с указанием в нем всех необходимых реквизитов, предусмотренных ст. 9 Закона № 129-ФЗ. При этом за образец можно взять ту же форму № ОС-1. Право организациям на разработку первичных учетных документов, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм, предоставляется положениями п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ [2].

     Объекты основных средств, стоимость которых не превышает 10 000 руб. за единицу, разрешается списывать на затраты на производство по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

     Активы, в отношении которых выполняются условия принятия объектов в качестве основных средств и стоимостью в пределах установленного учетной политикой организации лимита, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

     Если  критерий оценки стоимости 10 000 руб. позволял организациям списывать на затраты  на производство именно объекты основных средств, то с 1 января 2006 г. объекты стоимостью не более 20 000 руб. отражаются в составе материально-производственных запасов и принимаются на учет по унифицированным формам, предусмотренным для материально-производственных запасов.

     Условие списания объектов на затраты на производство в составе материально-производственных запасов и стоимость в пределах лимита должны быть отражены в учетной политике организации. Кроме того, в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль

за их движением.

     Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Часто один объект основных средств имеет составные части с различным сроком полезного использования.

     Критерий  существенности введен Приказом Минфина  России от 12.12.2005 № 147н. Так как понятие существенности ПБУ 6/01 не определено, то, организации должны самостоятельно определить, какие отклонения по срокам полезного использования основных средств считаются существенными, и отразить принятое решение в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

     Сроком полезного использования объекта основных средств, определяемым организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету, является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит организации экономические выгоды (доход).

     Если  объект основных средств имеет несколько  частей, имеющих разный срок полезного  использования и учитывающихся  как отдельные инвентарные объекты, каждой такой части присваивается отдельный самостоятельный инвентарный номер.

     Инвентарный номер сохраняется за объектом основных средств на весь период его нахождения в данной организации. Инвентарные  номера выбывших объектов основных средств  не рекомендуется присваивать вновь принятым к бухгалтерскому учету объектам в течение пяти лет по окончании года выбытия (п. 11 Методических указаний № 91н) [6].

     Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

     Первоначальной  стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

     С 1   января   2006 г.   фактическими   затратами   на   приобретение,

сооружение и изготовление основных средств признаются:

     1. Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.

     2. Суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам.

     3. Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств.

     4.   Таможенные пошлины и таможенные сборы.

     5. Невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств.

     6.  Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств.

     7. Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

     С 1 января 2006 г. из ПБУ 6/01 исключено положение  об учете в первоначальной стоимости  основных средств процентов по займам и кредитам, начисленным до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету. Это связано с тем, что этот порядок отражен в Положении по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/08), утвержденном Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н [5].

     Если      основные     средства      приобретаются      по       договорам,

предусматривающим оплату в рублях в сумме, эквивалентной  сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), фактические затраты  определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом возникающих в этих случаях суммовых разниц.

     Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. До 1 января 2006 г. организации должны были пересчитывать стоимость основных средств, приобретенных в иностранной валюте, дважды: первый раз - при принятии на счет учета вложений во внеоборотные активы, второй раз - при принятии на учет в качестве основных средств [27].

     Возможны  случаи, при которых организация  приобретает здание по договору купли-продажи, принимает его по акту приема-передачи, оплачивает, принимает расходы по его покупке, размещает в нем офисы или цеха, а право собственности в соответствии со ст. 223 Гражданского кодекса Российской Федерации на него еще не оформила. В таком случае при решении вопроса о начислении амортизации организация должна исходить из принципа соответствия доходов и расходов. Если актив не принят к учету в качестве объекта основных средств, то он не приносит никаких выгод и в таком случае организация не имеет права начислять расходы. Что же касается начисления амортизации по этому объекту, то оно должно производиться у продавца до момента отчуждения.

     В таких случаях для принятия расходов к учету (арендные, коммунальные платежи) на время оформления государственной  регистрации необходимо, по нашему мнению, заключить с продавцом  договор аренды или безвозмездного пользования.

     Если  основные средства изготовлены самой организацией, то их

первоначальная  стоимость определяется исходя из фактических  затрат, связанных с производством  этих основных средств. Учет и формирование затрат осуществляется в данном случае в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых в этой организации.

     Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада  в  уставный (складочный)   капитал  организации,  признается  их

денежная  оценка, согласованная учредителями (участниками) организации.

     В соответствии с Письмом Минфина России от 10.03.2006 № 03-03-04/1/206 в первоначальную стоимость основного средства, ввезенного в Российскую Федерацию и переданного в уставный капитал, включаются транспортные расходы и таможенные пошлины, оплаченные учредителем, причем независимо от того, является учредитель российской организацией или иностранцем. Главное, чтобы такие расходы были прописаны в учредительных документах организации-получателя именно как вклад в уставный капитал [7].

     При безвозмездном получении организацией основного средства его первоначальной стоимостью признается текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотные активы.

     Если  при проведении инвентаризации выявлены неучтенные объекты основных средств, то они принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости.

     Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

     В нормативных актах по бухгалтерскому учету нет понятий «модернизация» и «реконструкция». Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств. С 1 января 2006 г. не предусмотрено обособленно учитывать стоимость проведенной модернизации на счете 01 «Основные средства».

     Для   целей   бухгалтерского   учета  срок  полезного   использования

основных  средств определяется организацией самостоятельно на основании следующих  критериев:

     - ожидаемый срок использования  этого объекта в соответствии  с ожидаемой производительностью  или мощностью;

     - ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

     - нормативно-правовые и другие  ограничения использования этого  объекта (например, срок аренды) [4]. 

1.2 Аналитические регистры, как одна из основных форм отражения учетной информации в целях налогового учета

     Подтверждением  данных налогового учета являются:

     -  первичные учетные документы  (включая справку бухгалтера);

     - аналитические регистры налогового  учета;

     - расчет налоговой базы.

     Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой  базы, являющиеся документами для  налогового учета, в обязательном порядке  должны содержать следующие реквизиты:

     -  наименование регистра;

     - период (дату) составления;

     -  измерители операции в натуральном  и в денежном выражении;

     - наименование хозяйственных операций;

     -  подпись лица, ответственного за  составление указанных регистров.

     Содержание  данных налогового учета является налоговой  тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они

несут ответственность, установленную НК РФ.

     Главный принцип налогового учета  заключается  в группировке данных первичных  документов и аналитические регистры в соответствии с требованиями налогового, а не бухгалтерского законодательства для формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

     Данные  налогового учета основываются на первичных  учетных документах, аналитических  регистрах налогового учета и расчете налоговой базы.

     Аналитические регистры налогового учета – это  разработочные таблицы, ведомости, журналы, книги, в которых группируются данные первичных учетных документов для формирования налоговой базы по налогу на прибыль без отражения  на счетах бухгалтерского учета. Они могут вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Согласно ст. 314 НК РФ формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политики организации для целей налогообложения [23].

     Для целей налогообложения прибыли  в соответствии со ст.313 НК РФ организация  должна самостоятельно разработать  регистры налогового учета амортизируемых основных средств.

     В случае, когда бухгалтерский и  налоговый учет основных средств  ведутся в организации таким  образом, что данные бухгалтерского учета полностью совпадают с  данными налогового учета, у налогоплательщика  нет необходимости вести отдельные регистры налогового учета основных средств. Для целей налогового учета можно использовать данные, содержащиеся в Инвентарной карточке (книге) (формы № ОС-6, ОС-6а, ОС-6б), применяемой для целей бухгалтерского учета. При этом для соблюдения требований ст.313 НК РФ факт использования инвентарной карточки (книги) для целей ведения налогового учета амортизируемых основных средств должен быть отражен как элемент учетной политики организации для целей налогообложения. Если же специфика деятельности организации приводит к тому, что данные бухгалтерского и налогового учета амортизируемого имущества расходятся, то в этом случае необходимо разработать специальные регистры для налогового учета основных средств [23].

     Для этого можно, использовать форму  инвентарной карточки (ОС-6), добавив  в нее дополнительные реквизиты  для отражения данных налогового учета. В этом случае в бухгалтерии  на каждый объект заводится единая инвентарная карточка, которая будет одновременно служить документом и бухгалтерского, и налогового учета.

     Можно пойти и по другому пути: разработать  для целей ведения налогового учета отдельный регистр налогового учета объектов основных средств. Для  этого можно воспользоваться рекомендациями ФНС России либо разработать соответствующий регистр самостоятельно.

     В регистре налогового учета основных средств должна найти отражение, как минимум, следующая информация:

     - наименование объекта, его инвентарный  номер;

     - дата приобретения;

     - дата включения в состав амортизируемого  имущества;

     - первоначальная стоимость;

     - изменение первоначальной стоимости;

     -  амортизационная группа;

     -  срок полезного использования;

     - изменение срока полезного использования;

     - способ начисления амортизации;

     - использование специальных коэффициентов;

     - направление использования объекта;

     - приостановление начисления амортизации;

     - дата выбытия. 

     2 Бухгалтерский и  налоговый учет  основных средств  в ООО «ДВ-Торг»

2.1 Учет операций  по поступлению и выбытию основных средств

в ООО «ДВ-Торг», порядок  начисления амортизации

     На предприятии  ООО «ДВ-Торг» объект основных средств стоимостью 120 000 руб. и сроком полезного использования пять лет после трех лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 000 руб. Срок полезного использования не пересмотрен. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 44 000 руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 000 руб. [120 000 руб. - (120 000 руб. : 5 лет x 3 года) + 40 000 руб.] и оставшегося срока полезного использования - два года.