Бухгалтерский учет и контроль в ГУЗ «Поликлиника №2»

Содержание

Введение

Экономические преобразования в России явились предпосылкой реформирования бухгалтерского учета. За последние годы в стране разработана Концепция бухгалтерского учета, создана нормативная база его регулирования, принят новый Бюджетный кодекс и План счетов, инструктивные материалы и т. д., обусловившие повышение информативности учета и прозрачность финансовой отчетности.

Вместе с тем бухгалтерский бюджетный учет и отчетность содержат далеко не полную информацию, необходимую пользователям для разработки управленческих решений. Поэтому бухгалтерский учет и отчетность в бюджетных учреждениях нуждаются в дальнейшем совершенствовании.

Расходы по содержанию государственных учреждений здравоохранения по праву считаются одной из важнейших учетных категорий. Именно этот показатель финансовой отчетности дает представление о масштабах затрат на оказание медицинской помощи населению, об уровне выполнения территориальных программ государственных гарантий охраны здоровья граждан.

Неоднозначны подходы к учету и контролю формирования и использования доходов, полученных от оказания платных медицинских услуг, расчету их себестоимости, анализу экономичности расходов. Отсюда следует, что понимание сущности этих категорий, методика их учета и отражение информации в финансовой отчетности находятся на стадии становления.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов бухгалтерского учета и контроля в бюджетных учреждениях в изменившихся условиях, низкая действенность контроля целевого характера использования бюджетных средств, дискуссионность отдельных положений определяют актуальность исследования.

Теоретические и практические аспекты бухгалтерского учета и контроля нашли отражение в работах отечественных и зарубежных ученых: Акопяна А. С., Вахрушиной М., Гарнова И. Ю., Жигулиной Т. М., Матарова В. М., Путина М. Е., Синевой Е. Н., Соколова В. Я. и др. Переход здравоохранения на страховую медицину и развитие предпринимательской деятельности потребовали разработки новых приемов ведения бухгалтерского учета и осуществления контроля расходов бюджетных средств в лечебно-профилактических учреждениях.

Вместе с тем, до настоящего времени не разработаны единые методические подходы к:

• оценке стоимости платных медицинских услуг;
• расчету сумм средств к возмещению в бюджет при оказании медицинских услуг в рамках основного рабочего времени персонала;
• формированию учетной политики для целей ведения бухгалтерского учета и налогообложения, организации контроля целевого использования бюджетных средств и др.

Это оказывает влияние на формирование учетных данных и отчетности по расходам на содержание государственных учреждений здравоохранения, необходимых для повышения качества разрабатываемых управленческих решений.

Теоретической и методологической основой дипломной работы послужили труды отечественных и зарубежных ученых, ведущих специалистов в области бюджетного бухгалтерского учета и контроля, экономики здравоохранения, а также материалы периодической печати, законодательные и нормативные акты, статистические материалы, связанные с исследуемой в работе проблемой.

Предметом дипломного исследования является бухгалтерский учет и контроль в бюджетных организациях.

Объектом исследования является Учреждение Здравоохранения - ГУЗ «Поликлиника №2».

Цель настоящего дипломного исследования – рассмотреть особенности организации бухгалтерского учета и контроля в бюджетных учреждениях.

Для достижения поставленной цели дипломной работы потребовалось решение следующих задач:

• Изучить теоретические аспекты бухгалтерского учета и контроля в бюджетных организациях
• Рассмотреть особенности бухгалтерского учета и контроля в ГУЗ «Поликлиника №2»

Глава 1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета и контроля в бюджетных организациях

1.1. Основы  организации и особенности бухгалтерского  учёта в бюджетных организациях

Согласно Бюджетному кодексу Российской Федерации одним из главных принципов, на которых основана Бюджетная система Российской Федерации, является единство бюджетной системы Российской Федерации1.

Принцип единства бюджетной системы Российской Федерации означает единство бюджетного законодательства Российской Федерации, принципов организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, форм бюджетной документации и отчетности, бюджетной классификации бюджетной системы Российской Федерации, санкций за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации, единый порядок установления и исполнения расходных обязательств, формирования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, ведения бюджетного учета и отчетности бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и бюджетных учреждений, единство порядка исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. 2

Приказом Минфина России от 26 августа 2004 года №70н утверждена Инструкция по бюджетному учету.

Приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н внесены изменения в инструкцию по бюджетному учету (утв. приказом Минфина России от 26.08.2004 № 70н)

Таким образом, Бюджетный кодекс РФ предписывает установление единого порядка ведения бюджетного учета и представления отчетности для всех бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и бюджетных учреждений. Это положение отражено в тексте Инструкции по бюджетному учету - в абзаце втором пункта 1 внесено уточнение в понятие "Бюджетный учет"3.

Вместе с тем, Инструкция по бюджетному учету предусматривает, что формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы РФ, а также правила их ведения, утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюджетной системы РФ.

В соответствии с положениями статьи 161 Бюджетного Кодекса Российской Федерации:

«Бюджетное учреждение - организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета на основе сметы доходов и расходов».4

Бюджетные учреждения ведут бухгалтерский учет в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 26 августа 2004 года №70н «Об утверждении инструкции по бюджетному учету» (далее Инструкция №70н).

Согласно указанной Инструкции №70н:

Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств органов государственной власти,  органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений (далее в целях настоящей Инструкции - учреждения) и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств.5

Бюджетный учет осуществляется в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», бюджетным законодательством, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и Инструкцией №70н».

Существенное влияние на правоспособность некоторых видов бюджетных учреждений оказывает практика централизации бухгалтерского учета.

В случаях отсутствия в некоторых учреждениях самостоятельного структурного подразделения бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов ведется в зависимости от объема учетной работы централизованной бухгалтерией или бухгалтером при вышестоящей организации.

При централизации бухгалтерского учета сметное планирование и расходование денежных средств подчиняются специальным правилам.

Вместе с тем все бухгалтерские документы, связанные с исполнением смет доходов и расходов по бюджетным средствам подписываются руководителем и главным бухгалтером учреждения, при котором создана централизованная бухгалтерия, а руководителям обслуживаемых учреждений централизованная бухгалтерия представляет только сведения об исполнении смет доходов и расходов.

Таким образом, правоспособность бюджетных учреждений, входящих в систему централизованного бухгалтерского учета, еще более ограничена по сравнению с объемом, предусмотренным не только Гражданским, но и Бюджетным кодексами: они фактически лишены возможности распоряжаться денежными средствами, полученными по смете.

В связи с этим следует отметить, что важным направлением в части финансирования бюджетных учреждений является проблема рационального использования бюджетных средств. Проблему целевого использования бюджетных средств поможет решить правильно организованная система бухгалтерского учета в бюджетном учреждении. Отчасти эту проблему решает казначейское исполнение бюджета, однако, что касается рациональности планирования сметы расходов и затем ее исполнения, то приоритет остается за бухгалтерской службой учреждения, что прямо вытекает основных задач бухгалтерского учета:

• формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам, и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
• обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
• предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости., учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

Бухгалтерский учет в бюджетных организациях имеет специфические особенности, обусловленные законодательством о бюджетном устройстве и бюджетном процессе, Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях,  другими нормативными документами по учету и отчетности в бюджетных организациях, отраслевой их спецификой. К этим особенностям нужно отнести:

• организацию учета в разрезе статей бюджетной классификации;
• контроль исполнения сметы расходов;
• переход на казначейскую систему исполнения бюджетов;
• выделение в учете кассовых и фактических расходов;
• отраслевые особенности учета в учреждениях бюджетной сферы (здравоохранения, образования, науки и др.).

Специфические особенности учета в бюджетных организациях вызывают необходимость дополнить общие задачи бухгалтерского учета более конкретными, как, например, точное исполнение утвержденного бюджета, соблюдение финансово-бюджетной дисциплины, мобилизация средств в бюджет и выявление дополнительных доходов.

Таким образом, вооруженная методами экономического анализа, организованная в соответствии с действующим законодательством, бухгалтерская служба бюджетного учреждения должна стать дополнительным источником экономии бюджетных средств.

Введение нового Плана счетов связано с необходимостью отслеживать правильность расходования бюджетных средств, а также результативность использования этих средств. Новый план счетов поможет бухгалтерам бюджетных учреждений вести бухгалтерский учет в соответствии с действующим законодательством.6

Номер счета нового Плана счетов состоит из 26 разрядов. При формировании номера счета Плана счетов бюджетного учета используется следующая структура:

1 - 17 разряд - код классификации  доходов, ведомственной, функциональной  классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования  дефицита бюджетов;

18 разряд - код вида деятельности: при отсутствии возможности отнесения  к определенному виду деятельности - 0; бюджетная деятельность - 1, предпринимательская и иная деятельность, приносящая доход, - 2, деятельность за счет целевых средств и безвозмездных поступлений - 3;

19 - 21 разряд - код синтетического  счета Плана счетов бюджетного учета;

22 - 23 разряд - код аналитического  счета Плана счетов бюджетного  учета;

24 - 26 разряд - код Классификации  операций сектора государственного  управления.

Разряды 18 - 23 образуют Код счета бюджетного учета.

Структура номера счета приведена в таблице 1.7

Таблица 1

Структура номера счета плана счетов бюджетного учета

Органам государственной власти, органам местного самоуправления разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.

Также в Инструкции №70н содержится информация о новых формах учетных документов (актов, ведомостей и так далее), приведена корреспонденция счетов.

В части третьей Инструкции №70н изложен порядок применения плана счетов бюджетного учета.

В новом плане счетов всего 5 разделов:

1. Нефинансовые активы.

2. Финансовые активы.

3. Обязательства.

4. Финансовый результат.

5. Санкционирование расходов бюджета.

И забалансовые счета.

Помимо того, что изменилось содержание счетов, мы видим, что появились совсем новые для бюджетного учета счета, такие как, «Непроизведенные активы», «Нематериальные активы», «Амортизация», «Нефинансовые активы в пути».

Таким образом, бюджетные учреждения обязаны организовать бухгалтерский учет в соответствии с Инструкцией №70н. В том случае, если ими в установленном порядке оказываются платные медицинские услуги, учет по таким операциям ведется раздельно с предоставлением всей установленной отчетности.

При принятии решения об оказании платных услуг государственные и муниципальные учреждения обязаны в установленном порядке оформить смету доходов и расходов по специальным средствам.

Порядок формирования сметы следующий. Исходя из планируемых объемов оказания услуг и расценок на них, определяются поступления средств по их источникам - так получается доходная часть сметы. Впоследствии, исходя из принятого порядка распределения средств за платные услуги, определяются направления их расходования (на оплату труда, начисления на оплату труда, приобретение хозяйственного инвентаря, медицинского оборудования, восстановление сметы доходов и расходов по бюджету, перечисление средств по подчиненности, формирование фондов развития и тому подобное).8

Оказание платных услуг государственными и муниципальными учреждениями производится, как правило, в специально организованных структурных подразделениях (отделениях, кабинетах) медицинского учреждения.

Оказание услуг работниками лечебного учреждения осуществляется в свободное от основной работы время, с обязательным составлением графиков работы по основной работе и работе по оказанию платных медицинских услуг.

Выполнение платных услуг в основное рабочее время персонала допускается только с последующим внесением данных в табели учета рабочего времени.

В ряде случаев раздельный учет платных медицинских услуг организуется и по источникам поступления финансовых средств (наличные от физических лиц (граждан), оплата по договорам добровольного медицинского страхования и тому подобное).

Формирование и бухгалтерский учет затрат на оказание платных услуг бюджетными учреждениями, Инструкцией №70н не предусмотрены.

Инструкция №70н разрабатывалась с учетом всех новых требований в отношении бухгалтерского и налогового учета, а также с учетом международных стандартов в области учета и отчетности.

Остановимся на самых значительных изменениях в бюджетном учете, обусловленных введением Инструкции №70н.

1. Отказ от применения мемориально-ордерной формы ведения бухгалтерского учета и переход на более прогрессивную журнальную форму.

Отказ от ведения бухгалтерского учета «вручную» и обязательный переход к использованию автоматизированного учета с применением наиболее прогрессивных бухгалтерских программ.

Для этой цели в новой Инструкции №70н приводятся, обязательные к применению, новые формы первичных документов, учетных регистров, учитывающих специфику современного бюджетного учета.

Автоматизация бюджетного учета основывается на едином, взаимосвязанном технологическом процессе обработки первичных учетных данных и отражения операций по соответствующим разделам Плана счетов бюджетного учета.

2. Отражение операций при ведении  бюджетного учета учреждениями  осуществляется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета, установленным Инструкцией №70н. Введение нового плана счетов бюджетного учета призвано разрешить ряд проблем.

Как уже отмечалось, бухгалтерский учет по всем источникам финансирования велся на едином балансе. Это правило нарушалось теми учреждениями, которые финансировались из нескольких источников.

Для эффективного контроля за расходованием средств бюджетным учреждением, вся бухгалтерская отчетность, включая баланс (форма 1) и отчет об исполнении сметы расходов (форма 2-мфб), на практике составлялась раздельно по каждому источнику финансирования.9

Кроме этого, в учете не было предусмотрено разделения на активы, приобретенные за счет бюджетных средств. Это также усложняло ведение учета. Применение нового плана счетов разрешило эти проблемы.

3. Инструкция №70н привела нормы  бюджетного учета, применяемые бюджетными  организациями, в соответствие с  требованиями законодательства  Российской Федерации.

В частности это:

- в отношении учета основных  средств, к которым относятся материальные объекты, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд учреждения, независимо от стоимости объектов основных средств со сроком полезного использования более 12 месяцев.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости.

Новая Инструкция №70н изменила порядок определения первоначальной стоимости основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических вложений учреждения в приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств.

Вложениями на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе налог на добавленную стоимость (кроме их приобретения за счет средств от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход);
• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
• таможенные пошлины;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• затраты по доставке объектов основных средств до места их использования, включая расходы по страхованию доставки;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Вложения на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в валюте Российской Федерации, в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.

В новом плане счетов отсутствует счет «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» и введены новые счета, такие как: «Непроизведенные активы», «Нематериальные активы».10

4. Инструкцией №70н введен счет  «Амортизация».

Этот счет предназначен для отражения данных, характеризующих степень изношенности основных средств и нематериальных активов учреждения.

Расчет годовой суммы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов производится линейным способом исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизация на основные средства и нематериальные активы начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода его на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Срок полезного использования объектов основных средств определяется при принятии объектов к бухгалтерскому учету в соответствии с классификацией объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, установленной Правительством Российской Федерации.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается учреждением в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия лицензии, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов медицинской собственности согласно законодательству Российской Федерации, ожидаемого срока использования этого объекта.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности учреждения).

Начисление амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета или его выбытия в связи с уступкой (утратой) учреждением исключительных прав на результаты медицинской деятельности (для объектов нематериальных активов).

Начисление амортизации не может производиться свыше 100% стоимости объектов основных средств и нематериальных активов.

Начисление амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисленная амортизация в размере 100% стоимости на объекты, которые пригодны для дальнейшей эксплуатации, не может служить основанием для списания их по причине полной амортизации.11

Таким образом, применение Инструкции №70н приводит к разрешению наиболее важных проблем бухгалтерского учета.

1.2. Формирование  отчетности бюджетного учреждения

Отчетность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности бюджетной организации за отчетный период и состоит из таблиц, которые составляются на основе данных бухгалтерского учета.

Единый порядок ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в бюджетных учреждениях и иных организациях определен Приказом Минфина Российской Федерации от 21 января 2005 года №5н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и предоставления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности».

Бухгалтерская отчетность бюджетных организаций подразделяется на годовую, квартальную и месячную.

Органы государственной власти, органы местного самоуправления и созданные ими бюджетные учреждения (далее главные распорядители, распорядители, получатели средств бюджетов; органы, организующие исполнение бюджетов, органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов) составляют годовую, квартальную и месячную бюджетную отчетность (далее - бюджетная отчетность) по формам документов согласно приложению №1 Инструкции №70н.

Бюджетная отчетность составляется главными распорядителями, распорядителями, получателями средств бюджетов; органами, организующими исполнение бюджетов, органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, на следующие даты:

• месячная - на первое число месяца, следующего за отчетным:
• квартальная - на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года;
• годовая - на 1 января года, следующего за отчетным.

Бюджетная отчетность составляется в сброшюрованном виде с нумерацией страниц, оглавлением и сопроводительным письмом на бумажных и электронных носителях информации.

Главные распорядители средств бюджета, органы, организующие исполнение бюджета, органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджета, имеют право вводить дополнительные специализированные формы бюджетной отчетности, представляемые в составе форм годовой, квартальной, месячной отчетности, которые отражают специфику деятельности распорядителей, получателей средств бюджетов; органов, организующих исполнение бюджетов, органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов.12