Квалификация налоговых преступлений

                                                       ПЛАН  
 
 
Введение ……………………………………………………………………….. 3 
Глава 1. Общее представление о налоговых преступлениях в России ……. 5 
1.1. Развитие законодательства о налоговых преступлениях в России ……. 5 
1.2. Понятие налоговых преступлений в современном российском праве ..10 
Глава 2. Квалификация налоговых преступлений ………………………….12 
2.1. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК РФ) ………………………………………………………………………...12 
2.2. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации (ст. 199 УК РФ) …………………………………………………………………………….15 
2.3. Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ) …. 21 
2.4. Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2 УК РФ) …………………….. 25 
Заключение ………………………………………………………………….. 26 
Список использованной литературы ……………………………………… 30

Введение

Проблемы уголовной ответственности за налоговые преступления, представляются наиболее сложными как для ученых-юристов, так и для правоприменителей.

Основные причины и условия налоговой преступности в значительной степени отличаются от обще-уголовных. Условно их совокупность можно разделить на экономические, правовые и нравственно-психологические. 
Возникновение современной налоговой преступности прежде всего определяется изменениями в экономической жизни страны, появлением рыночных отношений. С ростом числа предприятий, основывающихся на частной форме собственности, возникло определенное противоречие между интересами государства и общества, с одной стороны, и новыми собственниками, с другой.

В современных условиях налоги являются главным источником бюджетных доходов. Постоянное увеличение расходов, вызванное различными объективными причинами, побуждает государство повышать уровень налогообложения. При этом налоговая политика практически не учитывает то обстоятельство, что подавляющее большинство отечественных предприятий используют устаревшее оборудование, технологии, испытывают острую нехватку оборотных средств и не могут сбыть свою неконкурентоспособную продукцию как на внутреннем, так и на внешнем рынке. Все это приводит к возникновению взаимных неплатежей и к снижению возможностей предприятий уплачивать возросшие налоги.

Основной причиной налоговой преступности все же является нравственно-психологическое состояние отечественных налогоплательщиков, характеризующееся негативным отношением к существующей налоговой системе, низким уровнем правовой культуры, а также корыстной мотивацией.

В настоящее время Уголовный кодекс Российской Федерации содержит две статьи, предусматривающие ответственность за нарушения налогового законодательства: уклонение от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды физическим лицом (ст. 198) и организацией (ст. 199).

Надо отметить, что с момента внесения в Уголовный кодекс Российской Федерации редакции статей, устанавливающих уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов, они подвергались неоднократному изменению. Это говорит об их нестабильности, недостаточной разработанности и попытках законодателя приблизить эти статьи к потребностям следственной практики. 
В современных условиях нарушения налогового законодательства в Российской Федерации приобретают все более широкие масштабы. С каждым годом растет и количество преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов. Однако их высокая латентность и низкая раскрываемость приводят к тому, что далеко не все лица, совершившие такие правонарушения, несут ответственность. 
 

Глава  1. Общее представление о налоговых преступлениях в России

Развитие законодательства о налоговых преступлениях в России

Действующая система ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах сложилась не в одночасье.

Налоговые преступления в дореволюционной России были связаны, прежде всего, с реализацией подакцизных товаров без соответствующих ярлыков (бандеролей), свидетельствующих об уплате акцизного сбора. Так, в первоначальной редакции Уложения о наказаниях уголовных и исправительных 1845 г. содержалась объемная глава "О нарушении постановлений о питейном и табачном сборах и об акцизах с сахара" (ст. ст. 665 - 743).

В 1898 г. Правительство утвердило Положение о государственном промысловом налоге, который просуществовал вплоть до Октябрьской революции 1917 г. и занимал одно из ведущих мест в налоговой системе России. Согласно Положению промысловые свидетельства должны были приобретаться как физическими, так и юридическими лицами на каждое промышленное предприятие, торговое заведение, пароход; были введены три торговых и восемь промышленных разрядов, по которым взимался основной промысловый налог. Иными словами, объектом обложения признавался не предприниматель, а предприятие, что означало шаг вперед в создании системы подоходно-прогрессивного налогообложения.

Октябрьская революция 1917 г. нарушила эволюционное развитие капиталистических отношений в нашей стране. Пришедшие к власти большевики в условиях жесточайшей гражданской войны, разрухи, голода "путем красногвардейской атаки на капитал" (В.И. Ленин) пытались осуществить переход к социализму. Этот период в истории России (1917 - 1921 гг.) получил название военного коммунизма.

В марте 1921 г. X съезд РКП (б) принял Резолюцию "О замене продовольственной разверстки продовольственным налогом". Начинается новый этап в жизни нашей страны, вошедший в историю под названием "нэп".Продразверстка заменялась натуральным налогом, после сдачи которого производители продукции имели право обменивать оставшиеся излишки через кооперативные организации, на рынках и базарах. Объявлялась (хотя и в несколько ограниченных размерах) свобода торговли; постепенно отменялись государственные монополии на различные виды продукции и товаров. Денационализировались мелкие и кустарные предприятия, где допускалось использование наемного труда; крупные предприятия разрешалось передавать в аренду и концессии частным лицам (в т.ч. и иностранцам). Возникли товарные и фондовые биржи. В период нэпа в стране существовала многоукладная экономика, свободный рынок сочетался с системой основных государственных монополий.

Декретом СНК от 15 июля 1921 г. "Об ответственности за нарушение Декретов о натуральных налогах и обмене" вводилась уголовная ответственность за несдачу плательщиком причитающегося с него продовольственного или сырьевого налога, если было установлено отчуждение, сокрытие или прямой отказ от сдачи сельскохозяйственных продуктов или иные злостные действия неисправного плательщика. По сути, это было первое налоговое преступление по советскому законодательству. Высокие налоговые ставки, действовавшие в СССР в указанный период, являлись одной из главных причин постепенного сокращения частной торговли и промышленности, приводили к резкому непринятию налогоплательщиками положений налогового законодательства и массовому уходу от уплаты налогообложения. Уклонение от уплаты налогов и сборов становится одним из наиболее распространенных экономических преступлений.

В 1922 г. был принят первый советский Уголовный кодекс. Деяния, которые (как принято считать в наши дни) совершаются в сфере экономической деятельности, в УК РСФСР 1922 г. рассматривались либо как преступления против порядка управления, либо как хозяйственные или имущественные преступления.

Положения УК РСФСР 1922 г. об ответственности за экономические преступления не отличались стабильностью. В связи с изменчивой ситуацией в стране, соразмеряясь с действительностью, они неоднократно изменялись вплоть до принятия в 1926 г. нового Уголовного кодекса.

Уголовный кодекс РСФСР, принятый Постановлением ВЦИКа от 22 ноября 1926 г. и введенный в действие с 1 января 1927 г., в основном сохранил те же подходы к решению вопросов об ответственности за преступления в сфере экономической деятельности, что и УК РСФСР 1922 г. (с учетом внесенных в него изменений). Однако в ряде случаев ответственность была значительно повышена.

Некоторой переработке подверглись статьи, предусматривающие ответственность за налоговые преступления. Основаниями уголовной ответственности по УК РСФСР 1926 г. являлись:

- отказ или уклонение  в условиях военного времени  от внесения налогов или от  выполнения повинностей (ст. 59.6);

- неплатеж в установленный  срок налогов и сборов по  обязательному окладному страхованию (ст. 60);

- организованное по взаимному  соглашению сокрытие или неверное  показание о количествах подлежащих  обложению или учету предметов (ст. 62);

- сокрытие или уменьшение  стоимости имущества, переходящего  по наследству или по актам  дарения в целях обхода законов  о налоге (ст. 63);

- нарушение акцизных правил  или правил об особом патентном  сборе (ст. 100);

- нарушение правил по  обязательному ведению счетоводства  торгово-промышленными предприятиями (ст. 105);

- растрата описанного  за недоимки по налогам имущества (ст. 168);

- избежание принудительного  взыскания налогов путем мошенничества (ст. 169);

- нарушение правил хранения  подлежащих оплате гербовым сбором  документов и делопроизводственных  бумаг и правил хранения торговых  книг, а равно непредставление  документов, бумаг и книг должностным  лицам при ревизиях по гербовому  сбору (ст. 186).

Принятый 27 октября 1960 г. новый Уголовный кодекс РСФСР создавался как кодекс социалистического государства, не допускающего политического, идеологического и экономического плюрализма. Задачи Кодекса определялись как охрана советского общественного и государственного строя, социалистической собственности, личности и прав граждан и всего социалистического правопорядка от преступных посягательств. Одним из основных правоохраняемых объектов объявлялась система социалистического хозяйствования с главенством социалистической собственности, централизованным управлением экономикой на основе государственных плановых заданий, фактическим отсутствием конкуренции и административными способами решения хозяйственных проблем.

Во второй половине 80-х гг., в период так называемой перестройки, в Советском государстве появляются первые проблески либерализации экономической политики. Закон СССР от 19 ноября 1986 г. "Об индивидуальной трудовой деятельности" допускал и поддерживал такую деятельность по производству товаров и оказанию платных услуг граждан в свободное от основной работы время, домашних хозяек, инвалидов, пенсионеров, студентов, учащихся и некоторых других категорий граждан в значительно большем объеме, чем в предшествующий период. Закон СССР от 26 мая 1988 г. № 8998-XI "О кооперации в СССР" Ведомости ВС СССР. 1988. № 22. Ст. 355. хотя и называл кооператив общественной социалистической организацией, но фактически создавал основы для развития частного предпринимательства. Кооперативы могли создаваться почти во всех сферах хозяйственной деятельности и иметь в собственности здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства и иное имущество. Кооперативы самостоятельно определяли направление своей деятельности, объем и структуру производства, осуществляли планирование производственно-финансовой деятельности и реализацию продукции (работ, услуг).

При этом уже с 1986 г., в связи с проводимой в нашей стране кампанией по борьбе с нетрудовыми доходами, уголовное законодательство в очередной раз претерпевает серьезные изменения в вопросах ответственности за экономические преступления.

Процесс коренного обновления экономического законодательства продолжался и в последующие годы. Принятая всенародным голосованием 12 декабря 1993 г. Конституция РФ закрепила основные принципы складывающейся новой экономической системы. Согласно Конституции в России признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности, гарантируется единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности и предпринимательства. В то же время не допускается экономическая деятельность, направленная на монополизацию и недобросовестную конкуренцию (ст. ст. 8 и 34 Конституции РФ).

1.2 Понятие о  налоговых преступлениях по российскому  уголовному кодексу Российской  Федерации

В уголовном законодательстве Российской Федерации отсутствует понятие налоговых преступлений. Но это понятие все шире используется в уголовно-правовой науке и отдельных нормативных актах. Понятие «налоговые преступления» у разных исследователей употребляются в различных смыслах. Для некоторых авторов характерно расширенное понимание, в соответствии с которым налоговым преступлением признается всякое преступное деяние, так или иначе посягающее на правоотношения в сфере налогообложения.

Согласно данной концепции к ним относят не только вышеуказанные составы, но и преступления, посягающие на иные родовые объекты. Например, на нормальную деятельность налоговых органов и их должностных лиц в связи с осуществлением ими контроля над уплатой налогов, а также на интересы налогоплательщиков, поскольку все эти преступления нарушают те или иные нормы налогового законодательства.

Другая позиция заключается в том, что под налоговыми преступлениями понимаются предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, осуществляемые в рамках хозяйственной деятельности субъекта и посягающие на финансовые интересы государства в части формирования бюджета от сбора налогов с физических и юридических лиц. С данным определением следует согласиться, потому что необходимо исходить из определения того, на какие именно охраняемые законом общественные отношения направлено общественно опасное деяние. Наиболее точным критерием в данном случае будет лишь непосредственный объект преступного деяния.

Исходя из этого, налоговыми преступлениями следует считать преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ.

Налоговые преступления являются разновидностью налоговых правонарушений и наиболее опасной их частью. Они отличаются повышенной общественной опасностью. Виновные, как правило, причиняют ощутимый ущерб финансовым интересам государства в виде неуплаты налогов и иных обязательных платежей. Ответственность за них наступает лишь в том случае, если наказуемость установлена уголовным законом. Виновность как признак налоговых преступлений выражается в форме умысла, тогда как другие правонарушения могут совершаться и по неосторожности. В соответствии со ст.ст. 198 и 199 УК РФ обязательным условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов является крупный и особо крупный размер неуплаченного налога или взноса.

Наиболее точным критерием, позволяющим отграничить налоговые преступления от иных преступлений, наносящих вред отношениям в сфере налогообложения, является непосредственный объект преступного деяния.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов.

Глава 2. Квалификация налоговых преступлений

2.1. Уклонение  от уплаты налогов и (или) сборов  с физического лица

В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Согласно п. 1 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" общественная опасность уклонения от уплаты налогов и сборов заключается в не поступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения, принадлежащий им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 НК РФ).

Сбор - это установленный налоговым законодательством обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8 НК РФ).

Уголовная ответственность наступает в случае уклонения от уплаты как федеральных налогов и сборов, так и налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов.

Среди налогов, уплачиваемых налогоплательщиками - физическими лицами, основными являются: на доходы, транспортный, земельный, на имущество. Порядок и сроки их уплаты предусматриваются в законодательстве о налогах и сборах. 

Под законодательством о налогах и сборах понимаются федеральное законодательство о налогах и сборах, региональное, а также нормативные правовые акты о налогах и сборах представительных органов местного самоуправления (ст. 1 НК РФ).

Согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты) и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, а также других данных, связанных с исчислением и уплатой налога (ст. 80 НК РФ).

Налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по каждому виду налога по определенной форме лично или через его представителя, а также может быть направлена по почте, в том числе и электронной, в порядке и сроки, установленные налоговым законодательством.

Под иными документами, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, понимаются любые предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законами документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов. Например, справки о суммах уплаченного налога (ст. 244 НК РФ), документы, подтверждающие право на налоговые льготы.

Объективная сторона преступления выражается в действиях (бездействии) - уклонении от уплаты налогов и (или) сборов следующими способами: 1) непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным; 2) включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений. В объективную сторону законодателем включены также последствия в виде крупного размера уклонения и причинная связь между действием и бездействием и общественно опасным последствием.

Субъект преступления специальный - вменяемое физическое лицо, достигшее возраста шестнадцати лет, обязанное в соответствии с законодательством о налогах и сборах своевременно и в полном объеме уплатить налоги и (или) сборы.

Субъектом преступления может также являться частный нотариус, адвокат, индивидуальный предприниматель и иное физическое лицо, осуществляющее функции законного или уполномоченного представителя в совершении действий, регулируемых законодательством о налогах и сборах .

В тех случаях, когда лицо, фактически осуществляющее свою предпринимательскую деятельность через подставное лицо (например, безработного, который формально был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя), уклонялось при этом от уплаты налогов (сборов), его действия следует квалифицировать по ст. 198 УК РФ как исполнителя данного преступления, а действия иного лица в силу ч. 4 ст. 34 УК РФ - как его пособника при условии, если он сознавал, что участвует в уклонении от уплаты налогов (сборов) и его умыслом охватывалось совершение этого преступления.

2.2. Уклонение  от уплаты налогов и (или) сборов  с организации 

Непосредственный объект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, тождествен непосредственному объекту преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ. Это установленный законом порядок уплаты налогов и сборов в бюджетную систему РФ.

Предметом преступления являются налоги и сборы, подлежащие уплате с организации.

Объективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, характеризуется уклонением от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенным в крупном размере.

Построение объективной стороны состава рассматриваемого преступления аналогично построению объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, так что признаки, присущие объективной стороне состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, идентичны признакам, присущим объективной стороне рассматриваемого состава преступления. Все, кроме понятия крупного и особо крупного размера, а также такого квалифицирующего признака, как совершение деяния группой лиц по предварительному сговору (п. "а" ч. 2 ст. 199 УК РФ).

Согласно примечанию к ст. 199 УК РФ, крупным размером применительно к данному составу преступления признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 млн. 500 тыс. руб. А особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 млн. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате налогов и (или) сборов, либо превышающая 7 млн. руб.

Порядок исчисления крупного и особо крупного размера аналогичен соответствующему порядку, изложенному мною применительно к ст. 198 УК РФ.

Конкретных способов совершения уклонения от уплаты налогов с организации, используемых в криминальной практике для полного уклонения от уплаты налоговых платежей или противоправного снижения их размеров, в настоящее время известно более двухсот. Однако все их многообразие можно условно объединить в следующие группы: 
1) полное или частичное неотражение результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в документах бухгалтерского учета: - осуществление сделок без документального оформления; - неоприходование товарно-материальных ценностей; - неоприходование денежной выручки в кассу.

Широкое распространение получила практика использования операций с рублевой и валютной наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности ("черный нал"); 
2) нарушение порядка учета экономических показателей: - отражение цифровых результатов финансово-хозяйственной деятельности в ненадлежащих счетах бухгалтерского учета; - нарушение правил ведения кассовых операций; - нарушение правил списания товарно-материальных ценностей; - нарушение правил документооборота и др.; 
3) искажение экономических показателей с целью уменьшения размера налогооблагаемой базы: - завышение стоимости приобретенного сырья, топлива, услуг, относимых на издержки производства; - неотражение или неправильное отражение курсовых единиц по оприходованной валюте; -неотражение или неправильное отражение результатов переоценки имущества предприятия; - отнесение затрат по ремонту на себестоимость продукции при наличии сформированного ремонтного фонда и др.; 
4) искажение объекта налогообложения: 
- занижение объема (стоимости) реализованной продукции, работ, услуг.

Это один из самых распространенных в наши дни способов уклонения от уплаты налогов. Обычно в таком случае все записи составлены верно (род и наименование товара, реквизиты покупателя и т.п.), различие имеется лишь в объеме либо стоимости продукции, отраженной в счетах бухгалтерского учета; 
5) маскировка объекта налогообложения: - фиктивный бартер; - лжеэкспорт; - фиктивная сдача в аренду основных фондов; - притворная сделка; 
6) использование необоснованных изъятий и скидок: - отнесение на издержки производства затрат, не предусмотренных законодательством; - отнесение на издержки производства затрат в размерах, превышающих установленные законодательством; - незаконное использование налоговых льгот; 
7) использование сложных схем сокрытия доходов путем создания посреднических аффилированных фирм, в т.ч. зарегистрированных в офшорных зонах.

Субъективная сторона преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, характеризуется только прямым умыслом с целью полной или частичной неуплаты налогов и (или) сборов. Построение субъективной стороны рассматриваемого состава преступления аналогично построению субъективной стороны состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ.

Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, специальный. Согласно п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 к субъектам рассматриваемого преступления, прежде всего, могут быть отнесены лица, на которых в соответствии с их должностным или служебным положением возложены обязанности подписания отчетной документации, представляемой в налоговые органы, и обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов: 
- руководитель организации-налогоплательщика (плательщика сборов); 
- главный бухгалтер организации (бухгалтер - при отсутствии в штате должности главного бухгалтера); 
- иное лицо, специально уполномоченное органом управления организации на совершение таких действий.

Также, по мнению Верховного Суда РФ, к числу субъектов преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, могут относиться лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика. Однако чем установлена обязанность лиц, фактически выполняющих обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера) организации по составлению отчетной документации и уплате налогов и сборов? На какую норму закона в такой ситуации можно будет сослаться следователю как на устанавливающую соответствующие обязанности указанных лиц?

Представляется, что данное положение можно трактовать следующим образом. Если под лицами, "фактически выполняющими обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера) организации", понимаются лица, которые временно официально исполняют данные обязанности, то указание Пленума ВС РФ совершенно правильно. Если же имелись в виду так называемые теневые фактические руководители, которые юридическими полномочиями не обладают, но реально управляют организацией через подставных лиц, то такие руководители могут отвечать лишь как организаторы или подстрекатели преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ. Исключение представляют лишь те редкие случаи посредственного исполнения рассматриваемого преступления, когда подставное лицо - официальный руководитель организации вводится в заблуждение ее фактическим хозяином или же вообще невменяем.

Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) или иных сотрудников организации-налогоплательщика, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель или пособник по соответствующей части ст. 33 УК РФ и соответствующей части ст. 199 УК РФ. Однако в данной ситуации для применения уголовной ответственности необходимо доказать наличие прямого умысла в действиях руководителя, главного бухгалтера или иных лиц, обвиняемых в организации, подстрекательстве или пособничестве в преступлении.