Налоговые правонарушения. 21

Введение

Систематизация норм налогового законодательства, выразившаяся в принятии Налогового кодекса РФ, явилась объективным  требованием существующей, внутренне  целостной налоговой системы. Ранее  разрозненные нормы приобрели свою юридическую форму в правовом акте особой юридической силы, который  объединил их в единое целое, обладающее логически согласованной структурой институтов. Одним из таких является институт налоговых правонарушений и ответственности.

Устанавливая систему составов налоговых правонарушений, данный институт очерчивает границы возможного применения мер государственного принуждения  к участникам налоговых правоотношений. Знание структуры налогово-правовых составов способствует не только правильному  применению ответственности налоговыми органами и судами, но и предупреждает  их совершение, а также незаконное к ним привлечение налогоплательщиков и других участников правоотношений.

НК в главе 16 указывает исчерпывающий  перечень составов налоговых правонарушений, не подлежащий расширению иначе как  законодательным путем, вносящим изменения  в НК (п.1 ст.108 НК).

Актуальность темы настоящей работы определяется значительными изменениями, которые в последнее время  произошли в правовом регулировании  налоговой ответственности в  связи с совершением налогового законодательства.

Объектом  исследования являются правоотношения, возникающие в процессе применения ответственности за налоговые правонарушения.

Предметом исследования – налоговые правонарушения, обладающие специфическими чертами  и возможностями в условиях современной  юридической действительности.

Выбранная мною тема «Налоговые правонарушения и ответственность за них», является, несомненно, актуальной, теоретически и практически значимой.

Цель  работы проанализировать основания и сущность ответственности за совершение налоговых правонарушений, рассмотреть финансовые санкции за нарушение налогового законодательства Российской Федерации, а также практику их применения.

Задачи:

1. Дать  характеристику отдельным видам  нарушений налогового законодательства  Российской Федерации; 

2. Рассмотреть  общие положения об ответственности  за налоговые правонарушения;

3. Показать  особенности привлечения к ответственности  за совершение налогового правонарушения;

4. Раскрыть  способы взыскания налога;

5. Дать обзор практике применения финансовых санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Глава 1. Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

1. 1 Налоговые правонарушения: понятие и основные виды

Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность в соответствии с НК РФ.

Состав налогового правонарушения, как и любого другого правонарушения, включает в себя четыре элемента: объект, объективная сторона, субъект, субъективная сторона (рис.1).

Рис. 1-состав налоговых правонарушений

Под объектом правонарушения понимаются те охраняемые законом общественные отношения, интересы и ценности, на которые посягает правонарушитель и которым причиняется  вред. Налоговые правонарушения также  имеют свой объект.

Общим для  всей совокупности налоговых правонарушений объектом является группа общественных отношений, регулируемых и защищаемых законодательством о налогах  и сборах, т.е. налоговая система  страны. [7, 87-92]

Объективная сторона характеризует правонарушение  как деяние, т.е. акт поведения. Её образует само противоправное деяние, причиненные негативные последствия  и причинная связь между деянием  и его последствиями. Характеристика объективной стороны правонарушения определяется  нормативными правовыми  актами – действия или бездействие, способ, место, обстоятельства его совершения, тяжесть причиненного вреда. Составы  правонарушений, а соответственно, и применяемые меры ответственности  различаются в зависимости от наличия или отсутствия установленных законом элементов объективной стороны.

В соответствии со ст.107 НК РФ под субъектом налогового правонарушения понимается лицо, совершившее противоправное деяние и подлежащее налоговой ответственности. Таким лицом может быть как  физическое лицо, так и организация. При этом, физическое лицо может  выступать в качестве субъекта налогового правонарушения, если оно достигло шестнадцатилетнего возраста и является вменяемым. [16]

Физическое лицо признается невменяемым, если в момент совершения деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, находилось в состоянии, при котором не могло отдавать себе отчета в своих действиях  или руководить ими вследствие болезненного состояния. Доказательством такого психического состояния лица служат медицинские документы, которые  по смыслу, содержанию и дате должны относиться к тому периоду времени, в котором совершено налоговое  правонарушение.

В качестве субъекта отдельных  налоговых правонарушений могут  выступать только те  физические лица, которые  имеют налоговый  статус индивидуального предпринимателя.  Так, не привлекаются к ответственности  за уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.117 НК РФ) физические лица, не осуществляющие предпринимательскую  деятельность, а также не являющиеся частными нотариусами, частными охранниками, частными детективами.

Субъективная сторона  налогового правонарушения характеризуется  виной правонарушителя. При этом вина как психическое отношение  лица к совершенному деянию может  иметь разные формы – умысел и  неосторожность.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, когда лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своего деяния и желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий такого деяния (п.2 ст.110 НК РФ).  Осознание противоправности  означает осведомленность лица о том, что деяния, которые оно совершает, нарушают налоговое законодательство и запрещены им под страхом ответственности. Правонарушитель, действующий умышленно, может активно желать наступления вредных последствий, а может игнорировать их, сознательно предполагая при этом их наступление. [5, 167-169]

Неосторожность всегда характеризуется тем, что правонарушитель не осознавал противоправного характера своего деяния либо вредный характер наступивших последствий, хотя должно было и могло это осознавать (п.3 ст.110 НК РФ).

Констатировать наличие  правонарушения можно только при  наличии в содеянном всех следующих  признаков: [13, 373-381]

1. Общественная  вредность. Это определяющий признак правонарушения, отличающий его от правомерного поведения.

Всякое  правонарушение наносит вред интересам  личности, общества, государства. Негативные последствия, причиненные правонарушением, могут проявляться по-разному  – гибель человека, уничтожение, повреждение  или утрата имущества, дополнительные расходы. В отдельных случаях  реальный ущерб может и отсутствовать, однако совершенное правонарушение ставит под угрозу охраняемые законом  ценности, провоцирует возможность  ущемления правомерных частных  и общественных интересов. К такому виду нарушений относятся, например, грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения.

2. Противоправность, т.е. неисполнение предписанных правовыми актами обязанностей, нарушение нормативно установленных запретов.

Этот признак тесно  связан с предыдущим, но при этом подчеркивает формальную, юридическую  сторону правонарушения. Вред, причиняемый  нарушением тех или иных правил, существует объективно, независимо от указания на это законодателем. Однако деяние может повлечь применение мер ответственности только тогда, когда оно признается в качестве общественно вредного в нормативных  правовых актах.

3.  Правонарушение  – это всегда деяние, то есть акт поведения лица, выражающийся в действии или бездействии.

Действие представляет собой  активное поведение, нарушающее правовые предписания, например, убийство, дача взятки, клевета и др.

Бездействие характеризуется пассивным поведением, заключающимся в воздержании  от правомерных действий, в невыполнении предписанных законом обязанностей. Таковы, например, непредставление  налоговой декларации, просрочка  в поставке товара, проезд без билета в общественном транспорте.

В соответствии с рассматриваемым признаком  не признаются правонарушением мысли, чувства, политические, экономические, религиозные взгляды людей, не реализованные  в фактических поступках. Не могут  считаться противоправными  свойства личности, черты характера, родственные  или дружеские связи, если они  не нашли воплощения в реальном поведении  лица.

4. Дееспособность  совершившего деяние лица. Под дееспособностью понимается способность лица сознавать значение и характер своих действий  (бездействий), добровольно осуществлять их и самостоятельно нести юридическую ответственность. Так, не признаются правонарушениями противоправные действия психически больных и малолетних граждан.

Критерии  признания лица дееспособным в разных отраслях права различны. Так, уголовной  ответственности за некоторые преступления подлежат лица, достигшие 14 лет, а к  налоговой ответственности граждане привлекаются только с 16 лет.

5. Виновность  лица, совершившего правонарушение. В правовой науке под виной принято понимать внутреннее отношение дееспособного лица к своему неправомерному поведению и его результатам. Лицо действует виновно, когда из реально возможных вариантов поведения избирает именно противоправный, учитывая или игнорируя его негативные последствия. Такой подход к пониманию вины как субъективного отношения к совершаемому правонарушению характерен для таких отраслей права, как уголовное, административное, налоговое, где ответственность носит карательный, штрафной характер.

По своему характеру и направленности все налоговые правонарушения могут  быть условно подразделены на несколько обособленных групп: [19, 24-26]

- нарушения, связанные с неисполнением  обязанностей в связи учетом  в налоговых органах (ст. 116-118 НК  РФ);

- нарушения, связанные с несоблюдением  порядка ведения учёта объектов  налогообложения, доходов и расходов  и представлением в налоговые  органы налоговых деклараций (ст. 119-120 НК РФ);

- нарушения, связанные с неисполнением  обязанностей по уплате, удержанию  или перечислению налогов и  сборов (ст. 122, 123 НК РФ);

- нарушения, связанные с воспрепятствованием  законной деятельности органов  налогового администрирования (ст. 125-126, 128-129 НК РФ). .

Помимо собственно налоговых правонарушений выделяются и их разновидности - нарушения банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Основная их отличительная особенность заключается в том, что субъектами правонарушений являются исключительно банки, а объективная сторона выражается в неисполнении ими отдельных публичных обязанностей по содействию органам налогового администрирования.

В свою очередь все эти нарушения  законодательства о налогах и  сборах по характеру и содержанию противоправных деяний также условно  можно подразделить на три группы: [16]

- нарушения банками обязанностей, связанных с учетом налогоплательщиков (ст. 132 НК РФ);

- нарушения банками обязанностей  по исполнению поручений на  перечисление налогов и сборов  и решений налоговых органов,  принятых в отношении счетов  налогоплательщиков (ст. 133-135 НК РФ);

- нарушения банками обязанностей  по предоставлению сведений о  финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков (ст. 135 НК РФ).

1. 2 Ответственность за совершение налоговых правонарушений

Ответственность за нарушение налогового законодательства – комплекс мер, применяемых  к нарушителю налогового законодательства. Нормами Налогового кодекса РФ и  Кодекса РФ об административных нарушениях установлена административная ответственность, а положение Уголовного кодекса РФ – ответственность уголовная. [3, 95]

В рамках налогового законодательства РФ в качестве меры ответственности  за совершение налогового правонарушения применяется денежное выражение (штраф) в соответствующих размерах, санкции которые и являются мерой ответственности. [1, 56-59]

В соответствии со способом, каким  они служат охране правопорядка, санкции  подразделяются на правовосстановительные и штрафные (карательные). Санкции  за нарушение законодательства о  налогах и сборах, которые заключаются  во взыскании пени за просрочку уплаты налогов, являются правовосстановительными, а те санкции, которые предполагают взыскание штрафов - штрафными (карательными). За нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки налоговых преступлений, наряду со штрафами, предусматриваются и другие более строгие наказания вплоть до лишения свободы.

Кроме того, такая ответственность  наступает только за совершенное  нарушение законодательства о налогах  и сборах, которое выступает в  качестве её основания. Ими могут  являться:

- налоговые правонарушения;

- нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений (налоговые проступки);

- преступления, связанные с нарушением законодательства о налогах и сборах (налоговые преступления).

К существенным признакам ответственности  за нарушение законодательства о  налогах и сборах относится и  процессуальная форма её реализации. Это означает, что привлечение к ответственности осуществляется в строгом соответствии с процедурами, предусмотренными законодательством. В зависимости от основания ответственности это могут быть процедуры, предусмотренные:

- законодательством о налогах и сборах (производство по делам о налоговых правонарушениях);

- законодательством об административных правонарушениях (производство по делам об административных правонарушениях);

- уголовно-процессуальным законодательством (производство предварительного расследования).

В зависимости от того, какое нарушение  законодательства о налогах и  сборах лежит в основании анализируемой  ответственности, она может относиться на счёт финансовой, административной или уголовной ответственности. Лица, виновные в совершении налоговых  правонарушений, привлекаются к налоговой  ответственности, которая в данном случае является разновидностью финансовой ответственности.

Налоговая ответственность - применение органами налогового администрирования налоговых санкций в отношении лица, совершившего налоговое правонарушение, в соответствии с порядком предусмотренным законодательством о налогах и сборах.[9, 97-100]

В свою очередь налоговая ответственность  включает в себя:

- ответственность за совершение  собственно налоговых правонарушений, т. е. совершенных лицами, являющимися  налогоплательщиками, плательщиками  сборов или налоговыми агентами;

- ответственность за нарушения  законодательства о налогах и  сборах, совершенных лицами, не являющимися  налогоплательщиками, плательщиками  сборов или налоговыми агентами;

- ответственность за нарушения  банками обязанностей, предусмотренных  законодательством о налогах  и сборах.

Административная ответственность применяется в отношении лиц, виновных в совершении нарушений законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административных правонарушений. Следует отметить, что законодательство об административных правонарушениях не предусматривает применение право восстановительных санкций в отношении нарушителей законодательства о налогах и сборах, поэтому к ним могут применяться только карательные санкции в виде штрафов.[10, 153-155]

Уголовная ответственность наступает в тех случаях, когда совершенное физическим лицом нарушение законодательства о налогах и сборах, характеризуется повышенной общественной опасностью и подпадает под признаки налогового преступления. В качестве карательных санкций уголовным законодательством предусматриваются такие меры ответственности, как обязательные работы, лишение права занимать определённые должности или заниматься определённой деятельностью, лишение свободы. [21, 35-37]

Рассмотрим размеры ответственности, которые будут нести субъекты налоговых правонарушений по каждому виду налоговых правонарушений.[19, 24-26]

1. Ответственность за нарушение срока подачи заявления на учет в налоговом органе.

Нарушение налогоплательщиком срока  подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по основаниям влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей.

Ведение деятельности организацией или  индивидуальным предпринимателем без  постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10 процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 тысяч рублей.

Пропуск срока постановки на учет не является длящимся правонарушением. Правонарушение считается оконченным с момента  истечения срока подачи заявления  либо с момента истечения 90 дней после пропуска указанного срока. С этого же времени начинается течение срока давности взыскания санкций. Истечение срока влечет невозможность взыскания налоговой санкции. Надо отметить, что в соответствии со ст.115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее 6 месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта. Особое внимание следует обратить на то, что все сроки в ст.116 НК РФ установлены в календарных днях. В случаях, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Поэтому, если часть срока приходится на праздничные и выходные дни и прием документов для постановки на учет осуществляется не ежедневно, подать заявление в установленный срок сложно. Для избежания пропуска соответствующих сроков имеет смысл направлять заявления и прилагающиеся к нему документы по почте заказным письмом. В этом случае днем подачи заявления будет считаться день сдачи почтового отправления в отделение связи. Срок подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе исчисляется с момента регистрации юридического лица или индивидуального предпринимателя, а не с момента выдачи свидетельства о регистрации. Поэтому при возникновении спора должны быть исследованы сроки выдачи свидетельства о государственной регистрации.

Если  налогоплательщик по одному из предусмотренных  ст.83 НК РФ оснований встал на налоговый  учет в конкретном налоговом органе, на него не может быть возложена  обязанность повторно вставать на налоговый  учет в том же самом налоговом  органе по предусмотренному в указанной  статье основанию.

И приобретая несколько объектов недвижимости или  транспортных средств на территории, находящейся в пределах юрисдикции одной налоговой инспекции, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности  по ст.116 НК РФ отдельно по каждому объекту. Одним словом, если организация приобретает 8 объектов недвижимости вне места  её нахождения, необходимо подать в налоговый орган по месту нахождения указанных объектов заявление о постановке на налоговый учет. Если организация своевременно этого не сделала, она может быть оштрафована на 10 000 руб., но не на 40 000 руб.

2. Ответственность за непредставление информации об открытии или закрытии счета в банке налогоплательщика.

В соответствии с п.2 ст.23 НК РФ, налогоплательщики  обязаны сообщать налоговым органам  об открытии и закрытии своих банковских счетов. Аналогичная обязанность  сообщать о вновь открытых счетах налогоплательщиков предусмотрена  в ст.86 НК РФ и для банков, который обязан сообщить об открытии или закрытии счета, об изменениях реквизитов счета организации (индивидуального предпринимателя) на бумажном носителе либо в электронном виде в налоговых орган по месту своего нахождения в течении пяти дней со дня соответствующего открытия или закрытия, или изменения реквизитов такого счета.

Нарушение налогоплательщиком установленного Кодексом срока представления в налоговый  орган информации об открытии или  закрытии им счета в каком-либо банке  влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (ст.118 НК РФ). В соответствии с данной статьей к ответственности могут быть привлечены организации и предприниматели, но не физические лица, так как ст.23 НК РФ освобождает их от обязанности сообщать в налоговые органы об открытии, наличии или закрытии банковских счетов.[12, 145-147]

3. Ответственность за нарушение установленного способа представления налоговой декларации.

Согласно  ст.119 НК РФ, непредставление налогоплательщиком в установленный срок налоговой  декларации в налоговый орган  по месту учета, влечет взыскание  штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащего уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или  неполный месяц со дня, установленного для её представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1 000 руб.

Несоблюдение порядка представления  налоговой декларации (расчета) в  электронном виде в случаях, предусмотренных  НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей.

4. Ответственность за нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогооблажения.

Ст.120 НК РФ определяет сущность грубых нарушений  правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, ответственность  за их совершение. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (2 раза и более в  течение календарного года) несвоевременное  или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Согласно статье 120 НК РФ, грубое нарушение  организацией правил учета доходов  и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 30 тыс. руб. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. руб.

5. Ответственность за нарушения, связанные с неуплатой или неполной уплатой сумм налога, сбора.

Ст. 122 НК РФ  определяется неуплата и неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного  неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет штраф в размере 20% неуплаченной суммы налога (сбора). Если деяния совершены умышленно, то штраф составляет 40% неуплаченной суммы  налога (сбора).

6. Ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

Ст. 123 НК РФ предусмотрено неправомерное  неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом влечет штраф в размере 20% суммы, подлежащей перечислению.

7. Ответственность за несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога.

Ст. 125 НК РФ предусмотрено несоблюдение установленного настоящим Кодексом порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога, влечет взыскание штрафа в размере 30 тыс. руб.

8. Ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Ст. 126 НК РФ предусматривается непредставления  в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговым агентом) в налоговые  органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными  актами законодательства о налогах  и сборах, влечет штраф в размере  200 руб. за каждый непредставленный документ.

Если  налогоплательщик отказался представить  имеющиеся документы или уклонился  от представления таких документов, либо представил документы с заведомо недостоверными сведениями, то штраф составляет10 тыс. руб.

9. Ответственность свидетеля

Ст. 128 установлено, что неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, влечет взыскание штрафа в размере тысячи рублей.

Неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний влечет взыскание штрафа в размере трех тысяч рублей.

10. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода.

1. Отказ эксперта, переводчика или  специалиста от участия в проведении  налоговой проверки влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей.

2. Дача экспертом заведомо ложного  заключения или осуществление  переводчиком заведомо ложного  перевода влечет взыскание штрафа  в размере 5 000 рублей.

Статьей 112 НК РФ установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность  налогоплательщика за совершение налогового правонарушения. Данные обстоятельства устанавливаются судом или налоговым  органом, рассматривающим дело, и  учитываются при применении налоговых  санкций.

К смягчающим относятся следующие  обстоятельства:[14, 44]

- совершение правонарушения вследствие  стечения тяжелых личных или  семейных обстоятельств. Данные  обстоятельства создают обстановку, при которой лицо действует  в определенной степени вынужденно. Лицо может противостоять этим  факторам, поэтому ответственность  полностью не исключается, но  она смягчается, поскольку обстоятельства  подавляют волю лица;