Налоговый контроль лизинговых организаций

Содержание.

Введение.            3

1. Понятие и признаки организации, осуществляющей лизинговую деятельность.           4

1. Понятие, характеристика и классификация финансовой аренды (лизинга).            4

1.2. Признаки лизинговых компаний  для целей налогообложения НДС.  5

1.3. Правовые основы и особенности  обложения НДС при осуществлении  лизинговых операций.           7

2. Особенности налоговых проверок организаций при осуществлении лизинговой деятельности.         12

1. Методика налоговых проверок по НДС при осуществлении

 лизинговой  деятельности.         12

2. Нарушения по НДС и ответственность организаций при

 осуществлении  лизинговой деятельности.      19

3. Пути совершенствования налогового контроля организаций 

по НДС при осуществлении  лизинговой деятельности с учетом

арбитражной практики.         22

1. Споры налоговых органов и организаций, осуществляющих лизинговые операции.           22

2. Возможности решения проблемных вопросов налогового контроля по НДС лизинговых организаций.       23

Заключение.           26

Список используемой литературы.        27

Приложения.           29

Введение.

Лизинг является важным источником финансирования предприятий во многих странах, независимо от их размеров или  уровня развития. В странах с развитой экономикой лизинг представляется решением проблемы приобретения основных средств, которое экономически эффективно для всех участников лизинговой сделки. Это имеет важное значение для обеспечения финансирования малых и средних, а также открывающихся предприятий, которым принадлежит основополагающая роль в обеспечении внедрения новых технологий и конкуренции в экономике наряду с созданием новых рабочих мест. В России в последнее время применение лизинга расширяется. В связи с этим возникает актуальность налогового контроля организаций, осуществляющих лизинговую деятельность.

Целью данной курсовой работы является изучение особенностей налоговых проверок обозначенных организаций по НДС. В  связи с этим в главах работы рассматриваются  вопросы, касающиеся понятия, характеристики и классификации финансовой аренды (лизинга), признаков лизинговых компаний для целей налогообложения НДС, а также правовых основ и особенностей обложения НДС при осуществлении лизинговых операций.

Далее рассматриваются особенности налоговых проверок организаций при осуществлении лизинговой деятельности, а именно методика налоговых проверок по НДС при осуществлении лизинговой деятельности и нарушения по НДС и ответственность организаций при осуществлении лизинговой деятельности. Проанализированы основные схемы нарушения законодательства по НДС организациями при осуществлении лизинговых операций, приведены примеры из арбитражной практики разрешения конкретных споров, иллюстрирующие описанные схемы.

В заключительной части курсовой работы обозначены пути совершенствования налогового контроля организаций по НДС при осуществлении лизинговой деятельности с учетом арбитражной практики. Сделаны выводы по работе вцелом.

1.Понятие и признаки организации, осуществляющей лизинговую деятельность.

1. Понятие, характеристика и классификация финансовой аренды (лизинга).

В соответствии с гл. 34 Гражданского кодекса РФ¹, финансовая аренда (лизинг) является одной из разновидностей арендных правоотношений. Гражданский кодекс Российской Федерации (Статья 665, ГК РФ) определяет финансовую аренду так: По договору договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Лизингодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета лизинга и продавца. Договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем.

Лизингодатель является собственником оборудования, в то время как лизингополучатель приобретает право пользования оборудованием и уплачивает лизинговые платежи. По истечении определенного срока лизингополучатель может приобрести право собственности.

Лизинг характеризуется длительным сроком контракта и амортизацией всей или большей части стоимости арендуемого имущества. Фактически финансовая аренда представляет собой форму долгосрочного кредитования инвестиционного проекта². По истечении срока действия договора лизинга лизингополучатель может вернуть предмет лизинга, продлить соглашение или заключить новое, а также купить предмет лизинга.

Как и любая другая финансовая сделка, лизинг сопряжен с определенной степенью риска для каждой из сторон лизинговых отношений. Тем не менее, в России лизинг позволяет продавцам увеличить  объем своих продаж, предоставляет  лизингополучателям механизм приобретения крайне необходимых для них активов и через капиталовложения стимулирует экономику.

При этом по сфере рынка выделяют три типа лизинга: внутренний, международный и транзитный³. В зависимости от формы организации и техники проведения операции различают лизинг прямой, косвенный, возвратный и лизинг поставщику⁴. Также могут быть выделены и другие виды лизинговых операций в зависимости от характеристик⁵.

1.2. Признаки лизинговых компаний для целей налогообложения НДС.

Интерес лизинговой компании состоит в получении дохода, превышающего средний уровень дохода от инвестиционной деятельности (за счет комиссии, премии за риск). При этом риск компании снижается за счет права собственности на имущество, сдаваемое в лизинг; строго целевого использования средств; страхования имущества, передаваемого в лизинг⁶.

С точки зрения налогообложения  организации, осуществляющие лизинговые операции, характеризуются следующими признаками:

• основными финансово-правовыми особенностями лизинговых операций являются: наличие у лизингодателя особой цели — финансирования (инвестирования), то есть заключение договора лизинга с целью вложения денежных средств в имущество, которое затем будет сдано в лизинг, а лизинговые платежи, по сути, выступят превращенной формой дохода на вложенный капитал, и, следовательно, так же должны выступать объектом налогообложения
• в процессе налогообложения частичное совпадение объемов закрепленных в различных актах легальных определений понятий, обозначающих различные виды лизинга, приводит в отдельных случаях к формальному (без наличия на то фактических экономических обстоятельств) формированию объекта налогообложения в процессе отдельных лизинговых операций, в других, — к необоснованному сужению объекта налогообложения.
• наличие у субъекта лизинговых отношений обязанности по уплате законно установленных налогов связано со следующими юридическими фактами: оказания указанными субъектами услуг лизингодателя по предоставлению ранее приобретенного имущества, являющегося предметом лизинга, лизингополучателю за определенную плату и на определенных договором лизинга условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода права собственности на указанный предмет лизинга; приобретения права собственности на имущество, предназначенное для оказания услуг лизингодателя; наличия дохода (прибыли) от оказания услуг лизингодателя.
• объектом налогообложения субъектов лизинговой деятельности могут выступать следующие операции: реализация лизинговых услуг на территории Российской Федерации, в том числе передача имущества и оказание услуг по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; оказание на территории Российской Федерации лизинговых услуг, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации имущества предназначенного для передачи в лизинг.
• для целей налогообложения субъектов лизинговой деятельности по налогу на добавленную стоимость местом реализации лизинговых услуг должна признаваться территория Российской Федерации⁷.
• в целях налогообложения субъектов лизинговой деятельности по налогу на добавленную стоимость территория Российской Федерации не должна признаваться местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в лизинг воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания, используемые для перевозки грузов и (или) пассажиров между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. В целях урегулирования порядка определения для налогообложения по НДС места реализации таких лизинговых услуг предлагается дополнение соответствующими положениями ст. 148 Налогового кодекса Российской Федерации⁸.

При этом особенностью лизинговых платежей является то, что они подлежат обложению НДС. В начале деятельности лизинговые организации обычно не получают достаточно НДС в составе своей выручки, чтобы покрыть налог, уплачиваемый при приобретении предметов лизинга. Лизинговые организации, как и прочие налогоплательщики, требующие возмещения НДС из бюджета, часто сталкиваются с противодействием налоговых органов, которые могут использовать любой повод для отказа или затягивания процедуры возмещения налога. На этом "промышляют" многочисленные фирмы, специализирующиеся на "возврате" НДС, которые запрашивают за свои услуги от 3% до 30% от суммы возмещаемого налога.

В определенный момент своего развития лизинговая компания может перечислять  в бюджет существенные суммы НДС  с выручки. Это связано с тем, что лизинговые платежи целиком  облагаются НДС, в то время как  процентный расход лизинговой компании по кредитам не облагается НДС.

1.3. Правовые основы и особенности обложения НДС при осуществлении лизинговых операций.

В настоящее время функционирует  ряд нормативных актов, определяющих как порядок и характеристики деятельности лизинговых компаний, в  общем, так и особенности обложения НДС при осуществлении лизинговых операций в частности. Среди них можно выделить, во-первых, Гражданский кодекс РФ, нормы которого рассматриваются выше, во-вторых, Налоговый кодекс РФ, определяющий основы исчисления и уплаты НДС организациями, в том числе и теми, основной формой деятельности которых являются лизинговые сделки.

В соответствии со ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации⁹ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг). При этом на основании статьи 153 Кодекса налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг)¹⁰.

На основании статьи 3 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)"¹¹ предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может быть использовано для предпринимательской деятельности. Статьей 171 Налогового кодекса РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные вышеназванной статьей налоговые вычеты.

При этом вычетам подлежат суммы  налога, предъявленные налогоплательщику  и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в  таможенных режимах выпуска для  свободного обращения, временного ввоза  и переработки вне таможенной территории в отношении:

• товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;
• товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов  установлен статьей 172 Налогового кодекса, в соответствии с которой налоговые вычеты производятся при соблюдении следующих условий:

• наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и зарегистрированных в книге покупок;
• наличие документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога поставщику товаров (работ, услуг); в бюджет - удержанных налоговыми агентами; при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;
• принятие на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии с Налоговым кодексом РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

Статьей 31 установлено, что предмет  лизинга, переданный лизингополучателю  по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя  по взаимному соглашению.

В сделках международного лизинга, в которых имущество ввозится на территорию России, обязательство  по исчислению и уплате НДС возникает  дважды. Первый раз объектом налогообложения  НДС является ввоз товаров на территорию РФ (подп. 4 п.1 ст. 146 НК РФ). Второй раз  – при получении лизингодателем платежей от лизингополучателя. Лизинговый платеж представляет собой плату  за услуги, непосредственно связанные  с движимым или недвижимым имуществом, находящимся на территории РФ (подп. 1, 2 ст. 148 НК РФ)¹².

Если рассмотреть описанный механизм на конкретном примере, то видим, что во всех компаниях, участвующих в товарной цепочке, в каждом периоде формируется добавленная стоимость и уплачивается соответствующий налог¹³.

Предположим, что компания А импортирует  товар стоимостью 556 руб. без НДС (налог в размере 100 руб. уплачивается при таможенном оформлении), который  затем продает компании В (оптовая  организация) по цене 667 руб. плюс НДС— 120 руб. Налог к уплате в бюджет с добавленной стоимости в  сумме 111 руб. (667— 556) составит 20 руб. (111руб. X 18%). В свою очередь компания В  продает компании С (организация  розничной торговли) этот товар по цене 750 руб. плюс НДС — 135 руб. Компания В должна уплатить НДС в бюджет в сумме 15 руб. (135 - 120), т. е. в той  же сумме, как если бы налог взимался с добавленной стоимости (83 руб. X 18%). Аналогичная картина наблюдается  и в компании С: товар, приобретенный  по цене 750 руб. без НДС, реализуется  физическим лицам по цене 983 руб. плюс НДС — 150 руб. В бюджет уплачивается НДС в размере 15 руб. [(150-135), или (83 руб. X 18%)]. Суммарный налог в бюджет составит 150 руб.

Представленная схема – классическая, однако существует и второй вариант, где вместо товара фигурирует производственное оборудование, закупаемое лизинговой компанией. Сложность последней схемы состоит в том, что лизинговые компании работают с основными средствами, которые создают добавленную стоимость в течение длительного периода. Существующие принципы расчетов по НДС таковы, что лизинговая компания сначала должна получить из бюджета налог, уплаченный импортеру, а после этого в течение нескольких лет уплачивать в бюджет НДС с лизинговых платежей, в том числе и с созданной добавленной стоимости.

Из второй схемы видно, что бюджет получит средства в том же размере (150 руб.), что и в случае с первой, но произойдет это не в момент поставки оборудования, а в течение длительно го срока, по мере того как на этом оборудовании будет сформирована добавленная стоимость.

При этом уплата НДС в бюджет лизинговой компанией возможна по двум вариантам:

1. Лизинговая компания оплачивает  НДС поставщику за счет заемных  средств (120 руб.). Бюджет в течение  3 месяцев согласно НК РФ возвращает  компании уплаченный поставщику  НДС, который направляется ею  на погашение кредита. В течение  последующих несколь- 3 ких лет  компания уплачивает НДС в  бюджет с поступающих ей лизинговых  платежей (135 руб.). В результате бюджет  получает НДС — 15 руб. 

2. Лизинговая компания оплачивает  НДС поставщику за счет заемных  средств (120 руб.). Возврата НДС  денежными средствами не происходит: налог засчитывается в счет  будущих платежей в бюджет. То  есть бюджет получает беспроцентный  кредит в виде НДС на сумму  120 руб. на несколько лет. В  течение нескольких лет лизинговая  компания не платит НДС с  лизинговых платежей в бюджет, а направляет полученные суммы  на погашение кредита. Как только  сумма налога превысит 120 руб., лизинговая  компания начинает уплачивать  НДС в бюджет (всего 15 руб.).

Для лизинговой компании вариант 1 более  предпочтителен, но он практически  не реализуем. Вариант 2 менее предпочтителен, но и его реализация встречает  препятствия (налоговые органы отказываются признавать НДС к вычету с приобретенного оборудования)¹⁴.

2. Особенности налоговых проверок организаций при осуществлении лизинговой деятельности.

1. Методика налоговых проверок по НДС при осуществлении лизинговой деятельности.

Налоговым кодексом РФ¹⁵ предусмотрено, что налоговые органы имеют право проводить выездные и камеральные налоговые проверки. Первый вид проверок производится с выездом к налогоплательщику и истребованием всех документов, отражающих финансово-хозяйственную деятельность.

Камеральная налоговая проверка –  основная процедура при отборе органами ФНС России налогоплательщиков для  включения в план проведения выездных налоговых проверок. Для формирования плана берутся результаты этой камеральной  проверки, а также итоги контрольной  работы налоговых органов. Контрольная  работа заключается в анализе  деятельности налогоплательщиков согласно критериям, по которым инспекторам  предписано выявлять возможные налоговые  правонарушения. Она состоит из следующих этапов:

• проверка контрольных соотношений показателей налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности;
• финансовый анализ деятельности организации.

Проведение камеральной налоговой  проверки включает в себя истребование документов у проверяемого налогоплательщика в ходе камеральной налоговой проверки; истребование документов (информации) у контрагентов проверяемого налогоплательщика в ходе камеральной налоговой проверки, истребование документов (информации) вне рамок налоговой проверки; уведомление налогоплательщика об обнаруженных налоговым органом ошибок в налоговой отчетности; пояснения налогоплательщика в ходе проведения камеральной налоговой проверки, представление документов;

При проведении камеральной налоговой  проверки используются:

• налоговые декларации:
• карточки лицевого счета по НДС;
• бухгалтерская отчетность;
• документы, подтверждающие полноту, своевременность и правильность удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджет суммы НДС (в т.ч. договоры/контракты, акты выполненных работ, платежные документы и др.)
• информация из внутренних и внешних источников, связанная с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

При этом налоговые органы нередко воспринимают договор лизинга как смешанный, содержащий элементы договоров аренды и купли-продажи (см., например, письмо Минфина России от 15.02.06 № 03-03-04/1/113). Соответственно, лизинговый платеж рассматривается налоговыми органами как состоящий из двух частей: выкупная стоимость (расходы по приобретению имущества) и арендные платежи (вознаграждение лизингодателя). Нужно отметить, что в письмах Минфина России и ФНС России под выкупной стоимостью лизингового имущества понимаются затраты на приобретение объекта лизинга без учета так называемой арендной платы¹⁶.

Также необходимо обращать внимание на проверку правильности применения налоговых вычетов, поскольку большое количество нарушений налогового законодательства организациями, осуществляющими лизинговую деятельность, связано именно с неправомерным включением суммы к вычету либо необоснованным ее завышением. Данный факт может потребовать проведение выездной налоговой проверки.

Прежде чем говорить о выездных проверках по НДС при осуществлении лизинговой деятельности, необходимо отметить, что Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок¹⁷ установлены следующие признаки нарушения налогового законодательства:

1. Налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких лет.
3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.
4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.
7. Отражение суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами, являющимися перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).
9. Непредставление пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности налогоплательщиком.
10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения, так называемая «миграция» между налоговыми органами.
11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по статистическим данным.
12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высокой степенью налогового риска.

Остановимся на третьем критерии и  рассмотрим ситуацию, когда доля вычетов по НДС от суммы начисленного налога равна либо превышает 89 % за 12 месяцев.

Критерий рассчитывается на основании  данных Деклараций по НДС, и представляет собой   отношение общей суммы  НДС, подлежащей вычету (раздел 3, стр. 340 гр. 6) к сумме начисленного НДС (раздел 3 стр. 180 гр. 6)., умноженное на 100%. Результат не должен быть больше 89%

На сегодня уровень в 89% не зависит  от сферы деятельности и относится как к оптовой торговле НДС и сфере услуг, так и к лизинговой деятельности. Нужно сказать, что  в настоящий момент ФНС ведет работу по дифференциации данного критерия.

Вне зависимости от сферы деятельности большие вычеты могут быть вызваны  следующим рядом причин: покупкой и вводом в эксплуатацию дорогого оборудования, увеличением запасов  ТМЦ, оплатой дорогостоящих услуг.

Отчасти этот показатель может быть спланирован, но нужно ли это делать, и  в какой степени – зависит  от конкретной ситуации. Дополнительным ориентиром может служить расчет средней доли вычетов по НДС по региону (данные могут быть получены из отчетности ФНС по форме 1-НДС, регулярно  публикуемой на сайтах региональных налоговых управлений). С большой  вероятностью эту долю можно назвать  безопасной для предприятия, т.к. она  позволяет затеряться среди подавляющего большинства.

При расчете  доли вычетов за 9 месяцев 2007 года «Ромашка» получили 91%:

Руководство фирмы, не желая привлекать к себе внимание налоговых органов,  решило, что уровень вычетов за год должен соответствовать норме, т.е. быть не больше 89%. Исходя из прогноза суммы выручки на 4 кв., посчитали  предполагаемый НДС к начислению в 4-м квартале - 297 тыс. руб. т.о. должно выполняться условие:

 Следовательно, вычеты за 4 кв. 2007 года должны быть менее 246 тыс. руб. Для соблюдения данного  условия нашли возможность одну  из крупных покупок перенести  на 1 кв. 2008 года.

Если рассматривать экономическую обоснованность применения цепочек контрагентов, то зачастую встречается построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин.

Здесь налоговые органы ссылаются  на Постановление Пленума ВАС  РФ «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»¹⁸. В соответствии с этим Постановлением:

• налоговая выгода может быть признана необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции, проведенные не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера);
• налоговая выгода не может быть признана обоснованной и в случаях, если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной деятельности.

Сформулированы критерии, по которым  судьи арбитражных судов могут  прийти к выводу о необоснованности получения налоговой выгоды:

• невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных им операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
• отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности из-за отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
• учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для рассматриваемого вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
• совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

На основании вышеизложенного  можно сделать вывод, что подозрительные фирмы, это в частности, фирмы, у которых:

1) единовременная сумма вычета  составляет свыше 5 млн. руб.;

2) систематически вычеты составляют  более 50% от начисленных сумм  налога;

3) есть хозяйственные отношения  с фирмами, ранее необоснованно  возмещавшими НДС; 

4) есть деятельность как облагаемая, так и не облагаемая налогом  (т.е. когда нужно вести раздельный  учет);

5) декларируются значительные суммы  НДС по строительно-монтажным  работам для собственного потребления; 

6) суммы вычетов резко возросли  по сравнению с предыдущими  налоговыми периодами; 

7) расчеты с контрагентами осуществляются  без использования денег (векселя,  товарообменные сделки, зачет взаимных  требований, соглашения об отступном,  новации, переводе долга и т.д.);

8) в течение нескольких периодов  суммы вычетов превышают суммы  начисленного налога.

Кроме того, особое внимание проверяющие  уделяют крупнейшим налогоплательщикам и налоговым агентам. Не останутся  без внимания и те организации, которые  изменили место своей регистрации  и предъявили к вычету значительные суммы налога, перешли на «упрощенку»  или ЕНВД либо получили освобождение от налога в соответствии со ст. 145 НК РФ.