Налоговый учет кредитов и займов

 

Министерство образования и  науки Российской Федерации

ФГАОУ ВПО «Северо-Восточный федеральный  университет 

им. М.К.Аммосова»

Кафедра «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

 

 

 

 

 

 

Курсовая  работа

На тему: «Налоговый учет кредитов и займов

 на примере  ОАО «Сахатранснефтегаз»

 

 

 

 

 

 

Выполнил:

Проверил:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2012

Содержание

Введение……………………………………………………………………………...3

Глава 1. Теоретические основы налогового учета кредитов и займов…………...6

1. Определение налоговой базы по налогу на прибыль………………….6
2. Порядок учета кредитов и займов………………………………….....10
3. Порядок учета ценных бумаг……………………………………….....21

Глава 2. Налоговый  учет кредитов и займов на примере  ОАО «Сахатранснефтегаз»………………………………………………………………29

2.1. Налоговый  учет расходов по рублевым  кредитам и займам…………29

2.2. Учет расходов  по валютным кредитам……………………………..…36

2.3. Налогообложение  займов выданных сотрудникам…………………...43

2.4. Налоговые  расчеты по НДС при использовании  векселя в качестве заемных  средств…………………………………………………………………….46

Заключение………………………………………………………………………….49

Список использованных источников и литературы……………………………...52

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение

 

Налоговый учет ведется в целях формирования полной и достоверной информации о налогооблагаемых объектах – имуществе  и хозяйственных операциях налогоплательщика  и контроля исчисления и уплаты налога на прибыль. При ведении налогового учета необходимо обеспечить прозрачность формирования доходов, расходов и убытков  для целей налогообложения, начиная  с первичных документов. Прозрачность налогового учета определяется следующими признаками: учетной политикой для  целей налогообложения, соответствующей  требованиям НК; достоверностью бухгалтерского учета; квалификацией учетных работников, занимающихся налоговым учетом.

В процессе производственно-хозяйственной деятельности у многих организаций возникает  потребность в заемных средствах  для обеспечения своих планов и проектов. Поэтому предприятиям приходится в процессе своей деятельности обращаться к кредитным организациям (а также иным организациям) за выдачей  кредитов, ссуд и займов.

Кредит как  форма предоставления банком или  иной кредитной организацией (кредитором) денежных средств заемщику в размере  и на условиях, предусмотренных договором, на возвратной основе с условием уплаты заемщиком процентов на сумму  кредита весьма распространена в  современной экономике[25,с.68].

Согласно  п. 1 ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами  понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования  независимо от формы их оформления.

Банковский  кредит предоставляется коммерческими  банками, иными небанковскими кредитными организациями, получившими в Банке  России лицензию на осуществление банковских операций.

Предоставление  кредита оформляется кредитным  договором, который может предусматривать  целевое использование кредита. В случае нарушения заемщиком предусмотренной кредитным договором обязанности целевого использования кредита кредитор вправе отказаться от дальнейшего кредитования заемщика по договору.

С точки зрения обеспечения финансовой устойчивости, развития организации наличие у  нее заемных средств весьма важно. Информация о займах и кредитах, полученных организацией, активно используется для финансового анализа деятельности фирмы, оценки ее перспектив, платежеспособности, ликвидности и т.п. В то же время  данные о выданных займах свидетельствуют  о грамотном использовании свободных  средств организации, которые не лежат на счетах, а приносят доход.

Как известно, на сегодняшний момент рынок кредитов и займов переживает бум. Это обусловлено  как повышенным спросом предприятий  на получение заемных средств  для развития деятельности, расширения производства, так и все нарастающим  предложением со стороны кредитных  организаций, заинтересованных в получении  прибыли от размещения средств в  качестве заемных.

В связи с  этим, перед бухгалтерией организаций-заемщиков  возникают проблемы порядка учета  и правильности оформления полученных кредитов и займов.

Исследуя  научные материалы и нормативные  документы по данной теме, выявилось  множество подобных противоречий.

Кроме собственных  источников финансирования, предназначенных  для формирования хозяйственных  средств и обеспечения хозяйственных  операций, предприятия в своей  деятельности часто используют заемные  средства. К собственным источникам финансирования относятся: уставный капитал, прибыль текущего года и прибыль  прошлых лет, часть которой может  быть размещена в резервном фонде. Среди заемных средств, главными являются: кредиты банков, коммерческие кредиты поставщиков, займы других предприятий и физических лиц.

Как показывает мировая практика, заемные средства необходимая статья финансирования деятельности предприятий. Поэтому  необходимо владеть своевременной  и достоверной информацией обо  всех изменениях в этом разделе.

Уже из вышесказанного видно, что данная тема выбрана не случайно, так как проблема учета  и налогообложения долгов актуальна  для любого субъекта хозяйственной  деятельности.

Объектом  исследования в данной работе является открытое акционерное общество «Сахатранснефтегаз» созданное в 2003 году.

Предмет исследования: долги предприятия, их отражение  в налоговом учете.

Цель исследования – рассмотреть порядок налогового учета кредитов и займов на примере  ОАО «Сахатранснефтегаз».

В соответствии с поставленной целью были выдвинуты  следующие задачи:

1. Проанализировать научную литературу по поставленной проблеме.
2. Рассмотреть непосредственно порядок налогового учета кредитов и займов.
3. Проанализировать использование кредитов и займов на изучаемом предприятии.
4. Сделать соответствующие выводы по проведенной работе, дать необходимые рекомендации по устранению выявленных ошибок.

Методы исследования:

1. Анализ  научной и нормативной литературы

2. Анализ данных учета и отчетности ОАО «Сахатранснефтегаз».

Теоретическая и практическая значимость: использование  полученных материалов на предприятии  ОАО «Сахатранснефтегаз»; основные положения и выводы работы могут быть использованы в выработке новых концептуальных положений для налогообложения долгов на предприятии ОАО «Сахатранснефтегаз».

Глава 1. Теоретические основы налогового учета кредитов и займов

 

1. Определение налоговой базы по налогу на прибыль

 

Налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных  в соответствии с положениями  статьи 313 Налогового кодекса РФ (НК РФ).

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, применяя принцип последовательности учета хозяйственных операций от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета  устанавливается в учетной политике организации, утверждаемой соответствующим  приказом (распоряжением) руководителя.

Налогоплательщик  может изменить порядок учета  отдельных операций и (или) объектов налогообложения в случае:

• изменения применяемых методов учета;
• изменения законодательства по налогам и сборам. Подтверждением данных налогового учета являются:
• первичные учетные документы;
• аналитические регистры налогового учета;
• расчет налоговой базы.

Порядок определения  налоговой базы рассмотрен ниже в  данной курсовой работе.

Требования, предъявляемые к форме и порядку  составления аналитических регистров  налогового учета, установлены в  статье 314 НК РФ. Налогоплательщику  предоставлено право самостоятельно разрабатывать формы указанных  регистров, а также порядок отражения  в них аналитических данных налогового учета с обязательным закреплением их в учетной политике. При этом формы аналитических регистров должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование регистра;
• дату (период) составления;
• измерители операций в денежном и натуральном (если возможно) выражении;
• подпись, расшифровку подписи лица, ответственного за составление указанных регистров.

Формы регистров налогового учета могут  вестись на бумажных носителях, в  электронных виде или на любых  машинных носителях.

Порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль установлен статьей 315 НК РФ. В связи с установленным  порядком организация самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль нарастающим итогом с  начала года. Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

1. Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом);
2. Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе:

• выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав, за исключением выручки, ниже перечисленной в данном пункте;
• выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
• выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
• выручка от реализации покупных товаров;
• выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;
• выручка от реализации основных средств;
• выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

3. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе:

• расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, ниже перечисленных в данном пункте. При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но нереализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 НК РФ;
• расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
• расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
• расходы, понесенные при реализации покупных товаров;
• расходы, понесенные при реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;
• расходы, связанные с реализацией основных средств;
• расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).

4. Прибыль (убыток) от реализации, в том числе:

• прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав, за исключением прибыли, ниже перечисленной в настоящем пункте;
• прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
• прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
• прибыль (убыток) от реализации покупных товаров;
• прибыль (убыток) от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;
• прибыль (убыток) от реализации основных средств;
• прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств.

5. Сумма внереализационных доходов.

6. Сумма внереализационных расходов.
7. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.
8. Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.
9. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу на будущее в порядке, предусмотренном статьей 283 НК РФ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Порядок учета кредитов и займов

 

В налоговом  учете под долговыми обязательствами  понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы и иные заимствования  независимо от формы их оформления.

Средства, полученные организацией по договорам кредита  и займа, независимо от формы оформления заимствований, в соответствии с  подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, относятся  к доходам, не учитываемым при  определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Суммы, направленные организацией на погашение заимствований, согласно пункту 12 статьи 270 НК РФ, относятся  к расходам, не учитываемым при  налогообложении.

Средства, выданные организацией по договору займа (кредита), отражаются в налоговой декларации по налогу на прибыль в Приложении № 3 к листу 02 в строке 260 «Общая сумма  расходов, не учитываемых в целях  налогообложения» таблицы «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения».

Отметим, что  в соответствии со статьей 149 НК РФ, выдача заемных средств только в  денежной форме не подлежит обложению  налогом на добавленную стоимость.

Затраты, связанные  с получением и использованием заемных  средств, в бухгалтерском учете  включают в себя:

• проценты, причитающиеся к оплате по полученным кредитам и займам;
• курсовые и суммовые разницы;
• дополнительные затраты, произведенные в связи с получением заемных средств.

Отражение в  учете дополнительных затрат по кредитам и займам

Дополнительные  затраты в налоговом учете  организаций-заимодателей (кредиторов) могут включать следующие расходы:

• оказание заемщику юридических и консультационных услуг;
• затраты на копировально-множительные работы;
• уплата налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством РФ).
• оплата услуг связи.
• оплата других услуг, непосредственно связанных с получением кредитов, займов.

Следует отметить, что в Налоговом кодексе РФ отсутствует понятие «дополнительные  затраты, произведенные в связи  с получением кредитов, займов». Указанное понятие используется только в бухгалтерском учете.

Расходы по оказанию заемщику юридических и  консультационных услуг, в соответствии с подпунктами 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и  реализацией. Указанные расходы  отражаются в Приложении 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством  и реализацией» по строке 130 «Расходы на юридические и информационные услуги, расходы на консультационные и иные аналогичные услуги» Расчета  налога на прибыль.

Суммы расходов по уплате налогов и сборов, предъявленных  покупателю услуг, согласно пункту 19 статьи 270 НК РФ являются расходами, не учитываемыми при налогообложении. То есть, если, например, в стоимость оказанных  организации консультационных услуг  был включен налог с продаж, то его сумма не включается в состав расходов, учитываемых в налоговом  учете. Указанные расходы отражаются по строке 240 «Общая сумма расходов, не учитываемых в целях налогообложения» Приложения 3 к листу 02 «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения» Расчета налога на прибыль.

Расходы по оплате услуг связи, в соответствии с пунктом 25 статьи 264 НК РФ, включаются в состав прочих расходов, связанных  с производством и реализацией. Расходы отражаются в Приложении 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» по строке 170 «Другие расходы» Расчета налога на прибыль.

Таким образом, если организация произвела расходы, связанные с обслуживанием заемных  средств, то в налоговом учете  необходимо определить, в составе  каких расходов их следует отражать.

Для организаций-заемщиков, определяющих доходы и расходы методом  начисления, оплата дополнительных затрат в налоговом учете не отражается, так как эти расходы признаются в том периоде, в котором они  произведены, независимо от времени  их оплаты.

Для организаций-заемщиков, определяющих доходы и расходы кассовым методом, порядок учета дополнительных затрат в налоговом учете аналогичен порядку учета дополнительных затрат в учете заимодателя (кредитора).

Отражение в  учете курсовых и суммовых разниц.

В начале рассмотрим, как отражаются в налоговом учете  суммовые разницы, возникающие при  получении и погашении долговых обязательств.

В соответствии с подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде суммовой разницы  возникают у налогоплательщика, если сумма заемных обязательств, выраженная в условных денежных единицах, исчисленная по согласованному курсу  на дату оприходования кредитов или  займов, не соответствует фактической  поступившей сумме в рублях.

Следует отметить, что условиями договора может  быть предусмотрено предоставление заемных средств, стоимость которых  выражена в условных денежных единицах, по согласованному курсу, либо на дату заключения договора, либо на дату перечисления заемных средств.

Если указанные  средства предоставляются по курсу, установленному на дату предоставления заемных средств, то при их получении  суммовые разницы не возникают. Если - по курсу на дату заключения договора, то в случае изменения курса могут  возникнуть суммовые разницы.

Пунктом 10 статьи 272 НК РФ установлено, что суммовая разница  признается расходом и налогоплательщика-покупателя на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные услуги. В нашем случае получение заемных средств заемщиком является приобретением услугу заимодателя. Следовательно, при погашении задолженности по таким средствам могут возникнуть суммовые разницы.

Положительные суммовые разницы признаются внереализационными доходами (п. 11.1 ст. 250 НК РФ), отрицательные - внереализационными расходами (подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В то же время, средства, направленные на погашение  таких заимствований являются расходами, не учитываемыми в целях налогообложения. То есть взаимоисключающие условия  по получению и погашению заимствований  идентичны.

Рассмотрим, как отражаются в налоговом учете  курсовые разницы, возникающие при  получении и погашении основной суммы долговых обязательств.

Пунктом 10 статьи 272 НК РФ, а также пунктом 8 статьи 271 НК РФ установлено, что обязательства, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату исполнения операции и (или) на последний  день отчетного (налогового) периода  в зависимости оттого, что произошло  раньше.

Таким образом, если на последний день отчетного (налогового) периода у организации, получившей заемные средства в иностранной  валюте, остается непогашенная задолженность, то такая задолженность подлежит пересчету. При этом могут возникнуть курсовые разницы.

Положительные курсовые разницы являются внереализационными доходами (п. 11 ст. 250 НК РФ), отрицательные - внереализационными расходами организации (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Организация, получившая долговые обязательства  в иностранной валюте, может учитывать  возникающие курсовые разницы либо в составе внереализационных  доходов (расходов), либо в составе  доходов (расходов), не учитываемых  при определении налоговой базы по налогу на прибыль. По нашему мнению, курсовые разницы, возникающие при получении и погашении долговых обязательств, следует включать в состав доходов (расходов), не учитываемых в целях налогообложения. Однако, наиболее «безопасно» отражать указанные разницы в составе внереализационных доходов (расходов). Выбор остается за организацией, которой следует закрепить в учетной политике выбранный способ отражения курсовых разниц.

Рассмотрим  теперь, как в налоговом учете  отражаются курсовые и суммовые разницы  по процентам по кредитам и займам, стоимость которых выражена в  иностранной валюте или условных денежных единицах.

Вначале определимся  с курсовой разницей, относящейся  к процентам по кредитам и займам.

Расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитывающиеся в рубли по официальному курсу Банка России на дату признания соответствующего расхода. Таким образом, курсовая разница по процентам возникает при несовпадении моментов их начисления и оплаты.

Расходы, в  соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ, при определении доходов и  расходов методом начисления признаются в тот период, к которому они  относятся, независимо от времени фактической  выплаты. Таким образом, проценты по долговым обязательствам признаются расходом на дату их начисления. Кроме того, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, проценты признаются расходом в размере сумм, начисленных только за фактическое  время пользования заемными средствами.

В то же время  обязательства, выраженные в иностранной  валюте, пересчитываются в рубли  по официальному курсу Банка России на дату прекращения (исполнения) обязательств и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости  от того, что произошло ранее (п. 10 ст. 272 НК РФ). Возникающие отрицательные  курсовые разницы, в соответствии с  подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов. Положительные курсовые разницы  отражаются в составе внереализационных  доходов (п. 11 статьи 250 НК РФ).

Внереализационные доходы отражаются в приложении 6 к  листу 02 «Внереализационные доходы»  Расчета налога на прибыль, внереализационные  расходы - в Приложении 7 к листу 02 «Внереализационные расходы» Расчета  налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 3 статьи 272 НК РФ, при определении  доходов и расходов кассовым методом  произведенные затраты признаются расходами после их фактической  оплаты. То есть проценты признаются расходом на дату их оплаты, поэтому в данном случае, курсовые разницы не возникают.

Рассмотрим, как учитываются суммовые разницы, относящиеся к процентам по кредитам и займам.

Пункт 9 статьи 272 НК РФ устанавливает, что суммовая разница признается расходом на дату погашения кредиторской задолженности  за оказанные услуги. Таким образом, суммовые разницы возникают только при определении расходов и доходов  методом начисления. Если организация  определяет расходы и доходы кассовым методом, то суммовые разницы не возникают, так как они признаются расходами  в момент их фактической оплаты.

Положительные суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов, отрицательные - в состав внереализационных расходов. Внереализационные доходы отражаются в приложении 6 к листу 02 «Внереализационные доходы» Расчета налога на прибыль, внереализационные расходы - в Приложении 7 к листу 02 «Внереализационные расходы» Расчета налога на прибыль.

Отражение в  учете процентов по кредитам и  займам.

В налоговом  учете заемщика расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных  расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Начисленные проценты по кредитам и займам в бухгалтерском учете организации-заемщика включаются в состав операционных расходов.

Необходимо  также отметить существенное различие в порядке учета начисленных  процентов по полученным заемным (кредитным) средствам для целей налогового и бухгалтерского учетов.

Так в бухгалтерском  учете проценты, начисленные по полученным заемным средствам и использованные на приобретение инвестиционного актива до принятия его к учету, включаются в стоимость данного актива.

В налоговом  же учете проценты по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита  или займа (текущего или инвестиционного), признаются расходами. При этом расходом признается только та часть процентов, которая начислена за фактическое  время пользования заемными средствами. Иначе говоря, случается, что организация  просрочила установленную договором  дату выплаты процентов. Через некоторое  время она оплатила возникшую  задолженность, но по условиям договора возникла задолженность за просрочку  платежа. Оплата задолженности за просрочку  платежа является расходом, не учитываемым  в целях налогового учета.

Начисленные проценты по полученным заемным средствам  включаются в состав расходов только при выполнении условий, установленных  в статье 269 НК РФ. Рассмотрим эти  условия и особенности отнесения  процентов по долговым обязательствам к расходам.

Прежде чем  признать проценты по долговым обязательствам расходами, организация должна убедиться, что их размер не отклоняется более  чем на 20 процентов от среднего уровня процентов по кредитам и займам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Под долговыми  обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются обязательства, которые  выданы в той же валюте и на те же сроки, в сопоставимых объемах и под аналогичные обеспечения. При выполнении всех указанных условий, организация имеет право отнести проценты по заемным средствам на расходы. Данное положение следует отразить в учетной политике организации.

Если у  организации отсутствуют долговые обязательства, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях, то в состав внереализационных расходов включаются:

• по рублевым кредитам и займам - проценты, не превышающие ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза;
• по долговым обязательствам в иностранной валюте - не более 15 процентов годовых.