Особенности аудиторской проверки субъектов малого предпринимательства

СОДЕРЖАНИЕ

Введение……………………………………………………………………………3

1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета и отчетности на предприятиях малого бизнеса.................................................................................5
2. Особенности аудиторской проверки субъектов малого предпринимательства..…………………………………..……………………....9
3. Краткая характеристика аудируемого экономического субъекта. Общий план и программа аудита.....................................................................................................14
4. Практика проведения аудиторской проверки малого предприятия…………19
5. Проверка составления бухгалтерской отчетности……………………………23
6. Отчет по результатам проверки. Выводы и рекомендации…………………..26

Выводы…………………………………………………………………………….28

Список использованной литературы……………………………………………..30

Приложения

ВВЕДЕНИЕ

В настоящее  время в мире происходят постоянные изменения стратегий и методов, и проблематика данного исследования по-прежнему несет актуальный характер.

Представляется, что анализ тематики «Аудит деятельности малых предприятий» достаточно актуален и представляет научный и практический интерес.

Характеризуя  степень научной разработанности  проблематики «Аудит деятельности малых предприятий», следует учесть, что данная тема уже анализировалась у различных авторов в различных изданиях [10-19]: учебниках, монографиях, периодических изданиях и в интернете. Тем не менее, при изучении литературы и источников отмечается недостаточное количество полных и явных исследований тематики «Аудит деятельности малых предприятий».

С одной стороны, тематика исследования получает интерес  в научных кругах, в другой стороны, как было показано, существует недостаточная разработанность и нерешенные вопросы. Это значит, что данная работа помимо учебной, будет иметь теоретическую, так и практическую значимость.

Теоретико-методологическую базу исследования составили авторские  издания по исследуемой проблематике, учебная литература, научные статьи в периодических журналах по исследуемой проблематике.

Будущие исследования «Аудит деятельности малых предприятий» также актуальны в целях постоянного и обоснованного решения проблемы данной работы.

Результаты  могут быть использованы для будущих  исследований «Аудит деятельности малых предприятий».

Объект работы – система реализации «Аудита деятельности малых предприятий».

Предмет исследования – частные вопросы системы «Аудит деятельности малых предприятий».

Цель работы – изучение темы «Аудит деятельности малых предприятий» как с теоретической, так и с практической точек зрения.

Поставленная цель определяет задачи исследования:

1. Рассмотреть  теоретические подходы к аудиту деятельности малых предприятий;

2. Выявить особенности аудита деятельности малых предприятий в современных условиях;

3. Рассмотреть  способы практической реализации  системы «Аудит деятельности малых предприятий» на примере ООО «ДИОН».

Работа состоит  из введения, глав основной части, выводов (заключения), списка литературы и приложений.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ МАЛОГО БИЗНЕСА

К субъектам малого относятся  внесенные в единый государственный  реестр юридических лиц потребительские  кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных  и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (далее – индивидуальные предприниматели), крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям [1, ст. 4]:

1. для юридических лиц – суммарная доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) указанных юридических лиц не должна превышать двадцать пять процентов (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов), доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не должна превышать двадцать пять процентов;
2. средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать ста человек включительно; среди малых предприятий выделяются микропредприятия – до пятнадцати человек;
3. выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения, установленные Правительством РФ для субъектов малого предпринимательства.

Малое предприятие организует и ведет бухгалтерский учет в  соответствии с едиными методологическими основами и правилами, установленными Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, положениями по бухгалтерскому учету, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, а также Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства.

Так как субъекты малого предпринимательства обеспечивают ведение бухгалтерского учета в соответствии с едиными методологическими основами и правилами, установленными нормативными документами, регулирующими бухгалтерский учет в Российской Федерации, то и соблюдение требований, установленных Федеральным законом «О бухгалтерском учете» [1, ст. 8], является обязательным для предприятия малого бизнеса.

Требование полноты в полной мере реализуется малым предприятием еще на начальном этапе бухгалтерского учета, где обязательным условием является сплошное документирование всех хозяйственных операций путем составления первичных учетных документов. Как правило, деятельность субъектов малого предпринимательства осуществляется в виде не очень сложных, по сути, хозяйственных операциях, поэтому говорить о том, что информация будет задержана из-за выяснения всех аспектов осуществленных операций, не стоит. Субъект малого предпринимательства имеет все предпосылки для своевременного отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

Требование осмотрительности наименее актуально для предприятий малого бизнеса. Отсутствие у малого предприятия возможности позволить себе иметь в течение длительного времени неиспользуемых остатков материально-производственных запасов, значительных сумм просроченной дебиторской задолженности снижает необходимость создания соответствующих резервов.

Приоритет содержания перед формой, обосновывающий необходимость отражения операций исходя из их экономического содержания, является необходимым условием обеспечения надежности информации, в том числе и для субъектов малого предпринимательства. Говорить о каких-либо особенностях при реализации этого требования малыми предприятиями не приходится.

Для любого субъекта хозяйственной  деятельности, в том числе и  для малого предпринимательства, соблюдение требования непротиворечивости является одним из важнейших предпосылок организации достоверности бухгалтерского учета, и как следствие, бухгалтерской отчетности. Система организации и ведения бухгалтерского учета в малом предприятии должна быть так организована, чтобы в обязательном порядке обеспечить тождество данных аналитического учета по оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.

Что касается требования рациональности, то, его соблюдение весьма проблематично. Порядок формирования доходов и расходов в бухгалтерском учете весьма существенно отличается от требований 25 главы Налогового кодекса [4]. В связи с наличием требования необходимости ведения налогового учета, но отсутствием законодательно установленного порядка его осуществления, хозяйствующие субъекты вынуждены значительно усложнять, введением дополнительных уровней аналитики, существующий бухгалтерский учет.

Бухгалтерская информация должна быть объективной по содержанию и независимой от интересов пользователей по форме, т.е. нейтральной. Это требование, как никакое другое, требует высокого профессионального уровня лиц, подготавливающих отчетность, так как именно их профессиональное суждение позволяет делать выводы о необходимости проведения переоценки активов, об отнесении дебиторской задолженности к спорной или безнадежной, о реальной стоимости финансовых вложений и т.д. Учитывая, что в субъектах малого предпринимательства функции, выполняемые работниками бухгалтерии весьма разнообразны и значительны по объему, а профессиональный уровень не всегда соответствует предъявляемым критериям, то соблюдение принципа нейтральности ими осуществляется, к сожалению, скорее формально, нежели реально.

Если субъект малого предпринимательства осуществляет свою деятельность с применением общего режима налогообложения, то, выполнение требования последовательности при подготовке бухгалтерской отчетности не должно вызывать каких-либо трудностей. Для тех малых предприятий, которые работают с применением специальных налоговых режимов, придерживаться принятых ими содержания и форм бухгалтерской отчетности от одного отчетного периода к другому, будет сложно в том случае, если субъект малого предпринимательства потеряет право на применение УСНО, либо, наоборот, решит им воспользоваться. Кроме того, субъекты малого предпринимательства (не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности отчетности) могут представлять бухгалтерскую отчетность только в составе баланса и отчета о прибылях и убытках, поэтому вряд ли ими будут отражены и вообще осуществлены корректировки показателей предыдущих периодов для сопоставимости с отчетным периодом.

2. ОСОБЕННОСТИ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА

Федерального  правила (стандарта) аудиторской деятельности, затрагивающего особенности аудиторских экспертиз субъектов малого предпринимательства, пока нет. До появления этого стандарта продолжает действовать Правило (Стандарт) аудиторской деятельности "Особенности аудита малых предприятий", одобренное Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 11.06. 2000 г. [23, с.11],

Стандарт включает следующие разделы:

1. Общие положения.

2. Особенности  систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля малых  предприятий.

3. Особенности  планирования аудита малых предприятий.

4. Особенности  получения аудиторских доказательств.

В Международном  стандарте аудита МСА 1005 "Особенности  аудита малых предприятий" приводятся руководящие принципы и правила  аудита малых предприятий. Внимание аудитора обращается на повышенный аудиторский риск при проверке такого хозяйствующего субъекта. Факторами риска выступают:

• высокая степень зависимости принимаемых решений от одного лица (учредителя или руководителя);
• низкий уровень качества внутренней системы контроля из-за отсутствия специализированной службы бухгалтерского учета и ведения бухгалтерского учета привлекаемыми специалистами или лично руководителем;
• отсутствие необходимости подвергаться обязательному аудиту;
• наличие стимулов к искажению отчетности;
• низкий уровень менеджмента в целом и финансового менеджмента, в частности, а также экономического образования ведущих специалистов.

МСА 1005 также  содержит рекомендации по применению малыми предприятиями других МСА. Так, в связи с применением МСА 320 "Существенность в аудите" рекомендуется использовать показатели, наиболее подходящие для малого предприятия: прибыль до налогообложения, выручка от реализации, валюта баланса. В связи с применением МСА 530 "Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования" у малых предприятий рекомендовано проверять [23, с. 12]:

• либо 100% элементов генеральной совокупности;
• либо 100% определенной части генеральной совокупности;
• либо 100% объектов с определенным уровнем стоимости.

На основе МСА 1005 «Особенности аудита малых предприятий» разработано ПСАД «Особенности аудита малых экономических субъектов», в котором описываются особенности действий аудиторской организации или аудитора, работающего самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, в случае аудита малого экономического субъекта.

В ходе аудита малых экономических  субъектов аудиторским организациям следует применять правила (стандарты) аудиторской деятельности в полном объеме. Вместе с тем для малых  экономических субъектов характерен ряд специфических особенностей, которые оказывают влияние на порядок проведения аудита таких субъектов. Эти особенности бывают, как правило, вызваны следующими факторами [22]:

• ограничение или отсутствие разделения полномочий сотрудников, отвечающих за ведение учета и подготовку отчетности;
• преобладающее влияние владельца и (или) единоначального руководителя на все стороны деятельности такого субъекта.

Во время аудита малых  экономических субъектов особое внимание необходимо уделить следующим  потенциальным факторам риска:

• учетные записи могут вестись нерегулярно, без последовательного соблюдения формальных требований, могут не отражать реального положения дел, что повышает риск искажений бухгалтерской отчетности;
• руководители экономического субъекта могут ошибочно предполагать, что в ходе аудита, предусматривающего выдачу аудиторского заключения, аудиторская организация дополнительно окажет услуги по восстановлению учета, исправлению допущенных ошибок, подготовке бухгалтерской отчетности;
• вследствие меньшего, чем в иных экономических субъектах, количества учетных работников по объективным причинам невозможно обеспечить надлежащее разделение их ответственности и полномочий;
• в условиях малых экономических субъектов возможна ситуация, когда сотрудники, ведущие бухгалтерский учет, одновременно имеют доступ к таким активам экономического субъекта, которые легко могут быть сокрыты, изъяты или реализованы, что может способствовать злоупотреблениям;
• если малый экономический субъект осуществляет большое количество операций за наличные деньги, возможна ситуация, когда выручка не фиксируется или занижается (с целью нарушения требований налогового законодательства), а расходы завышаются (с целью провести как производственные затраты средства, направленные на личное потребление руководящих работников);
• при ограниченном числе сотрудников, ведущих бухгалтерский учет, затруднены или невозможны регулярные взаимные сверки учетных данных, что повышает риск возникновения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности.

Преобладающее влияние  владельца и (или) единоначального  руководителя на все стороны деятельности малого экономического субъекта может  оказывать как положительное, так  и отрицательное воздействие на систему внутреннего контроля и достоверность бухгалтерской отчетности такого субъекта. С одной стороны, персональный контроль руководителя может способствовать повышению надежности учета экономического субъекта в ситуации, когда альтернативные средства внутреннего контроля по объективным причинам затруднены или невозможны. С другой стороны, преобладающее влияние руководителя может способствовать нарушению общеустановленных контрольных процедур, повышать риск нарушения законодательства, способствовать появлению преднамеренных существенных искажений бухгалтерской отчетности.

Поскольку документирование изучения и оценки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля должно соответствовать масштабу проверяемого экономического субъекта, для малых экономических субъектов такое документирование может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием иных экономических субъектов. На стадии предварительного планирования сотрудникам аудиторской организации следует ознакомиться с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта. Если из-за недостатков этих систем, связанных с особенностями малых экономических субъектов, получение надлежащих аудиторских доказательств, необходимых для подготовки полноценного аудиторского заключения, не представляется возможным, аудиторской организации целесообразно отказаться от работы с экономическим субъектом. Если соответствующие обстоятельства стали ясны сотрудникам аудиторской организации уже в ходе аудита, целесообразно приостановить работу с данным экономическим субъектом либо подготовить по результатам аудита аудиторское заключение, отличное от безусловно положительного.

На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудиторская организация определяет допустимый риск необнаружения. Для субъектов малого предпринимательства значение риска необнаружения обычно должно быть ниже, чем для средних и крупных экономических субъектов. Исходя из задачи минимизации риска необнаружения аудиторской организации, рекомендуется предусмотреть необходимое увеличение объема аудиторских выборок.

В стандарте указаны  особенности порядка получения  аудиторских доказательств в  ходе аудита малых экономических  субъектов. Аудиторской организации  с учетом особенностей аудиторского риска в малых экономических субъектах рекомендуется исходить из того, что ее мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности должно в преобладающей мере определяться аудиторскими доказательствами, получаемыми при проведении аудиторских процедур по существу. Аудиторская организация при сборе аудиторских доказательств должна соблюдать требования ПСАД № 5 «Аудиторские доказательства» и ПСАД «Аналитические процедуры».

В ходе аудита малого экономического субъекта большое внимание следует уделять получению официальных письменных разъяснений от его руководства, в которых подтверждалось бы понимание его ответственности за организацию надлежащего ведения бухгалтерского учета и подготовку достоверной и полной бухгалтерской отчетности, а также в необходимых случаях приводились бы аргументы руководства, и была бы высказана его позиция по возникшим в ходе аудита спорным вопросам бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения.

3. КРАТКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА АУДИРУЕМОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА. ОБЩИЙ ПЛАН И ПРОГРАММА АУДИТА

Перед началом аудита малого экономического субъекта особенно важным является согласовать в договоре или письме – обязательстве условия проведения аудита, права и обязанности аудиторской организации и экономического субъекта. При этом следует руководствоваться требованиями правил (стандартов) аудиторской деятельности "Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов", "Письмо – обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита" и "Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг".

Аудитору необходимо проверить [14, с. 78]:

• учетную политику предприятия, правильность ведения бухгалтерского учета;
• правильность применения льгот при уплате налогов и других платежей в бюджет и внебюджетные фонды;
• правильность определения категорий, относящихся к малым предприятиям, по численности работающих, в том числе по совместительству, по доле учредителей.

На стадии планирования аудита ООО «ДИОН» необходимо последовательно выполнить следующие действия:

• дать юридическую и экономическую характеристику организации;
• провести тестирование систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета;
• определить перечень возможных нарушений;
• составить общий план и рабочую программу аудита.

При планировании аудита, прежде всего, составляется программа аудита. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.

Общество с ограниченной ответственностью «ДИОН», создано в соответствии с решением учредителей и в соответствии с Гражданским Кодексом Российской Федерации и Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью».

ООО «ДИОН» является юридическим лицом по Российскому законодательству от даты его государственной регистрации, имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, арбитражном суде и третейском суде.

Юридический адрес: г. Липецк, ул. Фрунзе, 2, т. 23-46-56.

Основными видами деятельности ООО «ДИОН» являются:

• производство строительных и ремонтно-строительных работ;
• строительство водопроводных и канализационных сетей;
• строительные, строительно-монтажные, отделочные, пуско-наладочные работы, ремонт зданий и сооружений;

• строительство и эксплуатация автозаправочных станций.

Общество имеет счета в учреждениях банков, получает долгосрочные и краткосрочные кредиты в банках и иных кредитных учреждениях и производит все кассовые и расчетные операции в 
соответствии с установленными  правилами. 

Учет на фирме организован  в соответствии с требованиями законодательства и ведется в соответствии с  утвержденной Учетной политикой  предприятия.

Для того, что бы иметь  более полное представление об исследуемом предприятии, проанализируем его основные технико-экономические показатели, составленные по данным отчетности предприятия: ф. № 1 «Бухгалтерский баланс» (Приложение 5) и ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» (Приложение 6).

В 2009 г. предприятие увеличило объем реализации более чем на 50 млн. руб. В то же время рост выручки от продаж сопровождался ростом себестоимости реализованной продукции, что привело к тому, что объем прибыли от продаж в отчетном году составил 12 097 тыс. руб. против 6 205 тыс. руб. в 2008 г.

Аналогичная тенденция  роста наблюдалась и по остальным  показателям. Рост прибыли до налогообложения  составил 851 тыс. руб., чистой прибыли  – 647 тыс. руб., производительности труда  на 63 тыс. руб.

Деятельность общества в 2009 г. характеризовалась повышением кредиторской задолженности (+ 4 688 тыс. руб.), в том числе по налогам и сборам. Это свидетельствовало об ухудшении платежеспособности фирмы.

Таким образом, деятельность общества характеризуется средней  деловой активностью, объем реализации в 2009 г. – 112 054 тыс. руб., финансовый результат – чистая прибыль в сумме 2 752 тыс. руб. Преодолев негативные факторы ООО «ДИОН» сможет выйти на новый качественный уровень в своем развитии и добиться улучшения всех показателей деятельности.

На стадии планирования аудита необходимо установить приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений [19, с. 131].

Таблица 1.

Расчет уровня существенности.

В столбец 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Показатели в столбце 3 определены внутренней инструкцией  аудиторской фирмы и применяются на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(181 + 2241 + 1090 + 3317 + 2186) / 5 = 1803 тыс. руб.

 Наименьшее значение  отличается от среднего на

(1803 - 181) / 1803 х 100% = 90 %.

 Наибольшее значение отличается от среднего на

(3317 - 1803) / 1803 х 100% = 84%.

Поскольку значение 181 тыс. руб. и 3317 тыс. руб. отличается от среднего значительно, принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее и наибольшее значения. Новое среднее арифметическое составит:

(2186 + 1090 + 2241) / 3 = 1839 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 2000 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(2000 - 1839) / 2000 х 100% = 8 %, что находится в пределах 20%.

Далее составляется общий  план и рабочая программа аудита (Приложение 1, 2).

4. ПРАКТИКА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ МАЛОГО ПРЕДПРИЯТИЯ