Виды аудиторских заключений

 
2010 
 
Содержание  
 
1.     Теоретическая часть………………………………………………………….3 
 
2.     Методическая часть………………………………………………………..14 
 
3.     Ситуационные задачи………………………………………………………30 
 
Список использованной литературы…………………………………………38 
 
Приложение 1………………………………………………………………….42 
 
Приложение 2………………………………………………………………….44 
 
Приложение 6………………………………………………………………….45 
 
Приложение 4………………………………………………………………….46 
 
Приложение 5………………………………………………………………….47 
 
Приложение 6………………………………………………………………….48 

1.    Теоретическая часть 
 
Введение. 
 
 После проведения всех необходимых процедур проверки аудиторам предстоит оценить полноту и качество выполнения всех пунктов общего плана и программы аудита. Кроме того, они должны провести систематизацию и аналитический обзор результатов проверки, чтобы составить объективное аудиторское заключение. 
 Систематизация результатов проверки заключается в приведении и определенную последовательность всех полученных результатов. Ее проводит, как правило, руководитель группы аудиторов. Данные группируются по разделам проверки (учет основных средств, учет материально-производственных запасов и т. д.), а внутри разделов - по аналитическим и другим признакам. При необходимости выделяют наиболее существенные ошибки и замечания: неверные учетные записи, отсутствие оправдательных документов по хозяйственным операциям, нарушения налогового законодательства и др. 
 Анализ результатов проверки проводится по полученным данным и имеет несколько целей: оценка учетной политики предприятия. Учетная политика изучается на предмет ее соответствия в методическом, техническом и организационном аспектах требованиям нормативных документов, регулирующих организацию бухгалтерского учета, и особенностям предприятия. Выделяются наиболее существенные аспекты и делаются выводы относительно соблюдения положений учетной политики в практике финансово-хозяйственной деятельности предприятия; подтверждение достоверности ведения учета по отдельным разделам и счетам. Правильность ведения бухгалтерского учета определяется путем установления соответствия фактического порядка оформления и отражения хозяйственных операций на предприятии требованиям нормативных актов; оценка соблюдения налогового законодательства. В процессе такой оценки устанавливается влияние выявленных налоговых нарушений на показатели бухгалтерской отчетности; анализ финансового состояния предприятия. Этот анализ выполняется по данным бухгалтерской отчетности (баланс, отчет о прибылях и убытках и др.). 
Он позволяет определить существование какого-либо серьезного сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности для подготовки бухгалтерской отчетности проверяемого предприятия. Такое сомнение может возникнуть, если определена отрицательная величина чистых активов или не выполняются установленные законодательством требования в отношении чистых активов, имеют место значительные убытки от основной деятельности, зафиксированы существенные отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение, от нормальных значений. 
 
В данной курсовой работе мы будем рассматривать такое понятие как – аудиторское заключение: его значение, виды и его влияние на деятельность аудируемой организации. 
1. Аудиторское заключение 
 
1.1 Аудиторское заключение 
 
В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.08г. аудитор, проведя аудиторскую проверку годовой бухгалтерской отчетности, обязан в установленный договором срок предоставить проверяемому экономическому субъекту аудиторское заключение. 
Аудиторское заключение- это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта. Аудиторское заключение содержит выраженное установленным образцом мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта и о соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Форма, содержание и порядок предоставления и порядок предоставления аудиторского заключения определены федеральным аудиторским стандартом № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». 
 
1.2 Основные элементы аудиторского заключения 
 
Аудиторское заключение включает в себя: 
 
·     Наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»; 
 
·     Адресата (лицо, предусмотренное законодательством РФ или договором на проведение аудита); 
 
·     Сведения об аудиторе: организационно-правовую форму и наименование (для аудитора предпринимателя: фамилию, имя, отчество) место нахождения, номер и дату свидетельства о государственной регистрации,  номер и дату предоставления лицензии, членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении; 
 
·     Сведения о проверяемой организации: организационно-правовую форму и наименование, место нахождения, номер и дату свидетельства о государственной регистрации, лицензия на осуществляемые виды деятельности; 
 
·     Вводную часть; 
 
·     Часть, описывающую объем аудита; 
 
·     Часть, содержащую мнение аудитора; 
 
·     Дату аудиторского заключения; 
 
·     Подпись аудитора. 
Во водной части указывается перечень проверяемой бухгалтерской отчетности и устанавливается разграничение ответственности аудитора и проверяемой организации. 
В части, описывающей объем аудита, перечисляются законодательные и нормативные акты, в соответствии с которыми был проведен аудит, проводятся основные сведения о принципах проведения аудиторской проверки и ее объеме.[1] 
Установленная федеральным стандартом № 6 форма вводной части и части, описывающей объем аудиторского заключения, приведена в приложении 1.

 
1.3 Виды аудиторских заключений 
В зависимости от мнения, выраженного аудитором, аудиторское заключение может быть следующего вида: 
 
·  Безоговорочно положительным; 
 
·  Модифицированным путем включения абзаца, привлекающего внимание к какому-либо аспекту; 
 
·  Модифицированное путем включения оговорки; 
 
·  Отрицательное; 
 
·  Заключение с отказом от выражения мнения. 
 
 Аудиторское заключение является безоговорочно положительным, если аудитор высказывает мнение о том, что бухгалтерская отчетность достоверно отражает финансовое положение и результаты финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. 
Форма выражения подобного мнения приведена в приложении 2. 
 Аудиторское заключение является модифицированным путем включения абзаца, привлекающего внимание, если аудитор высказывает мнение о том, что  бухгалтерская отчетность достоверна, но при этом считает необходимым привлечь внимание к сложившейся у аудируемого лица ситуации, которая влияет или может оказать влияние на его финансовую (бухгалтерскую) отчетность (приложение 3). Аудиторское заключение должно быть модифицировано подобным образом в случаях, если аудитор обнаружил признаки, ставящие под сомнение соблюдение принципа действующего предприятия, или обнаружил наличие неопределенных обязательств, которые могут оказать в будущем существенное влияние на финансовое состояние аудируемого лица. Наличие в аудиторском заключении абзаца, привлекающего внимание, признается фактором не влияющем на мнение аудитора. 
 Аудиторское заключение является отрицательным, если аудитор высказывает мнение о том, что бухгалтерская отчетность аудируемого  лица недостоверна (содержит существенные искажения). В этом случае аудитор должен описать причины, сформировавшие подобное мнение, и по возможности дать количественную оценку искажений бухгалтерской отчетности. Пример выражения отрицательного мнения приведен в приложении 4. 
 Заключение с отказом от выражения мнения составляется в том случае, если аудитор был настолько ограничен в объеме аудита (например в доступе к информации), что он не в состоянии сформировать и выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности (приложение 5). 
 Заключение, модифицированное путем включения оговорки, составляется в случае, если аудитор приходит к выводу о том, что безоговорочно положительное заключение не может быть составлено,  но влияние искажение или ограничение объема аудита не настолько существенно, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от его выражения. В заключении с оговоркой аудитор подтверждает достоверность бухгалтерской отчетности, но указывает при этом на наличие причин, обусловливающих оговорку. Причины эти должны быть описаны и по возможности количественно оценены. Пример выражения мнения, содержащего оговорку, приведен в приложении 6. 
 Дата составления аудиторского заключения не должна предшествовать дате подписания (утверждения) бухгалтерской отчетности аудируемого лица. 
 Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудиторской организации и руководителем аудиторской проверки (лицом, проводившим аудит) с указание номера и срока действия его квалификационного аттестата или аудитором-предпринимателем. Подписи скрепляются печатью аудиторской организации. 
 К аудиторскому заключению прилагается бухгалтерская отчетность аудируемого лица, оформленная им в установленном порядке. Аудиторское заключение и отчетность брошюруются в единый пакет, который должен быть пронумерован, прошнурован и скреплен печатью аудитора с указание общего количества листов в пакете. 
 Аудируемому лицу предоставляется не менее одного экземпляра заключения с прилагаемой   отчетностью и не менее одного экземпляра остается у аудитора.[2] 

1.4 Факторы,  влияющие на мнение аудитора в аудиторском заключении. 
 
  
       В качестве обстоятельств, оказавших влияние на мнение аудиторской организации, могут рассматриваться выявленные в ходе аудита факты невыполнения руководством предприятия требований нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению. Если аудиторы пришли к выводу, что такие факты существенно повлияли на достоверность бухгалтерской отчетности, то они должны представить условно положительное иди отрицательное заключение. В случае, когда руководство и (или) персонал предприятия препятствуют аудиторам в получении достаточной информации о том, что факты невыполнения нормативных актов существенно исказили отчетность, они должны составить отрицательное заключение или отказаться от выражения своего мнения в аудиторском заключении. 
       Если аудиторы не могут установить факты нарушения требований действующего законодательства из-за ограничений, причиной которых были случайные обстоятельства, а не действия руководства и (или) сотрудников предприятия, то они могут выдать условно положительное заключение либо отказаться от выражения своего мнения в аудиторском заключении. В том случае, если персонал исправил все выявленные нарушения и внес необходимые корректировки в бухгалтерскую отчетность и в данные по налогообложению, аудиторская организация вправе дать положительное заключение.  

1.5 Аудиторское  заключение специального назначения 
 
Аудиторское заключение специального назначения - это заключение по специфической финансовой информации, т.е. финансовой информации, подготовленной для специальной цели, в частности: 
 
об отдельных компонентах финансовой отчетности; 
 
о финансовой отчетности, подготовленной для определенной цели на другой основе учета; 
 
об отчетности о налогообложении прибыли; 
 
о реальности дебиторской задолженности; 
 
о выполнении контрактов; 
 
об обоснованности распределения прибыли; 
 
о сводной (консолидированной) отчетности. 
 
Если финансовая отчетность нестандартна и подготовлена для специальной цели, аудитор должен сделать ссылку на это в своем заключении и убедиться, что основа отчетности не противоречит законодательным, нормативным и инструктивным материалам. 
 При проверке отдельных компонентов финансовой отчетности (например, дебиторской задолженности, материально-производственных запасов, выплаченных налогов) аудитору необходимо помнить о взаимосвязи отдельных показателей отчетности и оценивать материальное взаимодействие отдельных статей финансовой отчетности. Кроме того, необходимо оценить материальность проверяемых статей. При проверке отчетов об исполнении контрактов аудитор при выражении своего мнения должен указать, выполнило ли предприятие требования соглашения. В некоторых случаях предприятия готовят сводную (консолидированную) финансовую отчетность, отличную от официально утвержденной, для информирования групп пользователей, заинтересованных только в основных моментах финансовой эффективности и финансового состояния предприятия. В этом случае аудиторское заключение обычно содержит: 
 
ссылку на официальную финансовую отчетность, на основании которой была сформирована консолидированная; 
 
ссылку на дату составления проверенной финансовой отчетности; 
 
мнение о степени соответствия информации в консолидированной отчетности базовой информации; 
 
замечания по информации в консолидированной финансовой отчетности. [3] 
 
       1.5 Представление аудиторского заключения.  
 
 
       Прилагаемая к аудиторскому заключению бухгалтерская  отчетность должна быть составлена но установленной форме и в целях идентификации должна быть помечена подписью (штампом) аудиторской организации. Если в ходе аудита выявлены существенные искажения отчетности, то в прилагаемую к аудиторскому заключению отчетность предприятием должны быть внесены поправки, предложенные аудиторами. Если аудиторское заключение составляется после представления бухгалтерской отчетности пользователям (в инспекцию Министерства по налогам и сборам РФ, акционерам и др.), то итоговая часть заключения должна содержать перечень поправок, которые следует произвести в этой отчетности, чтобы они была признана достоверной. Соответствующие учетные записи должны быть сделаны предприятием в установленном порядке. 
       Аудиторская организация должна предоставить проверяемому предприятию в установленные в договоре на проведение аудиторской проверки сроки:не менее одного экземпляра аудиторского заключения в составе вводной, аналитической и итоговой частей с приложением бухгалтерской отчетности, явившейся объектом аудита (предназначен исполнительному органу);не менее одного экземпляра в составе вводной и итоговой частей с приложением бухгалтерской отчетности (предназначен для представления в инспекцию Министерства по налогам и сборам РФ, акционерам и другим заинтересованным пользователям). 
       Указанные экземпляры сброшюровываются и заверяются печатью аудиторской организации. Руководство предприятия несет ответственность за предоставление копий аудиторского заключения заинтересованным пользователям. Аудиторская организация не имеет права и не обязана этого делать кроме случаев, предусмотренных законодательством. 
       В том случае, когда проаудированная бухгалтерская отчетность предприятия является частью документа, содержащего помимо этой отчетности прочую информацию, аудиторская организация должна изучить эту прочую информацию на предмет ее непротиворечивости во всех существенных аспектах проаудированной бухгалтерской отчетности. Документом, содержащим проаудированную бухгалтерскую отчетность, может быть, в частности, годовой отчет акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью) или проспект эмиссии. В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность" под прочей информацией понимаются данные (сведения), отличные от бухгалтерской отчетности предприятия, содержащейся в этом же документе, например:отчет исполнительного органа, характеристика и результаты деятельности акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью) за отчетный год в годовом отчете общества; данные об эмитенте, сведения о предыдущих выпусках ценных бумаг, сведения о размещаемых ценных бумагах в проспекте эмиссии. 
       Прочая информация считается не противоречащей во всех существенных аспектах проаудированной бухгалтерской отчетности, если в ней отсутствуют существенные данные (сведения), прямо или косвенно противоречащие данным, содержащимся в проаудированной бухгалтерской отчетности или вытекающим из      нее. 
       В случаях, предусмотренных законодательством, аудиторская организация делает соответствующую отметку на документе, содержащем проаудированную бухгалтерскую отчетность. Такая отметка означает, что аудиторская организация рассмотрела прочую информацию на предмет ее непротиворечивости во всех существенных аспектах проаудированной  бухгалтерской отчетности. Рассмотрение прочей информации  включает ознакомление с ее содержанием, сравнение данных (сведений), проверку сделанных предприятием на основе проаудированной  бухгалтерской отчетности расчетов, результаты которых отражены в прочей информации, и другие необходимые действия. 
       Если при рассмотрении прочей информации обнаруживается  существенное противоречие между прочей информацией и проаудированной бухгалтерской отчетностью, то аудиторская организация: определяет, должна ли быть скорректирована прочая информация или проаудированная бухгалтерская отчетность; уведомляет руководство предприятия о необходимых корректировках. 
       При проведении аудита, целью которого является выражение мнения аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия, аудиторская организация не несет ответственность за достоверность прочей информации, включенной в документ, содержащий проаудированную бухгалтерскую отчетность.    

2.    Методическая часть

 
Методика внутреннего аудита бухгалтерского учета объектов Основные средства. 
1.     Нормативные документы при проверке основных средств 
 
При проверке основных средств аудитор должен руководствоваться следующими законодательными и нормативными актами. 
 
·     Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.96г.; 
 
·     Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.98г.); 
 
·     План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ № 94н от 31.10.2000г.); 
 
·     Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.95г.); 
 
·     Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР (Постановление совета министров СССР № 1072 от 22.10.90г.)[4]; 
 
·     О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление правительства РФ № 1 от 01.01.02г.); 
 
·     Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (Приказ Минфина РФ № 26н от 30.03.01 г.); 
 
·     Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина РФ № 91н от 13.01.03г.) 
 
·     Унифицированная форма первичной учетной документации по учету основных средств (Постановление Госкомстата РФ № 7 от 21.01.03г.); 
 
·     Об определении понятий нового строительства, расширения реконструкции и технологического перевооружения действующих предприятий (Письмо Госплана СССР № НБ-36-Д, Госстроя СССР № 23-Д, Стройбанка СССР № 144, ЦСУ СССР № 6-14 от 08.05.84г.); 
 
·     Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (Постановление Госкомстата РФ №359 от 26.12.94 г.).

   2. Аудит аналитического и синтетического учета основных средств

 
            При проведении аудиторской проверки учета основных средств прежде всего необходимо проверить, как ведется аналитический учет основных средств. Такой учет организуется по отдельным объектам, каждому из которых присваивается инвентарный номер на весь период его эксплуатации. Пообъектный учет ведется в инвентарных карточках или книгах. Аудитору необходимо проверить, как ведутся карточки или книги, а также правильность присвоения шифра амортизационных отчислений и наличие всех справочных данных.[5]

Следует проверить: нет ли объектов основных средств, по которым не ведутся инвентарные карточки, и предложить восстановить на такие средства инвентарные карточки. 
 Отдельно следует проверить состояние учета основных средств в местах их размещения (в эксплуатации, на складе, в ремонте и т.д.). Для этого аудиторы должны также установить правильность ведения инвентарного списка основных средств (типовая форма № ОС-13), соответствие данных аналитического учета записям на счете 01 “Основные средства”, регулярность  взаимной сверки данных бухгалтерского учета. 
 При использовании ПЭВМ вместо инвентарных карточек или книг может вестись магнитотека основных средств, что значительно удобнее и позволяет сократить трудоемкость аналитического учета. Однако для визуального контроля такая картотека должна быть распечатана и представлена в виде описи проверяющему. 
 Основными источниками информации об основных средствах служат первичные документа: акты приема-передачи в эксплуатацию основных средств, накладные на внутренне перемещение и др. 
 Проверка правильности ведения аналитического учета может быть сплошной или выборочной.

Важным моментом в организации  аналитического учета является качественное и своевременное проведение их инвентаризации. Аудитор проверяет, как была проведена  последняя инвентаризация, какие были выявлены ошибки и как они исправлены. Если инвентаризация основных средств не проводилась более 2-3 лет, то аудитор может потребовать ее проведения. Это позволит более качественно провести последующую проверку и уменьшить аудиторский риск. 
 При расхождении между данными аналитического и синтетического учета нужно выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков.[6] 
 Особо тщательно надо проверить полноту и своевременность проведения инвентаризации основных средств, а также инвентаризационные описи и приложенные к ним протоколы заседания инвентаризационных комиссий, сличительные ведомости, ведомости результатов последней инвентаризации, решения руководства организации по итогам ее проведения и правильность отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете. Такая проверка аудитору крайне необходима для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и, соответственно, аудиторские процедуры. 
 В ходе проверки рекомендуется проведение контрольной инвентаризации или, хотя бы, осмотра отдельных объектов основных средств (в местах их постоянного или временного хранения), особенно арендуемых основных средств, так как на практике часто используют фиктивные договоры для начисления арендной платы с целью увеличения себестоимости продукции и присвоения средств. 

3. Аудит оформления и отражения  в учете операций по поступлению  и выбытию ОС

 
            Учет движения ОС оформляется  унифицированными документами, утвержденными  МФ и ЦСУ РФ. При проверке  необходимо обратить внимание  на следующее: 
 
·        при передаче ОС в качестве взноса в Уставный капитал должен быть приведен их перечень, где указывают первоначальную стоимость, износ и цену соглашения при передаче. К перечню должны быть подложены вторые экземпляры Актов приема-передачи, заверенные печатью передающей стороны и вся техническая документация на передаваемые объекты; 
 
·        при приобретении ОС у физического лица должен быть оформлен договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения; 
 
·        при приобретения объектов ОС в комплекте (например, мебель для офиса) в инвентарной карточке должна быть вписана расшифровка – перечень отдельных предметов, входящих в комплект; 
 
·        при приобретении объектов ОС за иностранную валюту первоначальная стоимость объекта должна учитываться по пересчитанному курсу в рублях на момент приобретения; 
 
·        объекты капстроительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включаются в состав ОС, а учитываются как незавершенные капвложения (сч. 08); 
 
·        объекты ОС, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды, учитываются на забалансовом сч. 001; 
 
·        при продаже ОС должна быть установлена рыночная стоимость (письмо ГНС от 11.01.1995 г. № 12); 
 
·        при безвозмездной передаче ОС подлежат обложению НДС у передающей стороны за исключением безвозмездной передачи ОС, зачисленных ранее в ОС с НДС (для непроизводственной сферы); 
 
·        для определения непригодности ОС, невозможности или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя должна быть создана постоянно действующая комиссия (состав комиссии и порядок списания отражен в Типовой инструкции о порядке списания пришедших в негодность ОС, утвержденной МФ СССР от 01.07.1985 г. № 100); 
 
·        если оборудование списывают в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением действующих предприятий, цехов и других объектов, то перечень этого оборудования должен быть указан в плане расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий; 
 
·        все детали, узлы и агрегаты от разборки и демонтажа оборудования, годные для дальнейшего использования, должны быть оприходованы по бухучету на сч. 10  
 
·        детали и узлы, содержащие драгметаллы, должны быть учтены отдельно с целью сдачи их в переработку для извлечения драгметаллов.[7] 
При проверке операций по поступлению основных средств необходимо установить, обоснованно ли экономически строительство тех или иных объектов, включено ли оно в план капитальных вложений, обеспечено ли необходимым финансированием, имеется ли в полном объеме проектно-сметная документация. Необходимо также установить целесообразность и законность приобретения, выявить полноту и своевременность оприходования поступивших в хозяйство основных средств, а также правильность документального оформления и реальность их оценки. 
 Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 “Основные средства”, 08 “Капитальные вложения”, 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” и др. 
 Источниками таких данных являются акты приемки-передачи основных средств (форма № 52 или ОС-1); акты приемки многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию (форма № 54); накладные на внутрихозяйственные помещения (форма ОС-2), акты приемки-сдачи отремонтированных объектов (форма ОС-3), инвентаризационные описи (форма инв-1, № 162, № 163); инвентарные карточки, ведомости № 73-АПК, № 79-АПК, № 80-АПК, журналы-ордера № 14-АПК и др. 
 При проверке поступления основных средств в порядке их безвозмездной передачи устанавливают наличие соответствующих двусторонних актов приемки-передачи указанных объектов, их техническое состояние и своевременность оприходования и закрепления за материально-ответственными лицами. Приобретение бывших в эксплуатации объектов у других организаций должно быть тщательно проверено с точки зрения целесообразности каждой операции, а также своевременности поступления и полноты оприходования таких объектов на балансовый учет. 
 Практика аудиторских проверок показывает, что основные нарушения и ошибки допускаются при оформлении движения основных средств. Поэтому следует отметить, что в отличие от других материальных ценностей, основные средства требуют особого первичного учета. Например, при поступлении (приобретении) основных средств применяются накладные или счета-фактуры (товарные документы), но эти документы не могут служит основанием для оприходования и введения в эксплуатацию этих средств. 
 Оприходование и ввод в эксплуатацию объекта основных средств должны быть оформлены актом приемки-передачи основных средств (форма № 52 или ОС-1). Только с этого момента начинается отсчет начисления износа (амортизации) и возмещения уплаченного поставщикам налога на добавленную стоимость по основным средствам. Разумеется, НДС должен быть выделен отдельной строкой в расчетно-платежных документах. Отсюда следует вывод, что несвоевременное оприходование основных средств влечет за собой не до начисление износа, что приводит к искажению остаточной стоимости объектов и финансовых результатов деятельности организации, а также увеличение платежей в бюджет по НДС в данном периоде. 
 Отдельно следует проверить операции по оприходованию полученных основных средств в виде вкладов в уставный капитал. 
 При проверке строительства и приобретения основных средств необходимо установить: ведется ли аналитический учет по счету 08 “Капитальные вложения”; ведутся ли субсчета по счету 08 и соответствуют ли они плану счетов; куда относятся затраты по капитальному строительству; как оформляется ввод в эксплуатацию основных средств; облагаются ли налогом на добавленную стоимость затраты по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом (дебет счета 08 и кредит счета 68).

4. Аудит амортизации (износа) основных средств

 
            Важной задачей контроля по  учету основных средств является  проверка правильности начисления  износа. Важно установить правильность  отнесения основных средств к  соответствующей группе амортизационных  отчислений. Износ по ОС начисляется по нормам, утвержденным Постановлением СМ СССР от 22.10.1990 г. № 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”. 
Источники информации 
 
·       Карточка счета 02 «Амортизация основных средств» 
 
·       Инвентарные карточки учета основных средств (форма ОС-6) 
 
·       Расчеты амортизационных отчислений; 
 
·       Системные документы, связанные с определение срока полезного использования (приказы рекомендации изготовителей и пр.). 
В ходе проверки необходимо установить правильность отнесения основных средств к амортизационным категориям. 
 
Для этого руководствуются Указом Президента Российской Федерации от 8 мая 1996 г. № 685, согласно которому амортизируемое имущество объединяется в четыре категории: 
 
1.     здания, сооружения и их структурные компоненты; 
 
2.     легковой автотранспорт, легкий грузовой автотранспорт, конторское оборудование и мебель, компьютерная техника, информационные системы и системы обработки данных; 
 
3.     техническое, энергетическое, транспортное и иное оборудование и материальные активы, не включенные в первую или вторую категорию; 
 
4.     нематериальные активы. 
 
Исходя из вышеизложенного необходимо проверить правильность применения норм износа (амортизации). 
 
Проверка расчетов сумм амортизационных отчислений производится по следующему алгоритму: 
         
         где   - сумма амортизационных отчислений по      i 
-му объекту, 
 
  - первоначальная стоимость i 
-ого объекта основных средств,  
 
- годовая норма амортизационных отчислений, %. 
При обнаружении ошибок необходимо довести их до сведения клиента, предложить их исправить и внести соответствующие исправления в регистры и отчетные формы. 
 Для проверки правильности отнесения износа по счетам затрат или других источников следует установить, к какому виду относятся основные средства: производственного или непроизводственного назначения. Износ по основным средствам производственного назначения относят на издержки обращения (счета 20, 25, 26 и др.), а по основным средствам непроизводственного назначения – на счета 81, 88 и др. 
 При контроле начисления износа необходимо учесть, что некоторым предприятиям разрешено применять метод ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов, введенных в действие после 1 января 1991 г. Так, согласно Постановлению Совета Министров РСФСР от 18 июля 1991 г. № 406 “О мерах по поддержке и развитию малых предприятий в РСФСР” малые предприятия в первый год эксплуатации могут списывать до 50% первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы свыше трех лет, а также на общих основаниях производить ускоренную амортизацию активной части производственных фондов. При этом необходимо иметь в виду, что при прекращении деятельности малого предприятия до истечения первого года сумма дополнительно исчисленной амортизации подлежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия. 
 Механизм ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов разрешено применять предприятиям высокотехнологичных отраслей экономики и внедрения эффективных видов машин и оборудования (п. 7 постановления Правительства РВ от 19 августа 1994 г. № 967). 
 Решения о применении механизма ускоренной амортизации должны быть отражены в учетной политике предприятия и доведены до соответствующих налоговых органов. 

5. Аудиторская программа  проверки основных средств и соответствующих счетов

 
Проверка основных средств не ограничивается вышеизложенными процедурами. Ниже в таблице приведены наиболее важные из них, с учетом теории и  практики аудита западных стран:

 
 
Ситуационные задачи практической части курсовой работы 
            Ситуационная задача 1 
 
            Производственное предприятие “Салют” в 2006 г. было перерегистрировано в открытое акционерное общество. Сумма активов баланса на 1 января 2007 г. составила 125,7 млн. руб.; объем продаж составил 161 млн. руб. Минимальный размер оплаты труда за декабрь 2002 г. составил 1100 руб. 
 
         Требуется: 
 
         Установить, подлежит ли обязательной аудиторской проверке финансовая отчетность предприятия “Салют” за 2006 г. 
Ответ: Да подлежит, т.к. общества имеющие организационно-правовую форму ОАО (открытое акционерное общество) согласно 307-ФЗ от 30.12.2008 подлежат обязательной аудиторской проверке. 
            Ситуационная задача 2 
 
            Проводя аудиторскую проверку, старший аудитор дал поручение своему помощнику сделать проверку соблюдения кассовой дисциплины организации-клиента. Помощник в ходе проверки нарушений не выявил, о чем сообщил старшему аудитору. Через 4 дня после этого было подготовлено аудиторское заключение. 
 
         Спустя три месяца данную организацию проверила налоговая инспекция и обнаружила ряд ошибок в соблюдении кассовой дисциплины, за которые были взысканы штрафные санкции. 
 
         Требуется: 
 
         Определить, что послужило причиной данной ситуации. 
 
Решение: Причиной послужило не выполнение аудиторской фирмой и аудитором, проводившим проверку стандарта №7 «Внутренний контроль качества аудитора», в пп. б п.6 которого говорится, что «работники аудиторской организации должны владеть надлежащими навыками и придерживаться их, а также обладать профессиональной компетентностью, необходимой для выполнения обязанностей с должной тщательностью», а также согласно пп в п.6 стандарта «проведение аудита поручается работникам, имеющим специальную подготовку и опыт, необходимые в данных условиях». Любое поручение должно даваться ассистентам аудитора таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что работа будет выполняться с должной тщательностью и той степенью профессиональной компетентности, которая необходима в данных обстоятельствах. Более того, работа, выполняемая каждым ассистентом аудитора, должна проверяться работниками, имеющими для этого необходимый уровень компетентности.  
 
            Ситуационная задача 3 
 
         Аудитор заключил договор с предприятием на проведение аудиторских проверок достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в течение 5 лет. Не получив оплату за проведенную проверку, аудитор поставил условие о том, что если выполненная им работа не будет оплачена, он не приступит к проверке бухгалтерской отчетности за текущий год. Руководитель предприятия ответил, что в случае несвоевременного получения аудиторского заключения или получения отрицательного аудиторского заключения предприятие не сможет получить целевое финансирование из международного банка и если аудитор проведет проверку за этот год, то он получит всю оплату за оказанные услуги. 
 
         Требуется: 
 
         Определить, какая проблема возникает перед аудитором, если он проведет проверку в данных условиях. 
Решение: Согласно Федеральному закону №307-ФЗ от 30.12.2008 г аудиторские организации не вправе осуществлять действия, влекущие возникновение ситуации, при которой заинтересованность аудиторской организации может повлиять на мнение такой аудиторской организации о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Случаи возникновения у аудиторской организации заинтересованности, которая приводит или может привести к конфликту интересов и устанавливаются кодексом профессиональной этики аудиторов. В соответствии с п. 8.17 Кодекса этики: «потенциальную угрозу независимости представляют личная заинтересованность и шантаж». Согласно п. 8.18.3 угроза личной заинтересованности возникает, когда «существует зависимость от общего размера гонорара, получаемого от аудируемой организации». Кроме того в п.2 -ст.8 ФЗ №307-ФЗ говорится, что «порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям за проведение аудита … не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита». 
 
 Поэтому проведение проверки в данных условиях будет являться нарушением и Кодекса Этики аудиторов и Федерального закона №307-ФЗ, а согласно пп. 3 п.1 ст. 12 Федерального закон №307-ФЗ «несоблюдение аудитором требований статей 8 и 9 настоящего Федерального закона» влечет за собой аннулирование квалификационного аттестата.

Ситуационная задача 4 
 
         Руководство фирмы ООО “Старт” обратилось в аудиторскую фирму с просьбой проверить правильность формирования расходов для целей налогообложения. 
         Требуется: 
 
         Сформулировать предмет договора. 
 
Ответ: Заказчик поручает, а Исполнитель принимает на себя обязательства по аудиторской проверке правильности определения и классификации расходов для целей налогообложения Заказчика. 
         Ситуационная задача 5 
 
         На основании приведенных в табл. 2 данных рассчитайте единый показатель уровня существенности, используя методику, рекомендуемую в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности “Существенность и аудиторский риск”. 
 
Таблица 2 
 
Базовые показатели

 
 
         
 
Ситуационная задача 6 
 
         ООО “Леди мода” в феврале 2007 г. направило в аудиторскую фирму “М-аудит” официальное именное письмо-предложение о проведении аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности и подтверждения ее достоверности. ООО “Леди мода” было создано в 2000 г. Его учредителями являются: ООО “Мода” – доля в уставном капитале составляет 35%; два физических лица (директор – 15% и заместитель директора – 15%); иностранная фирма – 35%. 
 
         ООО “Леди мода” осуществляет пошив женской одежды и реализует швейные изделия оптом и в розницу через сеть собственных торговых точек (4 магазина). Розничный товарооборот составляет до 45% общего товарооборота. Основным оптовым покупателем является ОАО “Торговый дом”, на долю которого приходится 80% оптового товарооборота. 
 
         ООО “Леди мода” арендует помещения для 4 магазинов. 
 
         Бухгалтерский учет полностью автоматизирован, используется программа “Парус”. Бухгалтерская служба состоит из 8 человек. Главный бухгалтер имеет высшее экономическое образование и аттестат профессионального бухгалтера. 
 
         Требуется: 
 
         1. Используя Правило (стандарт) аудиторской деятельности “Существенность и аудиторский риск” и информацию о деятельности ООО “Леди мода”, определить область максимального риска бизнеса и оценить величину внутрихозяйственного риска. 
 
         2. Определить, достаточно ли информации для расчета уровня существенности и приемлемого аудиторского риска. 
 
         3. Подготовить перечень информации, которую необходимо запросить у клиента для определения объема аудиторской проверки. 
          
 
 
Ситуационная задача 7 
 
         Аудитор после проведения проверки имеет документы, полученные из следующих источников: 
 
         1) собранные аудитором в результате проверки правильности ведения учета; 
 
         2) письменные подтверждения от третьих лиц; 
 
         3) устные подтверждения от клиентов на основе внутренних данных; 
 
         4) подтверждения от клиентов на основании внешних данных. 
 
         Требуется: 
 
         Распределить данные доказательства с точки зрения их надежности. 
         Ситуационная задача 8 
 
         Исходные данные для выполнения задачи: 
 
         1. ООО “Магнат” имеет лицензию на производство мебели. 
 
         2. Порядок исполнения договоров соответствует законодательству РФ. 
 
         3. Организация в установленные сроки предоставляет бухгалтерскую, статистическую и налоговую отчетность. 
 
         4. Службы внутреннего аудита нет. Создана инвентаризационная комиссия. Годовой отчет составляется с предварительной инвентаризацией имущества и обязательств. 
 
         5. Работники предприятия компетентны и их квалификация соответствует выполняемым функциям. Имеются должностные инструкции. Приказом руководителя установлен список материально ответственных лиц, с ними заключены договоры о полной индивидуальной материальной ответственности. 
 
         6. При исследовании структуры организации выявлено, что кассир отвечает за сохранность полученных денежных средств и их учет, а также за выплату наличных денежных средств. 
 
         7. Учет поступления и движения материальных ценностей ведется в натуральных измерителях. 
 
         8. Для хранения товарно-материальных ценностей используется специальный склад. 
 
         9. Ведение первичного учета осуществляется на бланках унифицированных форм. 
 
         Ответственность за соблюдение графика документооборота, а также ответственность за своевременное и доброкачественное создание документов, своевременную их передачу, за достоверность содержащихся в документах данных возложена на главного бухгалтера. 
 
         Контроль за соблюдением исполнителями графика документооборота по предприятию осуществляет главный бухгалтер. 
 
         10. Бухгалтерские документы хранятся в несгораемых сейфах. Приняты соответствующие меры для предотвращения несанкционированного доступа к офису, бухгалтерской документации, компьютерам. Имеется охрана и система защиты от пожара. 
 
         11. Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется и своевременно представляется в ИМНС г. Омска. 
 
         12. При исследовании правильности оформления первичных документов было обнаружено, что в документах работниками были изменены суммы без проставления своих подписей; в счетах допущены ошибки в количествах; нарушены сроки предоставления отчетов материально-ответственными лицами. 
 
         13. Рекомендации по улучшению ряда важнейших участков системы внутреннего контроля были полностью проигнорированы клиентом без какой-либо на это причины. 
 
         Требуется: 
 
         1. Для получения необходимой информации о структуре системы внутреннего контроля ООО “Магнат” и его слабых сторонах заполнить рабочий документ аудита “Оценка внутреннего контроля”, в котором сформулированы вопросы о состоянии контрольной среды и основные направления контроля (табл. 3). 
 
         2. Составить отчет аудитора. Исследуя перечень организации систем внутреннего контроля, указать в отчете аудитора, как они влияют на обеспечение сохранности активов, точность учетной и отчетной информации. 

Таблица 3 
 
Вопросник для оценки системы внутреннего контроля