Зарубежный опыт амортизации основных средств

План

Введение

Актуальным и важным на современном этапе является амортизационная  политика. Правильная амортизационная  политика ведет к стабильности производства, его эффективности. В недалеком прошлом экономическое положение республики было таковым, что на вычеты приходилось относить как можно меньшие суммы, поэтому мы постоянно преследовали цель - снизить вычеты, чтобы каким-то образом пополнить бюджет и тем самым сдерживали инновационные процессы. Сегодня ситуация несколько изменилась, Республика Казахстан встала на путь уверенного экономического развития, поэтому и создались предпосылки для того, чтобы в корне поменять нашу амортизационную политику. Проблема пополнения бюджета была и остается, но без проведения определенных изменений в амортизационной политике Казахстан не сможет встать на путь ускоренного экономического развития, его продукция никогда не сможет стать конкурентоспособной на мировом рынке.

По вновь приобретаемому оборудованию в настоящее время  установлен крайний срок амортизации - пять лет. Что касается старого  оборудования, установлены жесткие  нормы амортизации. В настоящее  время одной из задач амортизационной  политики в Республике Казахстан  является проведение в течение ближайших 6-8 лет полной амортизации оборудования, которое у нас на сегодня имеется.

Таким образом, амортизационные  отчисления - один из основных элементов, составляющих себестоимость продукции, работ и услуг. Завышение или  занижение суммы амортизационных  отчислений приводит к искажению  затрат на производство.

В мире накоплен огромный опыт использования амортизационных  отчислений. Его эффективное внедрение  в деятельность предприятий Казахстана будет способствовать его совершенствованию.

Цель данной работы исследовать  зарубежный опыт амортизации основных средств.

1. Амортизация  как категория бухгалтерского  учета в зарубежных странах.

1.1 Амортизационная  политика

Амортизационная политика предприятия  хоть и не всегда совпадает с общегосударственной, в значительной мере отображает техническую  и амортизационную политику государства, поскольку основывается на принципах, методах и нормативах амортизационных  отчислений, утвержденных законодательными и нормативными актами, методах индексации, оценивания и переоценки основных фондов.

На каждом этапе реализации перед ней стоят конкретные задачи, которые кроме основной задачи - формирование амортизационных средств  для возмещения износа основных средств - могут содержать и такие, как  минимизация налоговых платежей или краткосрочное пополнение оборотных  средств за счет амортизационных  отчислений, при чем иногда эти  второстепенные вопросы становятся вопросом выживания предприятия  на долгие годы. В мировой практике амортизационные отчисления являются основным источником финансирования обновления основных производственных фондов, как  это и должно быть.

Некоторые авторы считают, что  амортизационная политика - это увеличение за счет внутренних источников потока собственных финансовых ресурсов, путем  формирования амортизационного фонда  и уменьшения налога на прибыль.

Сразу следует отметить, что главная цель любой политики предприятия - получение максимальной прибыли при условии сохранения стабильности его функционирования, а не «потока собственных финансовых ресурсов», который далеко не всегда обеспечивает прибыль. К тому же ничего плохого не будет в том, что  прибыль будет приносить не только собственный капитал, направления  использования которого должны быть скоординированы с использованием амортизационных сумм. Уменьшение суммы  налога на прибыль не является самоцелью, поскольку повышение прибыли  означает и повышение налога, но это не является путем реализации амортизационной политики, как и  формирование амортизационного фонда. Кстати, фонд, как целевое формирование денежных средств, не позволяет их использование  на другие цели, но нельзя называть амортизационные  суммы фондом, поскольку украинское законодательство не запрещает использовать их на другие цели.

Другие к толкованию амортизационной политики как процесса регулирования собственных ресурсов добавляют: «Амортизационная политика - это составная часть общегосударственной политики формирования собственных финансовых ресурсов, которая заключается в оптимизации потока собственных средств, которые реинвестируются в производственную деятельность». Такое определение не различает собственных финансовых ресурсов отдельного предприятия и государственные средства, хотя, например, применение снижающих коэффициентов к нормам амортизации, как проявление государственной амортизационной политики, никоим образом не совпадает с интересами конкретного предприятия. Кроме того, использование амортизации для пополнения оборотных средств, что в современных условиях нормальное явление, не является реинвестицией. Исходя из этого определения, можно сделать вывод, что единственная цель амортизационной политики - «оптимизация потока собственных средств, которые реинвестируются в производственную деятельность», но это не так. Есть такие предприятия, которые вообще не реинвестируют средства в собственную производственную деятельность, но это не означает, что такая амортизационная политика в конкретных обстоятельствах нецелесообразна. Даже государственное предприятие как юридическое лицо может обанкротиться. Для выживания такое предприятие внедряет политику минимизации выплат в налогообложении, политику монополизации рынка, собственную амортизационную политику, которая в целом может совсем не совпадать с государственной. Следовательно - это не является «составной частью общегосударственной политики», это собственная политика предприятия в ограничениях государственной. Яркий пример такого несоответствия интересов - установка государством снижающих коэффициентов к нормам амортизации. С другой стороны, предприятиям предоставлена возможность в ходе реализации собственной политики маневрировать амортизационными средствами, направляя их, например, на пополнение оборотных средств. И сразу же нецелевое использование амортизационных сумм приняло такие масштабы, что ради его учета понадобилось введение дополнительного 09-го счета. Именно поэтому не достаточно корректно определять амортизационную политику предприятия как процесс «оптимизации потока собственных средств, которые реинвестируются в производственную деятельность», так как амортизационные суммы не всегда реинвестируются. К тому же прибыль - тоже собственные средства, которые могут быть реинвестированы. Но это уже вопрос не столько амортизационной сколько финансовой политики.

Конечно, введение в действие основ международных стандартов финансовой отчетности предоставило возможность  предприятиям самостоятельно устанавливать  сроки полезного использования, выбирать методы начисления амортизации  и определять ликвидационную стоимость  основных средств. Но амортизационная  политика - это нечто больше, чем  выбор методов и расчет сроков полезного использования основных средств. Как только предприятие  получило возможность манипулировать амортизационными средствами, оно может  проводить действительно собственную  амортизационную политику в сфере  их формирования, распределения, использования. Обоснование расчетов сроков полезного  использования основных средств  имеет большое значение, но возможность  их дооценить, или уценить - это уже  изменение базы начисления амортизации. Исходя из всего этого, определение  амортизационной политики можно  сформулировать так:

Амортизационная политика предприятия - это комплекс мероприятий, направленных на оптимизацию процесса формирования, распределения и использования  средств, признанных как амортизационные  суммы в составе всех финансовых ресурсов предприятия, для обеспечения  стабильной прибыли путем обновления и поддержки основных фондов в  ограничениях действующего законодательства и общегосударственной амортизационной  политики.

Элементами амортизационной  политики по такому толкованию является:

• обоснование и выбор основных конкретных целей (развитие производства, налоговая регуляция, стабилизация финансов);
• обоснование возможных размеров, выбор средств формирования, направлений и пропорций распределения амортизационных средств;
• выбор методов амортизации;
• установление сроков полезного использования согласно поставленным целям и существующим возможностям;
• установление и целевое формирование базы начисления амортизации с использованием возможностей, предоставленных законодательством.

1.2 Понятие амортизации  основных средств

Амортизация основных средств - постепенное систематическое списание стоимости основных средств в  процессе их полезного использования, связанное с физическим и моральным  износом.

Амортизация как категория  бухгалтерского учета означает отнесение  на затраты отчетного периода  части стоимости внеоборотных активов, использование которых было одним  условий получения в этом периоде  доходов.

Используя пример с приобретением  фирмой «Одри Нельсон» полиграфического станка ценой в 12 000 долл. и сроком эксплуатации, равным 10 лет, можно схематично представить движение его первоначальной стоимости и амортизации по балансу  и отчету о прибыли (приложение А). Предполагается, что стоимость станка на момент выбытия будет равна 0.

Списание амортизации  на затраты отчетного периода  отражается следующей проводкой:

Дебет счета 509 «Амортизация (затраты)»

Кредит счета 172 «Накопленная амортизация»

За рубежом расчет амортизации  трактуется как процесс систематического распределения первоначальной стоимости  внеоборотных активов на затраты  по периодам эксплуатации, а не как  измерение их текущей рыночной стоимости  на дату составления баланса. Фактическая  рыночная стоимость внеоборотных активов  может существенно отличаться в  ту или иную сторону от отражаемой в балансе учетной (остаточной) стоимости.

Показываемая в балансе  остаточная стоимость внеоборотных активов (разница первоначальной стоимости  и накопленной амортизации) характеризует  собой ту часть их стоимости, которая  должна быть списана на затраты в  будущем. Сумма, отражаемая в балансе  по кредиту счета «Накопленная амортизация», показывает ту часть первоначальной стоимости внеоборотных активов, которая  уже была ранее отнесена на затраты  предприятия и включена в себестоимость  его продукции.

Амортизация существенно  отличается от других статей затрат с  точки зрения места и роли в  кругообороте средств и в денежных потоках предприятия. Приобретение внеоборотных активов представляет собой как бы предоплату на несколько  лет вперед тех расходов, которые  предприятие неизбежно должно нести  для того, чтобы использовать в  своем обороте средства труда. В  свою очередь, являясь частью первоначальной стоимости внеоборотных активов, амортизация  возвращается на предприятие как  элемент позитивного денежного  потока через выручку в счет возмещения ранее понесенных расходов на покупку  этих активов. С точки зрения зарубежной теории учета, накопленная амортизация  не является неким фондом накопления денежных средств для замены устаревших внеоборотных активов. Накопленная  амортизация рассматривается не как один из видов активов предприятия, а как уже отнесенная на затраты  часть первоначальной стоимости  приобретенных ранее долгосрочно  используемых внеоборотных активов.

В соответствии с п. 47 МСФО 16 для распределения амортизируемой суммы на систематической основе в течение срока полезной эксплуатации можно использовать различные методы амортизации: прямолинейного списания, уменьшения остатка, суммы единиц продукции. В украинском законодательстве к  перечисленным методам добавляется  также метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости и кумулятивный метод.

2. Учет амортизации  основных средств за рубежом

2.1 Методы расчета  амортизации внеоборотных активов

За рубежом практикуется использование нескольких методов  расчета амортизации внеоборотных активов. Всю совокупность известных  методов можно свести к двум основным группам: традиционные (классические) методы и методы ускоренной амортизации. К традиционным методам относятся  метод прямолинейного списания и  метод, основанный на учете производительности оборудования. Методы ускоренной амортизации  включают метод фиксированной удвоенной  нормы амортизации и метод  суммы лет.

При этом зарубежные предприятия  могут использовать различные методы расчета амортизации для различных  видов этих активов. Более того, для  определения суммы амортизации, подлежащей включению в себестоимость  и в отчет о прибыли, часто  применяются методы, отличные от тех, которые используются для составления  отчета по налоговым платежам. Рассмотрим далее алгоритмы расчета амортизации  по перечисленным выше основным методам.

Предварительно следует  отметить, что за рубежом расчет амортизации, подлежащей включению  в себестоимость отчетного периода, практически всегда основывается на использовании следующих четырех  показателей:

• первоначальной стоимости объекта амортизации (ПС);
• остаточной стоимости объекта амортизации на предполагаемый момент выбытия (ОС);
• срока службы объекта амортизации (СЭ);
• амортизируемой части первоначальной стоимости объекта (АС).

Остаточная стоимость  и срок службы оцениваются экспертным путем уже в момент приобретения объекта амортизации.

Это необходимо делать для  определения той части первоначальной стоимости объекта, которая подлежит списанию на затраты в течение  срока эксплуатации. Амортизируемая стоимость объекта (АС) определяется как разность его первоначальной (ПС) и остаточной стоимости на момент выбытия (ОС):

АС = ПС - ОС.

Существуют следующие  методы расчета амортизации:

Метод прямолинейного списания. Это наиболее простой и распространенный метод определения величины амортизации  внеоборотных активов. Согласно ему, на затраты каждого отчетного периода (обычно года) списывается постоянная часть амортизируемой стоимости  объекта.

Метод, основанный на учете  производительности оборудования удобен для тех видов внеоборотных активов, которые непосредственно связаны с производством, оказанием услуг, выполнением работ и по которым представляется возможность прямой идентификации их вклада в конкретный продукт. Ограничивает применение этого метода относительно небольшой перечень таких внеоборотных активов.

Метод фиксированной удвоенной  нормы амортизации. Быстрое развитие научно-технического прогресса приводит к сокращению сроков эксплуатации внеоборотных активов, зданий и сооружений, основных фондов, оборудования во многих отраслях промышленности, сельского хозяйства, коммуникаций, транспорта, в сфере  услуг. Для того чтобы предприятия  имели возможность быстро окупать  свои капитальные вложения в средства труда, для формирования и финансового  обеспечения устойчивого спроса на новую технику и высокопроизводительные технологии, во многих индустриально  развитых странах законодательно разрешено  использование методов так называемой ускоренной амортизации.

Применение этих методов  позволяет предприятиям накапливать  наибольшие суммы амортизационных  отчислений в первые годы эксплуатации своих внеоборотных активов. С точки  зрения требований такого фундаментального учетного принципа, как «соответствие затрат и доходов», логически это вполне оправданно, поскольку именно первые месяцы и годы приносят предприятиям наивысшую отдачу от задействования в технологических процессах новейшей техники, передовых технологий и оборудования.

Из методов ускоренной амортизации зарубежные предприятия  чаще всего отдают предпочтение методу фиксированной удвоенной нормы  амортизации. При этом методе предприятия  обеспечивают наиболее быстрый возврат  своих капитальных вложений в  первые годы эксплуатации внеоборотных активов.

Использование методов ускоренной амортизации позволяет предприятию  своевременно возмещать понесенные затраты, снижать потери от инфляции и увеличивать эффективность  своих капитальных вложений.

Выбор и провозглашение в  учетной политике использования  того или иного метода начисления амортизации зависят от целого ряда факторов, таких как степень предполагаемой интенсивности эксплуатации оборудования и скорость его износа; предполагаемая продолжительность эксплуатации оборудования; требования рынка (спроса) по обновлению выпускаемой на данном оборудовании продукции; длительность жизненного цикла  продукции, выпускаемой на амортизируемом оборудовании; прогнозируемая динамика цен и ожидаемое изменение  конъюнктуры на новое оборудование аналогичного типа и класса и др.

Использование методов ускоренной амортизации особенно важно в  тех отраслях, которые сильно зависят  от достижений научно-технического прогресса, с динамично развивающимися технологиями и техникой (производство вычислительной техники, средств транспорта и связи, коммуникаций и т.п.).

2.2 Модифицированная система ускоренной амортизации

В 80-е годы в США была разработана и начиная с 1987 года разрешена к применению так называемая Модифицированная система ускоренной амортизации.

Эта система имеет целью  стимулировать ускорение оборота  и возмещение средств, вложенных  предпринимателями в основные средства, за счет уменьшения суммы, с которой  взыскиваются федеральные налоги. Поэтому  Модифицированная система используется, главным образом, только в целях  налогообложения. Эта система, как  правило, не применяется для отражения  стоимости долгосрочно используемых активов в балансе, так как  предусмотренные ею сроки возмещения затрат обычно не совпадают с фактическими сроками эксплуатации объектов.

Согласно Модифицированной системе ускоренной амортизации, все  долгосрочно используемые (внеоборотные) виды активов разделены на восемь групп исходя из установленных сроков, в течение которых должно быть обеспечено возмещение затрат. Первая группа включает в себя внеоборотные активы с амортизацией до 3 лет, вторая - до 5 лет, третья - до 7 лет и так далее последовательно - до 10, до 15, до 20, до 29,5 и до 31,5 года.

Отнесение долгосрочных активов  к той или иной группе поставлено в зависимость от темпов научно-технического развития, обновления и модернизации средств труда. Быстрый возврат  через льготное налогообложение  средств, вложенных в активную часть  основных фондов, обусловливает устойчивое поддержание и надежное финансовое обеспечение спроса на продукцию  отраслей, производящих высокотехнологичное  оборудование. Это существенно стимулирует  научно-технический прогресс. Так, для  большинства разновидностей специального технологического оборудования сроки  амортизации установлены до 3 лет. Автомобили, грузовики малой и  средней грузоподъемности вошли  в группу с периодом возмещения их стоимости сроком до 5 лет. К примеру, здания и сооружения обычно относятся  к последним группам с наибольшим сроком амортизации.

Следует отметить, что для  основных средств с периодом амортизации  и восстановления стоимости до 10 лет используется метод удвоенной  нормы амортизации. Для объектов со сроком амортизации до 15 и до 20 лет - метод полуторной нормы амортизации. Для объектов с обновлением 29,5 и 31,5 года применяется метод прямолинейного списания.

2.3 Определение и учет финансовых результатов при выбытии основных средств

Непригодные для дальнейшего  использования в силу физического  или морального износа внеоборотные активы подлежат списанию. Их выбытие  отражается проводкой:

Дебет счета 172 «Накопленная амортизация по грузовику»

Кредит счета 170 «Грузовик».*

Такая проводка составляется на сумму полностью самортизировавшей  стоимости грузовика.

Согласно требованиям  международных стандартов по учету, величина списанной на затраты амортизации  не должна превышать первоначальную стоимость, которая была уплачена за тот или иной внеоборотный актив  в момент его приобретения. Если, несмотря на полное списание амортизационных  затрат на себестоимость, объект продолжает находиться в эксплуатации, то начисление амортизации по нему прекращается.

Поскольку при начислении амортизации остаточная стоимость  и срок службы оцениваются лишь с  предположительной точностью, то нередки  случаи отклонения этой стоимости от той, которую объект может иметь  в момент своего фактического выбытия.

Если в момент выбытия  объекта в результате продажи  цена его реализации превышает остаточную балансовую стоимость, то финансовым итогом такой операции для предприятия  будет прибыль, в противоположном  случае - убыток.

2.4 Особенности амортизации основных средств в отдельных странах

В учете Польши амортизация  начисляется по определенной схеме  с использованием срока и коэффициентов  для конкретных групп основных средств. Величина начисленного износа может  колебаться в зависимости от количества рабочих изменений, уровня технологического и экономического прогресса, производственных мощностей, срока эксплуатации, предварительно установленной ликвидационной стоимости, коэффициентов износа в соответствии с налоговым законодательством.

В Португалии разрешается  использовать только линейный метод  начисления. В Люксембурге амортизационные  отчисления не начисляются по активам, имеющим неопределенный срок эксплуатации.

В Бельгии Закон допускает  следующие методы амортизации: линейный, уменьшаемого остатка, удвоенных амортизационных  отчислений, ускоренной амортизации  по определенным активам (например, энергосберегающие  инвестиции). Ускоренную амортизацию  можно применять только в соответствии с положениями налогового законодательства.

В законодательстве Германии не предусмотрено конкретных единых методов амортизации. На практике чаще всего применяются прямолинейный  метод и метод уменьшения остатка. Сроки службы активов, как правило, устанавливаются по специальным  отраслевым налоговым таблицам.

Во Франции используется преимущественно прямолинейный  метод, но ликвидационная стоимость  при этом не указывается.

Коммерческая амортизация  по индивидуальным счетам во Франции  включается в результат по обычным  операциям, тогда как дополнительные суммы амортизации в целях  налогообложения включаются в состав экстраординарных операций. При консолидации, как правило, отображается только коммерческая амортизация. Наиболее распространенный срок обесценивания составляет 20-30 лет для зданий и сооружений, 10 лет - для основных производственных средств и оборудования и 5 лет - для  транспортных средств. С 1960 г. во Франции  разрешено использовать метод ускоренного  списания стоимости.

В Нидерландах и Испании  нормы амортизации не совпадают  с нормами, предусмотренными налоговым  законодательством.

В то же время в американской учетной практике применяется многовариантность  выбора метода определения величины износа, причем выбор такого метода и срок полезного функционирования амортизируемого актива осуществляет само руководство предприятия, то есть решение принимается на основании  профессионального суждения бухгалтера о данном вопросе.

Важно подчеркнуть, что в  системе США могут пересматриваться нормы амортизации, но сама оценка объекта  пересмотру не подлежит. Это связано  с тем, что, изменяя оценку, бухгалтер  нарушает принцип соответствия - сопоставление  прежде понесенных расходов с полученными  в данном отчетном периоде доходами, - что искажает финансовый результат  и приводит к необоснованному  изменению налогооблагаемой прибыли.

В Дании амортизационные  ставки существуют в отдельности  для финансового и налогового учета. Обычно здесь используют прямолинейный  метод (здания и сооружения - 50-100 лет; основные производственные средства - начиная с 3-х лет). Практика капитализации  финансовых расходов на создание собственных  активов на протяжении периода, когда  они становятся пригодными к использованию, в Дании законом разрешается, однако широкого признания не приобрела.

Усовершенствование  учета амортизации: проблемы и перспективы

Исследование начисления амортизации основных средств показало что:

Правильная амортизационная  политика ведет к стабильности производства, его эффективности.

В мире накоплен огромный опыт использования амортизационных  отчислений.

В мировой практике амортизационные  отчисления являются основным источником финансирования обновления основных производственных фондов, как это и должно быть.

Амортизационная политика предприятия - это комплекс мероприятий, направленных на оптимизацию процесса формирования, распределения и использования  средств, признанных как амортизационные  суммы в составе всех финансовых ресурсов предприятия, для обеспечения  стабильной прибыли путем обновления и поддержки основных фондов в  ограничениях действующего законодательства и общегосударственной амортизационной  политики.

За рубежом расчет амортизации  трактуется как процесс систематического распределения первоначальной стоимости  внеоборотных активов на затраты  по периодам эксплуатации, а не как  измерение их текущей рыночной стоимости  на дату составления баланса. Фактическая  рыночная стоимость внеоборотных активов  может существенно отличаться в  ту или иную сторону от отражаемой в балансе учетной (остаточной) стоимости.

Всю совокупность известных  методов можно свести к двум основным группам: традиционные (классические) методы и методы ускоренной амортизации. К традиционным методам относятся  метод прямолинейного списания и  метод, основанный на учете производительности оборудования. Методы ускоренной амортизации  включают метод фиксированной удвоенной  нормы амортизации и метод  суммы лет.