Аудит материально-производственных запасов

Введение

Одним из основных направлений  аудита является аудит материально-производственных запасов, которые составляют основу деятельности предприятия. Для осуществления  точного и полного отражения в системе бухгалтерского учёта операций с материально-производственными запасами необходимо руководствоваться законодательными актами РФ, постановлениями Президента и правительства, нормативными документами и т.д. В системе материальных запасов предприятия часто встречаются нарушения и отклонения от действующих нормативных положений. Таким образом, бухгалтерский учёт и аудит с материальными запасами являются жизненно необходимым предприятиям, ведущим свою деятельность. Постановкой проблемы является проведение аудиторской проверки материально-производственных запасов, как на теории, так и на практике. Одним из самых перспективных и значительных направлений контроля за деятельностью субъектов хозяйствования является независимый контроль, осуществляемый аудиторами. При проверке аудитору необходимо изучить все нормативные документы, касающиеся порядка приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей, в частности, положения по учету материалов, тары, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, о порядке выдачи доверенностей материально-товарных ценностей и другие.

Раздел I. Теоретическая часть

1. Характеристика аудита  учёта МПЗ

1.1. Особенности аудита  данных учёта МПЗ

Материалы - это разнообразные  вещественные элементы производства, которые полностью потребляются в одном производственном цикле  и переносят свою стоимость на изготовляемую продукцию, выполненные  работы, оказанные услуги. В соответствии с ПБУ 5/01 «Учёт материально-производственных запасов», утверждённым Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н, к материально-производственным запасам (МПЗ) относятся активы:                                                                                                                              1) используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);                                                                                                                        2) предназначенные для продажи;                                                                                          3) используемые для управленческих нужд организации.                                          К таким активам относятся сырьё, материалы, топливо, полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, товары, готовая продукция. Основные этапы аудиторской проверки при учёте МПЗ:                                         1) Оценка эффективности системы внутреннего контроля в отношении МПЗ:                          2) Проверка обеспечения контроля за наличием и сохранностью МПЗ:                      3) Проверка правильности документального оформления движения МПЗ:               4) Проверка полноты и своевременности оприходования материальных ценностей:                                                                                                                                                                       5) Проверка правильности оценки МПЗ при их оприходовании и списании в производство:                                                                                                                                                                6) Проверка использования материальных ценностей на производственные и другие цели:                                                                                                                                                                         7) Проверка правильности отражения материальных ценностей на счетах

бухгалтерского учёта:                                                                                                                                               Основные направления аудиторской проверки при учёте МПЗ:                                             а) изучить положения учетной политики по направлениям данного участка проверки;                                                                                                                                                                        б) изучить состав МПЗ;                                                                                                                                          в) реальность наличия и существования МПЗ;                                                                                           г) ознакомиться с условиями их хранения;                                                                                                      д) подтвердить правильность оценки МПЗ;                                                                                                              е) изучить порядок отражения в учёте операций по поступлению, использо-ванию и реализации МПЗ;                                                                                                                              Цель аудиторской проверки при учёте МПЗ - изучение правильности организации учёта поступления и МПЗ на предприятии и формирование мнения относительно правильности их классификации.                             Основными задачами аудита материально-производственных запасов на предприятии является проверка:                                                                                         а) состояния учета, хранения и эффективности использования материальных ресурсов;                                                                                                                               б) соответствия фактического наличия ресурсов данным бухгалтерского учета и потребностям предприятия;                                                                                           в) выявления непригодных для использования ценностей с определением суммы причиненного ущерба и виновных лиц;                                                                    г) полноты и своевременности оприходования, законности и целесообразности расходования и списания МПЗ;                                                                                    д) обоснования и соблюдения установленных норм расхода сырья, материалов, топлива, нефтепродуктов и других ценностей, своевременности и качества инвентаризаций и правильности принимаемых по результатам ревизии решений.                                                                                                                              К сложным вопросам учёта, требующим особого внимания, относятся:         

а) вопросы налогообложения, связанные с оприходованием и списанием

МПЗ;                                                                                                                                      

б) вопросы, связанные с правильностью оценки МПЗ при их списании;                

в) вопросы соответствия поступающих МПЗ условиям договоров;                             

г) вопросы правильности классификации и группировки МПЗ (сырье, основные и вспомогательные материалы, запчасти и т.д.);

д) вопросы правильности хранения собственных МПЗ и находящихся в

организации на иных условиях (на ответственном хранении, на комиссии,

давальческое сырье) и  др.                                                                                                

е) вопросы верности списания и отражения прибыли при продаже, прочем

 выбытии МПЗ;

ж) вопросы правильности забалансового учёта МПЗ, принятых на

ответственное хранение, а  также товаров, взятых на комиссию;

з) вопросы, касающиеся полноты учёта операций с аффилированными лицами;

о) вопросы правомерности отражения в учёте НДС при приобретении МПЗ, применение налогового вычета;

Источники информации при  учёте МПЗ:                                                               - положение об учётной политике предприятия;                                                                  - договоры поставки;                                                                                                             - главная книга, бухгалтерский баланс (ф. №1);                                                                                                             - приходные накладные, расходные накладные;                                                                                                             - книга покупок, книга продаж, счета-фактуры;                                                                                              - договоры с материально-ответственными лицами;                                                                                        - унифицированные формы по учету МПЗ;                                                                           - инвентаризационные описи (формы ИНВ 3 – 26);                                                            - учётные регистры по счетам 10, 14, 15,16, 19, 20, 23, 25, 26, 41, 44 60, 76, 90, 91 и др., главная книга

1.2. Законодательные и  нормативные документы, регулирующие вопросы учёта МПЗ

При учёте и аудите материально-производственных запасов необходимо

руководствоваться следующими законодательно-нормативными документами:

1. План счетов бухгалтерского  учета;                                                                                      2. Налоговый Кодекс РФ (часть 2 от 05.08.2000 №117-ФЗ, в ред. Федерального закона от 30.05.2001 №71-ФЗ);                                                                        3. Положения по бухгалтерскому учету;                                                                                    4. Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ;                                                   5. Федеральный закон РФ от 21.11.1996 № 129 – ФЗ «О бухгалтерском учете»

1.3. Основные источники  информации, необходимые для аудиторской  проверки МПЗ

Основными источниками информации являются первичные документы по учёту производственных запасов и различные аналитические и синтетические регистры. В качестве первичных документов по учёту материалов используются преимущественно унифицированные учётные документы, к числу которых относятся следующие формы:

Таблица 1. – Перечень документов, необходимых для проведения проверки

1.4. Тесты проверки состояния систем внутреннего контроля и бухгалтерского учёта

1.5. Типичные ошибки, связанные с учётом ТМЦ

К наиболее характерным ошибкам по учёту ТМЦ можно отнести следующие: 1) не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами);                                                           2)отсутствует журнал регистрации выданных доверенностей на получение материалов;                                                                                                        3)неправильно и несвоевременно оформляются документы по приходу и расходу товарно-материальных ценностей;                                                                       4)не ведется аналитический учёт движения ТМЦ в бухгалтерии;                5)неправильное исчисление фактической стоимости заготовления материалов;                                                                                                     6)нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия;                                                       7)не проводится ежегодная инвентаризация ТМЦ;                                                       8)на складах хранится большое количество неиспользуемых ТМЦ;         9)неправильно производится списание ТМЦ по видам расходов (на основное производство, косвенные расходы и др.);                                                                                 10)неверно ведется учёт НДС по поступившим ТМЦ.                         Следовательно, все эти недочёты требуют корректировок аудитором в ходе осуществления им проверки состояния предприятия.

1.6. Программа аудита по учету МПЗ

Таблица 1.2 – Оформление примерной программы аудита учета МПЗ

Программа аудита является развитием общего плана аудита и  представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых  для практической реализации плана  аудита. Программа служит подробной  инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей  аудиторской организации и аудиторской  группы средством контроля качества работы. Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах. Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу. Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта. Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому разделу бухгалтерского учета. В зависимости от изменений условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует документировать. Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчётности экономического субъекта. По оконча-

нии процесса планирования аудита общий план и программа  аудита должны быть оформлены документально  и завизированы в установленном  порядке. Программа аудита должна по мере необходимости пересматриваться и уточняться в ходе аудита. Причины внесения изменений в программу аудита должны быть документально зафиксированы. Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудитор должен основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур. С помощью проведения аналитических процедур аудитор должен выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур, аудитору следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В процессе подготовки общего плана и программы аудита аудитор оценивает эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъекта, и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска). Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудитор должен собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита. Проверка соответствия учётной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учета МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам опирается на такой источник, как приказ об учётной политике предприятия.

Таблица 1.3 – Рабочий документ РД-0.3

Определение фактической  стоимости МПЗ происходит в зависимости  от того, как материалы поступили  на предприятие:

1) вклад в УК – денежная  оценка, согласованная учредителями;

2) приобретение по договору  мены – фактическая стоимость  определяется исходя из стоимости  обмениваемого имущества;

3) безвозмездное получение  – текущая рыночная стоимость  на дату принятия к БУ;

4) изготовление самой организацией – по фактическим затратам на производ-

ство материалов;

5) приобретение за плату  – по фактическим затратам, включающим:

- сумм, уплачиваемым в  соответствии с договором поставщику;

-сумм, уплачиваемым за  консультационные услуги;

- таможенные пошлины и  невозмещаемые налоги;

-вознаграждения посреднической  организации;

-затраты на заготовку  и доставку материалов;

-%-ы по кредиту, начисляемые  до принятия к БУ материалов

Таблица 1.4 – Способы оценки ТМЦ

МПЗ принимаются к БУ по фактической с/c, формирование которой может осуществляться следующими 2 способами:

1) МПЗ отражаются по  фактической стоимости их приобретения  с использованием счёта 10 «Материалы».                                                                       2) МПЗ отражаются по нормативной с/c с использованием счёта 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счёта 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».

1 способ заключается в  следующем:

МПЗ отражаются по фактической  с/c их приобретения. В этом случае на счёте 10 формируется фактическая с/c приобретенных МПЗ как сумма всех

понесённых расходов с  разделением на 2 элемента:

а) Учётная цена – определяется исходя из средневзвешенной договорной стоимости закупок материалов за предшествующие периоды и установленные  в расчёте на единицу измерения.

б) Отклонение – это суммы, уплачиваемые сверх договорной цены, отражаются на отдельном аналитическом  счёте и подлежат распределению  между остатками материалов на складах  и материалами, израсходованными в  производстве.

 2 способ заключается в следующем:

 Счёт 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

По дебету счёта 15 отражается фактическая с/c приобретенных МПЗ, а по кредиту – нормативная с/с. Конечное сальдо может быть как дебетовым (перерасход), так и кредитовым (экономия).

 Отклонение фактической  стоимости от плановой отражается  на счёте 16.

%-т отклонения в стоимости  МПЗ (Р) определяется:

Р=(Онм+Окм)/(Мнм+Мкм), где

Онм и Окм – отклонение фактической стоимости от плановой на начало и конец месяца;

Мнм и Мкм – стоимость  приобретенных материалов по учётным  ценам на начало месяца и поступивших  за месяц соответственно.

Сумма отклонений, относящаяся  к израсходованным за месяц материалам,

 равна:

Ор = (Мр*Р)/100, где

Мр – стоимость МПЗ  по учётным ценам, израсходованным  за отчётный месяц.

При отпуске МПЗ в производство их оценка производится одним из следующих  способов:

1) по с/с (цене) каждой единицы.

Данная оценка применяется  при отпуске в производство драгоценных  МПЗ или тех материалов, которые  не могут быть заменены другими видами МПЗ.

2) по средней с/c (цене) приобретения.

Здесь оценка МПЗ осуществляется по каждой группе однородных запасов  путём деления общей с/с группы запасов на их количество, складывающееся соответственно из количества остатков МПЗ на начало месяца и поступивших за месяц.

3) методом FIFO - по с/c первых по времени закупок.

Составной частью общего плана  являются положения по планированию управления и контроля качества выполняемого аудита. В общем плане рекомендуется  предусмотреть:                                                                                         а)  формирование аудиторской группы, численность и квалификацию аудито-ров, привлекаемых к проведению аудита;                                                                           б) распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качес-твами и должностными уровнями по конкретным участкам аудита;                     в) инструктирование всех членов команды об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положениями общего плана аудита;                                                                         г) контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;                                                                                     д) разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов,