Бухгалтерский учет расходов организации

    1.ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БУ ПО УЧЕТУ РАСХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ 

1. Понятие и структура расходов организации

     Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения  обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

     Для целей настоящего Положения не признается расходами организации выбытие активов:

• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
• в порядке предварительной оплаты материально - производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в виде авансов, задатка в счет оплаты материально - производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в погашение кредита, займа, полученных организацией.

     Для целей настоящего Положения выбытие  активов именуется оплатой.

    Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

• расходы по обычным видам деятельности;
• операционные расходы;
• внереализационные расходы.

     Для целей настоящего Положения расходы, отличные от расходов по обычным видам  деятельности, считаются прочими расходами. К прочим расходам также относятся чрезвычайные расходы. 

1.2. Признание расходов  организации

     В соответствии с ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при  наличии следующих условий:

1) расход  производится в соответствии  с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;                                                                                                                    2) сумма расходов может быть определена;                                                                                3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).                                                                                                                     Если в отношении любых расходов организации не исполнено хотя бы одно из указанных условий, то в учете эти расходы признаются дебиторской задолженностью.                                                                                                                                                         Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.                                                                 Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).                                           В соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности расходы признаются в том отчетном периоде, в котором совершены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.                                                                              Если организацией принят порядок признания выручки после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.                                    Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

- с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);                                                                                                                -  путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;

-  по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод или поступление активов; - независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;                                                                                                          - когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.  
 

3. Классификация расходов организации

      Расходы на производство и реализацию продукции, определяющие себестоимость, состоят из стоимости используемых в производстве продукции природных ресурсов, сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов и прочих расходов по эксплуатации, а также внепроизводственных затрат.

      Состав и структура расходов на производство зависят от характера и условий производства при той или иной форме собственности, от соотношения материальных и трудовых затрат и других факторов.

      Расходы на производство и реализацию продукции, формирующие ее себестоимость — один из важнейших качественных показателей коммерческой деятельности предприятий.

      Реальный  состав расходов на производство и  реализацию продукции с 1 января 2002 г. определяется в соответствии с  гл. 25 Налогового кодекса РФ (часть  вторая).

      Расходы на производство и реализацию, исходя из их экономического содержания, объединяются в четыре группы (рис. 1): 

                              Рис.1

      Материальные  расходы включают:

      - покупные сырье и материалы, входящие в состав производимой продукции (основные и вспомогательные материалы, комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо всех видов, тара, запасные части для ремонта, покупная энергия всех видов)

      -затраты, связанные с использованием природного сырья (включая плату за природные ресурсы)

      -затраты на работы и услуги производственного характера, выполняемые сторонними организациями.

      Стоимость материальных ресурсов, включаемых в  данную группу, складывается из цен  их приобретения (без учета налогов, учитываемых в составе расходов), наценок и комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеторговым организациям, стоимости услуг товарных бирж, брокеров, таможенных пошлин и платы за перевозку, хранение и доставку посторонними предприятиями. Из этой стоимости исключается стоимость возвратных отходов, т.е. таких, которые ввиду полной или частичной утраты потребительских свойств используются с дополнительными расходами или не используются вообще в качестве материальных ресурсов. Однако если полноценные материалы передаются в другие цехи и используются при производстве других видов продукции, то они не относятся к возвратным отходам.

      Расходы на оплату труда. Состав этой группы весьма разнообразен. Сюда входят:

      - выплаты заработной платы по существующим формам и системам оплаты труда

      - выплаты по установленным системам премирования, в том числе вознаграждения по итогам работы за год

      - выплаты компенсирующего характера (доплаты за работу в ночное время, сверхурочную работу и др.)

      - стоимость бесплатного питания, коммунальных услуг, жилья, форменной одежды

      - оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсация за неиспользованный отпуск

      -выплаты высвобождаемым работникам в связи с реорганизацией предприятия или сокращением штатов

      - единовременные вознаграждения за выслугу лет

      - оплата учебных отпусков рабочим и служащим, обучающимся в вечерних и заочных учебных заведениях, в заочной аспирантуре

      - оплата труда студентов вузов и учащихся специальных учебных заведений, находящихся на производственной практике на предприятиях

      -оплата труда не состоящих в штате предприятия за работу на договорных условиях,

      -другие выплаты, включаемые в фонд оплаты труда в соответствии с действующим законодательством.

      Следует иметь в виду, что не все выплаты работникам фирмы включаются в себестоимость продукции.

      Не  включаются в затраты на производство такие расходы на оплату труда, как премии, выплачиваемые за счет специальных средств и целевых поступлений, материальная помощь, беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий, оплата дополнительных отпусков женщинам, воспитывающим детей, надбавки к пенсиям, единовременные пособия при уходе на пенсию, дивиденды (проценты), выплачиваемые по акциям трудового коллектива; компенсации в связи с удорожанием питания в столовых, буфетах; оплата проезда к месту работы, оплата путевок на лечение, экскурсии и путешествия, занятия в спортивных секциях, посещения культурно-зрелищных мероприятий, оплата подписки и приобретения товаров для личных нужд работников и другие затраты, производимые за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

      Суммы начисленной амортизации. В этой части затрат отражаются амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов, сумма которых определяется на основании их балансовой стоимости и действующих норм амортизации. При этом учитывается ускоренная амортизация активной части основных производственных фондов, что выражается в установленных законодательством нормах амортизации на соответствующие виды основных фондов. Если амортизационные отчисления, начисляемые ускоренным методом, используются не по целевому назначению, они не включаются в себестоимость продукции. Если предприятие работает на условиях аренды, то в данном разделе затрат производятся амортизационные отчисления на полное восстановление не только по собственным, но и по арендованным основным фондам.

      В случае бесплатного предоставления основных фондов (а именно помещений, инвентаря) предприятиям общественного  питания, обслуживающим трудовые коллективы, и медицинским учреждениям, оказывающим  медицинскую помощь в медпунктах на территории предприятий, амортизационные отчисления от стоимости этих основных фондов также включаются в состав данной группы.

      При проведении в соответствии с законом  индексации начисленных амортизационных  отчислений на полное восстановление основных фондов образовавшаяся сумма прироста амортизационных отчислений отражается в составе затрат по данному элементу.

      В гл. 25 Налогового кодекса РФ, ст. 256 отмечено, что в целях налогообложения  амортизируемым имуществом признаются не только основные средства, но и результаты интеллектуальной деятельности, а также объекты интеллектуальной собственности, используемые для извлечения дохода, стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

      К амортизируемому имуществу не относятся  земля и иные объекты природопользования, имущество бюджетных и некоммерческих организаций, объекты внешнего благоустройства, скот и другие виды имущества.

      Прочие  расходы. Последняя по порядку, но отнюдь не последняя по важности и разнообразию группа расходов на производство и реализацию продукции. В эту группу включаются некоторые виды налогов и сборов.

      Здесь отражаются расходы на научно-исследовательские  и опытно-конструкторские разработки (НИР и ОКР), способствующие созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, на подготовку и освоение новых производств.

      В состав «Прочих расходов» входят платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ.

      К прочим расходам относятся расходы  по всем видам обязательного страхования  имущества и некоторым видам  добровольного страховании имущества. К последним относится добровольное страхование:

      -транспортных  средств

      -грузов;

      -основных средств производственного назначения

      -нематериальных  активов

      -рисков, связанных со строительно-монтажными работами;

      -товарно-материальных  запасов;

      -сельскохозяйственных культур и животных

      -ответственности за причинение вреда, если таковое предусмотрено законодательством РФ.

     Расходы по обязательному страхованию имущества  включаются в прочие расходы в  пределах страховых тарифов. А по добровольному страхованию — в размере фактических затрат.

      В состав прочих расходов входят взносы по обязательному социальному страхованию  от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

      К «Прочим расходам» относятся  арендные платежи за арендуемое имущество, в том числе принятое в порядке лизинга; затраты на командировки по установленным нормам; оплата услуг по охране имущества, в том числе за пожарную и сторожевую охрану сторонними организациями и собственной службой безопасности, выполняющей функции защиты банковских и хозяйственных опе­раций; расходы на оплату консультационных и аудиторских услуг; расходы на рекламу; на подготовку и переподготовку кадров.

      К «Прочим расходам» относятся  оплата услуг связи, вычислительных центров, банков (о частности, услуг  факсимильной и спутниковой связи, электронной почты а также информационных систем), плата за аренду.

      Расходы на ремонт основных средств, производимые промышленными организациями, относятся  к прочим расходам в размере фактических  затрат в том отчетном периоде, в  котором были осуществлены.

      К расходам предприятия относятся  проценты по полученным заемным средствам (кредитам, займам и др.) при условии, что размер процентов существенно  не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам в том же отчетном периоде. Существенным отклонением считается повышение или понижение от среднего уровня более чем на 20%. При отсутствии необходимых данных для определения существенного отклонения на расходы предприятия относится предельная величина процентов, которая равна ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях). Проценты по кредитам в иностранной валюте принимаются равными ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 15%.

      Группировка расходов по вышеперечисленным экономическим элементам применяется при определении обшей суммы себестоимости продукции фирмы. В процессе анализа учитывается удельный вес каждого элемента затрат в общей сумме себестоимости, исходя из специфики отрасли промышленности, а также уровень внереализационных расходов, т.е. расходов, не связанных с производством и реализацией продукции. К внереализационным расходам относятся в основном следующие виды расходов: содержание имущества, переданного по договору аренды, лизинга; расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида; расходы по выпуску, обслуживанию и хранению цепных бумаг; расходы от переоценки имущества, стоимость которого выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официального курса к рублю, установленного Центральным банком РФ; расходы на ликвидацию, демонтаж, разборку основных средств; затраты на содержание законсервированных производств; штрафы, пени и другие санкции за нарушение договорных обязательств; расходы на оплату услуг банков; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также потери от брака, простоев; недостачи материальных ценностей в производстве, на складах, а также убытки от хищений; потери от стихийных бедствий, пожаров, чрезвычайных ситуаций и др.

      При всей важности и значимости классификации  расходов по элементам, а также внереализационных  расходов, невозможно дать исчерпывающую  оценку — во сколько обходится  фирме производство единицы каждого  вида продукции, каковы характер и уровень затрат. Поэтому кроме группировки расходов по экономическим элементам практикуется их классификация по калькуляционным статьям, т.е. по целевому назначению расходов. В этом случае рассчитывается себестоимость единицы продукции с выделением всех составляющих.

      Группировка расходов по калькуляционным статьям отражается в специальном документе бизнес-плана — смете затрат на производство. В этой смете выделяются, как правило, следующие статьи:

      - сырье и материалы;

      - топливо и энергия;

      - затраты на оплату труда;

      - амортизационные отчисления;

      - отчисления на социальные нужды;

      - расходы на подготовку и освоение производства;

      - расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

      - цеховые расходы;

      - общезаводские расходы; прочие, в том числе внепроизводственные расходы.

      В зависимости от взаимодействия с  изменением объема производства затраты  делятся на постоянные и переменные (их называют также условно-постоянные и условно-переменные). Постоянные —  затраты, независящие от изменения  объема производства, а переменные — это расходы, которые находятся в пропорциональной зависимости от изменения объема производства.

      Деление затрат на постоянные и переменные взаимодействует с делением затрат на прямые и косвенные. Так, прямые матери­альные  затраты, а также заработная плата основного производственного персонала, топливо, энергия относятся к переменным расходам и зависят от изменения объемов производства. К постоянным издержкам, которые не зависят от изменения объемов производства, относятся такие косвенные расходы, как амортизационные отчисления, арендная плата, налог на имущество, административные и управленческие расходы. Это взаимодействие учитывается при расчете себестоимости реализованной товарной продукции и наличия остатков готовой продукции на складе на начало и конец соответствующего периода.

      Классификация затрат на постоянные и переменные имеет важное значение при анализе  безубыточности фирмы.

    Таким образом, классификация расходов, формирующих  себестоимость продукции, является важнейшим многофакторным компонентом, определяющим величину прибыли фирмы. 
 

4. Нормативно-законодательная  база

     Бухгалтерский учет организуется исходя из сложившейся  системы нормативного регулирования, которая определяет установленную государством совокупность обязательных правил и норм организации и ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской отчетности в хозяйствующих субъектах (организациях, предприятиях). Совокупность действующих правил и норм в учете, обязательных к применению, позволяет рассматривать бухгалтерский учет как систему, организуемую в каждом хозяйствующем субъекте и выполняющую определенные функции.

     В зависимости от статуса и назначения нормативные документы делятся  на следующие группы, определяющие уровни нормативного регулирования бухгалтерского учета.

     Первый  уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета, включает законы РФ, указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ и устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета.

     Основой правового регулирования бухгалтерского учета в стране является Конституция РФ, принятая 12 декабря 1993 г. Она имеет высшую юридическую силу, прямое действие, применяется на всей территории Российской Федерации.

     В соответствии с Конституцией РФ официальный  бухгалтерский учет, являющийся инструментом финансового регулирования и единой финансовой политики, находится в ведении государства. Вторым по значимости документом, определяющим предпринимательские отношения в стране и оказывающим прямое воздействие на систему бухгалтерского учета и отчетности, является Гражданский кодекс РФ, который регулирует гражданские и предпринимательские отношения в стране, упорядочивая большую часть отношений в обществе.

     Гражданский кодекс РФ определяет правовое положение  участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников.

     Налоговый кодекс РФ регулирует властные отношения  по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

     Нормативным актом, регулирующим организацию бухгалтерского учета и составления отчетности во всех организациях, находящихся на территории Российской Федерации, является Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

     Основными целями законодательства о бухгалтерском учете являются:

     - обеспечение единообразного ведения  учета имущества, обязательств  и хозяйственных операций организации;

     - составление и представление  сопоставимой и достоверной информации  об имущественном положении организаций  и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.

     Федеральный закон «О бухгалтерском учете» распространяется на все организации, находящиеся  на территории Российской Федерации, на филиалы и представительства  иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами, кроме организаций, находящихся на специальных режимах налогообложения (УСН, ЕНВД и т.д.).

     Закон содержит следующие нормы:

     - основные требования к ведению  бухгалтерского учета;

     - порядок оформления всех хозяйственных  операций, проводимых организацией, первичными учетными документами;

     - правила ведения регистров бухгалтерского  учета, предназначенных для систематизации  и накопления учетной информации, для отражения на счетах бухгалтерского  учета и в бухгалтерской отчетности;

     - виды оценки имущества и обязательств  организации для их отражения  в учете и отчетности, а также  в случаях начисления амортизации  объектов и оценки объектов  бухгалтерского учета путем резервирования;

     - правила проведения инвентаризации  имущества и обязательств организации, порядок урегулирования выявленных в ходе инвентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета;

     - состав бухгалтерской отчетности, ее содержание и порядок оформления, периодичность ее составления, правила представления и утверждения отчетных форм и др.

     Федеральный закон «О бухгалтерском учете» определяет, что общее методологическое руководство  бухгалтерским учетом осуществляется Правительством РФ. В настоящее время  общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации возлагается на Минфин России.

     Основной  задачей Минфина России, определенной в Постановлениях Правительства  РФ от 07.04.2004 г. № 185 «Вопросы Министерства финансов Российской Федерации» и от 30.06.2004 г. № 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации», названа выработка единой государственной политики в области бухгалтерского учета и отчетности. Минфину России предоставлены функции регулирования бухгалтерского учета и отчетности путем подготовки проектов федеральных законов, актов Президента и Правительства РФ, разработки и утверждения положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, методических указаний по его ведению, форм бухгалтерской отчетности, указаний по их составлению и представлению и других документов методического характера.

     Кодекс  Российской Федерации об административных правонарушениях позволяет закрепить  законодательно установленные меры ответственности в области административных правонарушений в отношении различных  субъектов права, включая собственность, защиту законных экономических интересов физических и юридических лиц, а также предупредить их.

     Второй  уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета в России включает положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденные Минфином России. Положения по бухгалтерскому учету относятся к актам, которые принимают федеральные органы исполнительной власти (министерства и ведомства), и обязательны к использованию организациями.

     По  состоянию на 1 апреля 2009 г. принято 20 ПБУ, обязательных к исполнению организациями на территории Российской Федерации, в том числе при осуществлении деятельности за пределами страны. Они содержат принципы, правила признания, оценки, группировки информации по объектам бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности имущества, обязательств и групп хозяйственных операций.

     Правила формирования в бухгалтерском учете  информации о расходах прописаны  в Положении по бухгалтерскому учету  «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденному  Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н. В данных положениях прописаны условия признания расходов.

     Третий  уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета включает акты методического (нормативно-технического) характера. Они представлены методическими указаниями, положениями, инструкциями разъяснительного, уточняющего, рекомендательного характера по отдельным вопросам бухгалтерского учета и отчетности, утвержденными Минфином России, Банком России, Федеральной службой государственной статистики (Росстатом), другими министерствами и ведомствами.

Таблица1 – Нормативно - законодательная  база, регулирующая учет расходов организации