Фінанси підприємства

Форма і зміст  звіту про фінансові результати визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 (далі —  П(С)БО 3) "Звіт про фінансові результати", який є аналогом звіту про прибутки та збитки за МСБО. За П(С)БО І, звіт про  фінансові результати — це звіт про доходи, витрати і фінансові результати підприємства. Зазначені вимоги стосуються підприємств, організацій, установ і інших юридичних осіб (даті підприємств) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ). Особливості складання консолідованого звіту про фінансові результати визначаються окремим П(С)БО. Малі підприємства складатимуть такий звіт за спрощеною формою.

 Щодо першого  розділу звіту про фінансові  результати, то дотримані усі  вимоги МСБО до структури звіту  про прибутки та збитки —  виділені статті, які дають змогу визначити фінансовий результат від звичайної та надзвичайної діяльності, а також у складі звичайної діяльності — від операційної та іншої діяльності (фінансової та інвестиційної). Така класифікація доходів і витрат має дуже важливе значення для оцінки діяльності підприємства.

 Якісний  склад показників цього розділу  також зазнав змін передусім  завдяки визначенню та відображенню  доходів і витрат відповідно  до вимог МСБО. Основні відмінності  пов'язані із визначенням, визнанням  та класифікацією доходів і витрат, деталі якого розглянуті у підрозділах 4.2 та 4.3. Проте збережений підхід до первісного Відображення доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) методом брутто з наступним вирахуванням наданих знижок, повернення проданих товарів та податків (на додану вартість, акцизів). Лише стаття "Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" за своїм змістом відповідає вимогам МСБО.

 Витрати  від операційної діяльності надані  за функціональною класифікацією витрат, тобто поділяються за такими функціями, як виробництво, управління та збут. Тому до собівартості реалізації будуть включені лише:

 під час  реалізації продукції — виробнича  собівартість реалізованої продукції;

 під час  реалізації послуг — виробнича собівартість наданих послуг;

 під час  реалізації товарів — витрати  на їх придбання, доставку та  доведення до придатного до  реалізації стану.

 Решта витрат  відносяться до складу інших  операційних, адміністративних витрат  і витрат на збут. Згідно з МСБО, вони є витратами того звітного періоду, в якому виникли. Нарешті склад собівартості реалізації буде визначатися відповідно до економічного змісту цієї категорії, а не примхами податкового законодавства.

 Таким чином,  нова структура першого розділу  звіту про фінансові результати надає нам інформацію по доходи і витрати з точки зору власника підприємства і на відміну від попередньої:

 розглядає  прибуток в основному як джерело  розподілу власникам (нарахування  і сплати дивідендів тощо);

 усі витрати,  пов'язані з отриманням доходу звітного періоду, включаючи і податок на прибуток, вважає витратами звітного періоду.

 Другий розділ  цього звіту — елементи операційних  витрат— надає змогу провести  необхідний аналіз структури  витрат на виробництво, управління, збут та інших операційних витрат за економічними елементами та використовується для складання звіту про рух грошових коштів (під час коригування суми нерозподіленого прибутку на негрошові статті, зокрема на суму амортизації).

 Обраний  П(С)БО 3 підхід до надання витрат за елементами на перший погляд повністю узгоджений з формою розділу ПІ "Затрати на виробництво (витрати обігу)" звіту про фінансові результати, де ці дані наводились. Проте він враховує вимоги МСБО щодо обов'язкового розкриття інформації про елементи витрат під час використання форми звіту про прибутки та збитки на підставі класифікації витрат за функціями і стосуватиметься витрат на операційну діяльність у цілому (включаючи собівартість реалізації, адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати)

 Третій розділ  звіту про фінансові результати - розрахунок прибутковості акцій  - стосується лише акціонерних  товариств, прості або потенційні  прості акції яких відкрито  продаються та купуються на  фондових біржах, у тому числі  таких товариств, які. знаходяться у процесі випуску зазначених акцій. Це новий розділ, який відповідає вимогам МСБО 33 "Прибуток на акцію".

 Загальні  критерії визнання доходу та  витрат

 Загальні  критерії визнання статей у  фінансових звітах - ймовірність  збільшення або зменшення майбутніх економічних вигод, пов'язаних з цією статтею, та можливість достовірного визначення оцінки статті - встановлені П(С)БО 1. П(С)БО 3 деталізує ці критерії стосовно доходу і витрат.

 Дохід повинен  відображатись у звіті про  фінансові результати, коли внаслідок господарської операції збільшуються економічні вигоди у вигляді надходження активів або зменшуються зобов'язання, що призводить до зростання власного капіталу за винятком збільшення капіталу за рахунок внесків власників. Втрати визнаються у звіті про фінансові результати:

 на момент  зменшення активу або збільшення  зобов'язання, які призводять до  зменшення власного капіталу  підприємства (за винятком зменшення  капіталу за рахунок його вилучення  або розподілу власникам) за  умови, що оцінка витрат може бути достовірно визначена;

 на основі  систематичного та раціонального  їх розподілу (наприклад у вигляді  амортизації) протягом тих звітних  періодів, коли надходять відповідні  економічні вигоди, пов'язані з  використанням відповідного активу;

 негайно,  якщо економічні вигоди не  відповідають або перестають  відповідати визнанню їх як  активу балансу.

 Доходи і  витрати включаються до складу  звіту про фінансові результати  на підставі принципів нарахування  та відповідності і відображаються  в бухгалтерському обліку та фінансових звітах тих періодів, до яких вони відносяться. Крім того, витрати визнаються у звіті про фінансові результати на основі прямого зв'язку між ними та отриманими доходами.

 Особливості  визнання різних видів доходу  від реалізації

 З метою  визнання доходу та визначення  його суми розрізняють дохід  від:

 реалізації  товарів, продукції, інших активів,  придбаних з метою перепродажу  (крім інвестицій у цінні папери);

 реалізації  послуг;

 користування  іншими фізичними і юридичними  особами активів, які належать підприємству вигляді процентів, дивідендів, роялті.

 Дохід від  реалізації товарів і продукції  визнається за таких умов:

 підприємство  передало покупцеві суттєвий  ризик і вигоди, пов'язані з  правом власності на товар;

 підприємство  не бере подальшої участі у керівництві, пов'язаному з володінням, та не здійснює ефективного контролю за реалізованими товарами;

 сума доходу  може бути достовірно оцінена;

 ймовірне  отримання підприємством економічних  вигод, пов'язаних з операцією;

 витрати, які були або будуть понесені в зв'язку з операцією, можуть бути достовірно визначені.

 Дохід не  може бути визнаний, якщо витрати  не підлягають достовірній оцінці. Будь-який аванс, вже отриманий  за продаж продукції чи товарів,  визнається як зобов'язання.

 Дохід, пов'язаний з наданням послуг, має визнаватися за ступенем завершеності операцій з надання послуг на дату балансу.

 Результат  від надання послуг може бути  визнаний за наявності таких  умов:

 можливості  достовірної оцінки доходу;

 ймовірності  отримання підприємством економічних вигод від надання послуг;

 можливості  достовірної оцінки ступеня завершеності  надання послуг на дату балансу;

 можливості  достовірної оцінки витрат, здійснених  для надання послуг та необхідних  для їх завершення.

 У разі  сумніву щодо отримання суми, раніше визнаної як дохід, неоплачена сума, стосовно якої перестає існувати ймовірність оплати, визнається як витрати.

 Дохід, який  виникає в результаті використання  активів підприємства іншими  сторонами, визнається у вигляді  відсотків, роялті та дивідендів, якщо:

 ймовірне  отримання підприємством економічних  вигод;

 дохід може  бути достовірно оцінений.

 При цьому:

 відсотки  визнаються у періоді, до якого  вони належать, пропорційно часу, виходячи з бази їх нарахування;

 роялті визнаються  на основі нарахування згідно з економічним змістом відповідної угоди;

 дивіденди  визнаються, коли виникає право  акціонерів на їх отримання.

 Оцінка доходу

 Як правило,  дохід оцінюється за справедливою  вартістю компенсації, яка була  отримана або підлягає отриманню. За МСБО до доходу не включаються суми, які отримуються від імені третьої сторони, податок з продажу, мито, будь-які надані торговельні знижки. Такий показник ще називається чистим доходом і саме під цією назвою він включений до складу 1 розділу звіту про фінансові результати (рядок 035).

 У загальному  вигляді сума чистого доходу (Д), отриманого чи очікуваного до  отримання, визначається за виразом:

 Д = В - П - ДТР - Зн - Уц,

 де В - валова сума грошових коштів, яка має надійти чи надійшла  на рахунки в банку чи до каси) підприємства:

 П - податки,  що підлягають перерахуванню  до державного бюджету;

 ДТР - доходи, отримані на користь третіх  осіб (крім держави);

 Зн, Уц - знижки, уцінки, повернення товарів за  умовами укладеного договору.

 Класифікація  доходів і витрат у звіті про фінансові результати

 Доходи, витрати,  прибутки і збитки у звіті  про фінансові результати поділяються  за видами діяльності, функціями  (розділ І) та елементами операційних  витрат (розділ II) .

 Фінансові  результати поділяють передусім  за видами діяльності, внаслідок  якої вони виникають, на прибутки (збитки) від звичайної та надзвичайної  діяльності.

 Під звичайною  діяльністю розуміють будь-яку  діяльність підприємства, а також  операції, які її забезпечують або виникають внаслідок здійснення такої діяльності. Прикладом звичайної діяльності буде виробництво та реалізація продукції, розрахунки із постачальниками і замовниками, працівниками, банківськими установами, податковими органами тощо. Списання знецінених запасів, переоцінка короткотермінових інвестицій, курсові різниці, економічні санкції за господарськими договорами, за порушення податкового законодавства теж належать до звичайної діяльності як операції, які її супроводжують.

 До надзвичайної  діяльності відносять операції або події, які відрізняються від звичайної і не відбуваються часто або регулярно. Це-стихійне лихо, пожежа, "техногенні" аварії тощо. Втрати внаслідок таких подій, їх покриття за рахунок страхового відшкодування та інших джерел враховуються під час розрахунку фінансових результатів від надзвичайної діяльності.

 Слід зауважити,  що одні й ті ж події можуть  бути надзвичайними для одного  підприємства і звичайними для  іншого. Наприклад, втрати від  стихійного лиха будуть розглядатись як надзвичайні підприємством, яке їх зазнало, та звичайними витратами для страхової компанії, яка здійснює страхування від таких випадків.

 Звичайна  діяльність, у свою чергу, поділяється  на операційну та іншу (фінансову  та інвестиційну).

 Операційна  діяльність — основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.

 Основна  діяльність — це операції, пов'язані  з виробництвом або реалізацією  продукції (товарів, послуг), що  є визначальною метою створення підприємства та забезпечують основну частку його доходу. Для торговельного підприємства такими будуть операції з придбання та реалізації товарів, для виробничого — придбання матеріалів і сировини, виготовлення продукції та її реалізації, для інвестиційної компанії — формування портфелю інвестицій тощо.

 Витрати,  пов'язані з основною діяльністю, розрізняють за функціями —  виробництво, управління, збут та  інші.

 Інвестиційну  та фінансову діяльність, як правило,  визначають під час складання  звіту про рух грошових коштів. Інвестиційною діяльністю вважають придбання та реалізацію тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів.

 Під фінансовою  діяльністю розуміють діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.

 У звіті  про фінансові результати статті, пов'язані з цими видами діяльності, такі:

 дохід від  участі в капіталі;

 інші фінансові  доходи (прибутки);

 інші доходи (прибутки);

 фінансові  витрати;

 втрати від  участі в капіталі;

 інші витрати.

 Послідовність  визначення показників І розділу  можна розбити на такі етапи:

 Етап 1. Визначення  чистого доходу (виручки) від реалізації  продукції (товарів, робіт, послуг)

 Чистий дохід  (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок тощо.

 Етап 2. Розрахунок  валового прибутку

 Валовий  прибуток (збиток) розраховується як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

 У статті "Собівартість реалізованої продукції  (товарів, робіт, послуг)" показується  виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) або собівартість реалізованих товарів.

 Виробнича  собівартість реалізованої продукції,  робіт, послуг складається з:

 прямих матеріальних  витрат;

 прямих витрат  на оплату праці; 

 інших прямих  витрат;

 виробничих накладних витрат.

 Інші витрати  включаються до собівартості  запасів, якщо вони були понесені  з метою:

 доставки  запасів до їхнього місцезнаходження;

 приведення  запасів у стан, в якому вони  знаходяться.

 Розподіл  постійних виробничих накладних  витрат на кожну одиницю виробництва базується на нормальній потужності виробничого устаткування, а змінних виробничих накладних витрат — на фактичному використанні виробничих потужностей. Для підприємств торгівлі собівартість реалізованих товарів складатиметься з витрат на їх придбання, які включають:

 ціну придбання;

 ввізне мито  та інші податки (крім тих,  що згодом відшкодовуються підприємству  податковими органами);

 витрати  на транспортування, навантаження  та розвантаження;

 інші витрати,  безпосередньо пов'язані з придбанням товарів та послуг.

 Розрахунок  собівартості готової продукції,  виробленої за звітний період, здійснюється за виразом:

 Собівартість  готової продукції визначається  на підставі такого рівняння

 Етап 3. Визначення  фінансового результату від операційної діяльності

 Фінансовий  результат — прибуток (збиток) —  від операційної діяльності визначається  як алгебраїчна сума валового  прибутку (збитку), іншого операційного  доходу, адміністративних витрат, витрат  на збут та інших операційних  витрат.

 У статті "Інші операційні доходи" відображаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг):

 дохід від  операційної оренди активів;

 дохід від  операційних курсових різниць;

 відшкодування  раніше списаних активів;

 дохід від  реалізації оборотних активів  (крім фінансових інвестицій) тощо.

 Етап 4. Розрахунок  фінансового результату — прибутку (збитку) — від звичайної діяльності  до оподаткування

 Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків).

 Етап 5. Розрахунок  фінансового результату — прибутку (збитку) — від звичайної діяльності

 Прибуток  від звичайної діяльності визначається  як різниця між прибутком від  звичайної діяльності до оподаткування  та сумою податків з прибутку. Збиток від звичайної діяльності  дорівнює збитку від звичайної  діяльності до оподаткування та сумі податків на прибуток.

 У статті "Податки  на прибуток" показується сума  податків на прибуток від звичайної  діяльності, визначена на підставі  суми прибутку до оподаткування  та чинної ставки податку на  прибуток.

 Етап 6. Визначення чистого  прибутку (збитку) звітного періоду

 Чистий прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна  сума прибутку (збитку) від звичайної  діяльності та надзвичайного  доходу, надзвичайних витрат і  податків з надзвичайного прибутку.

Розрахунок прибутку на акцію (ПНА)

 ПНА використовується для оцінки минулих результатів операційної діяльності підприємства з метою формування висновку щодо його потенціалу і прийняття рішень про інвестиції. Його економічний зміст полягає в розкритті ефективності (прибутковості) використання підприємством ресурсів, наданих власниками його звичайних акцій.

 Тому дуже важливим  є застосування усіма підприємствами  однакової методики розрахунку  цього показника і послідовне  дотримання її під час подання  фінансових звітів за кілька  звітних періодів.

 У міжнародній практиці фінансові аналітики та інвестори, як правило, користуються двома показниками ПНА — базисним та розбавленим ПНА. У П(С)БО 3 перший отримав назву "Чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію", а другий — "Скоригований чистий прибуток, що припадає на одну просту акцію".

 Чистий прибуток, що  припадає на одну просту акцію  (далі — ПНА), обчислюється за  допомогою ділення чистого прибутку  або збитку періоду, які належать  власникам простих акцій, на  середньозважену кількість простих  акцій, і таких, що знаходяться в обігу протягом цього період)

 Потенційні прості  акції — цс фінансовий інструмент  або інший контракт, за яким  у майбутньому його власнику  надається право на прості  акції. До них належать:

 облігації, які можна  конвертувати у звичайні акції;

 привілейовані акції,  які можуть бути конвертовані  в прості акції;

 варанти на акції;

 опціони на акції;

 акції, які можуть  бути придбані за спеціальними  прої рамами для працівників;

 контракти, учасники  яких матимуть право на отримання  простих акцій залежно від виконання вимог, передбачених цими контрактами. Фондовий ринок України ще молодий, тому не всі перераховані фінансові інструменти присутні на ньому, проте він швидко розвивається, і слід бути готовим до завтрашнього дня.

 Необхідність та особливість визначення можливого впливу потенційних простих акції на величину ПНА обумовлюється двома обліковими принципами.

 Перший з них вимагає  враховувати під час розрахунку  потенційні прості акції, незважаючи  на розкриті вище Відмінності  у правах власників простих і потенційних простих акції. Таким чином підкреслюєте :я тимчасовий характер різниці між простими і потенційними простими акціями.

 Другий принцип реалізується  шляхом включення до розрахунку  лише розбавляючих потенційних  простих акції, тобто таких, які ведуть до зменшення суми базисного ПНА, обчисленого на підставі середньозваженої кількості простих акцій.