Методи нарахування амортизації

    Зміст

    Вступ……………………………………………………………………… 3

1. Поняття амортизації основних засобів……………………………… 4
2. Порівняльна характеристика порядку нарахування амортизації

 в Законі про прибуток та ПКУ………………………….................. 6

3. Висновки……………………………………………………………… 12

Список  використаної літератури……………………………………….. 13

Додатки  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

       Вступ

       Однією  з найбільш важливих задач розвитку промисловості є забезпечення виробництва насамперед за рахунок підвищення його ефективності і більш повного використання внутрішньогосподарських резервів. Для цього необхідно раціонально використовувати основні засоби і виробничі потужності.

       Усі основні засоби, крім землі піддані  фізичному та моральному зносу, тобто  під впливом фізичних сил, технічних  та економічних факторів вони поступово втрачають свої якості та приходять до непотребу. Поступове перенесення вартості діючих основних фондів на готовий продукт та накопичення грошового фонду для заміни зношених об’єктів називається амортизацією. На світі декілька різноманітних концепцій амортизації. На Україні діє “натуралістична” концепція.

       Нарахування амортизації у податковому обліку регламентується Законом України  “Про оподаткування прибутку підприємств”, за яким амортизація – це поступове  віднесення витрат, що пов’язані з  придбанням, виготовленням та покращенням основних фзасобів, на зменшення скоректованого прибутку у межах поставлених норм амортизаційних відрахувань. У податковому обліку існує метод зменшення залишкової вартості та прискорений метод. [3, ст.8 пп. 8.1.1]

       Треба зазначити, що П(С)БО №7 дозволяє нарахування амортизації податковими методами , що приводить до різноманітних протиріч.

       Основним  питанням амортизаційної політики –  який метод амортизаційних відрахувань  обрати. Щоб відповісти на це питання  треба детально розгляну усі існуючи методи та визначити фактори, що пов’язані з експлуатацією об’єктів основних засобів, бо чітких рекомендацій по цьому у світі не існує. Обраний метод нарахування амортизації закріпляється наказом та відображається у обліковій політиці підприємства.  

1. Поняття амортизації основних засобів

         Амортизація – це процес поступового перенесення  вартості основних фондів на продукт, що виготовляється з їх допомогою. Для  заміщення зношеної частини основних засобів виробництва підприємства роблять амортизаційні відрахування, тобто відрахування певних грошових сум відповідно до розмірів фізичного і морального зносу засобів виробництва. Амортизаційні відрахування проводяться за встановленими нормативами амортизації  основних засобів. Річна норма амортизаційних відрахувань визначається у відсотках від початкової вартості об'єктів. Амортизаційні відрахування обчислюються щомісяця у розмірі 1/12 частини річних норм, зараховуються до амортизаційного фонду і включаються у собівартість продукції або витрати обігу. Амортизаційні відрахування використовуються для повного відтворювання зношених основних засобів, а також для їх часткового відшкодування. 25 відсотків амортизаційних відрахувань надходять до державного бюджету для фінансування структурної перебудови економіки. [6, ст.38]

         Амортизаційна норма - величина, яка визначає суму щорічних амортизаційних відрахувань; зумовлюється вартістю і терміном служби основних фондів, витрат на капітальний ремонт і модернізацію основних засобів протягом періоду їх функціонування, а також ліквідаційною вартістю вибулих основних засобів. [6, ст.39]

         Амортизаційні відрахування нині є найважливішим елементом  витрат на виробництво та основним джерелом капітальних вкладень. Указом Президентом України «Про Концепцію  амортизаційної політики» від 07.03.2001 р. № 169/2001 значенню амортизаційної політики як чинника активізації інвестиційної діяльності в державі приділено велику увагу. Метою Концепції є визначення напрямів та механізмів удосконалення амортизаційної політики як чинника активізації інвестиційної діяльності в державі. Управління формуванням та використанням амортизаційних відрахувань, особливо у разі застосування нового методу їх нарахування, прискореної амортизації, є важливою ланкою фінансового управління підприємством.

               Основні засоби і амортизація виокремлюються у контексті Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Останнім присвячено окрему статтю – ст.. 8 «Амортизація». Згідно з підпунктом 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону про прибуток під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку в межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

         У бухгалтерському  обліку відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби» під терміном «амортизація» слід розуміти систематичний розподіл вартості, що амортизується, необоротних активів протягом строку корисного використання активу. Вона відображає процес поступового погашення вартості об’єкта упродовж часу експлуатації. [6, ст.38]

         Об’єктом амортизації  є вартість, яка амортизується (окрім  вартості землі і незавершених капітальних  інвестицій).

               Нарахування амортизації  здійснюється протягом строку корисного  використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зараховані на баланс) і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

         При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

• Очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
• Фізичний та моральний знос, що передбачається;
• Правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори. [6, ст. 41]

         Строк корисного  використання (експлуатації) об’єкта  основних засобів переглядається в  разі зміни очікуваних економічних  вигод від його використання. Амортизація  об’єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного  використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.  

2. Порівняльна характеристика порядку  нарахування амортизації  в Законі про прибуток та ПКУ

         Почнемо з найбільш базового – термінологічних змін. Зникло поняття «основні фонди» і  на його місце прийшов (а точніше повернувся) термін «основні засоби». Це викликано двома причинами.

         По-перше: зближенням податкового та бухгалтерського  обліків (у т.ч. у частині термінології). Причому щодо основних засобів можна  сказати про фактичне, а не про декларативне зближення.

         По-друге: прив’язкою більшою мірою не до вартості (у  Законі про прибуток це яскраво проявилося у груповому обліку, коли вартість, яка амортизується могла існувати в обліку навіть за відсутності матеріального предмета), а до конкретного об’єкта основних засобів (це реалізується в Податковому кодексі України, наприклад, через їхній пооб’єктний облік.) Однак термінологічна зміна – справжня дрібниця порівняно з іншими корективами, внесеними до податкового обліку операцій з ОЗ. [5, ст.5]

         Загальна ідеологія  визначення податку на прибуток помітно  змінилася. Це не могло позначитися  й на обліку ОЗ. Насамперед, потрібно усвідомити таке. На відміну від Закону про прибуток, Податковий кодекс України не містить в алгоритмі визначення об’єкта оподаткування такого окремого елемента, як амортизація. Якщо згідно із Законом про прибуток податок на прибуток знаходимо за формулою: «валові доходи» мінус «валові витрати» мінуси «амортизація», то тепер вона спростилася до вигляду: «доходи» мінус «витрати» (до витрат потрапляє собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг та інші витрати).

         Зрозуміло, амортизація, як і раніше, зменшує об’єкт оподаткування. Але не окремо, а в складі витрат. Причому з появою в податковому  обліку такого поняття, як собівартість (собівартість саме податкова, яка суттєво відрізняється від бухгалтерської), сума амортизації йтиме до складу:

• Собівартості виготовлених і реалізованих товарів (виконання робіт, надання послуг);
• Або інших витрат (тут уже не так важливий їхній вид – загальновиробничі, адміністративні тощо).

         Саме тому амортизація  виробничих основних засобів і нематеріальних активів безпосередньо пов’язаних з виробництвом товарів (виконанням робіт, наданням послуг), у періоді її нарахування не зменшує об’єкта оподаткування. Її спочатку включають до податкової собівартості товарів (робіт, послуг) і лише після їхнього продажу (передачі права власності на товари покупцеві, складання актів про виконанні роботи, надані послуги) вона в складі такої собівартості зменшує оподатковуваний прибуток (п. 138.4, 138.8, 137.1 )   [ 4, ст.80]

         Для виробничих підприємств це невтішний факт, оскільки він неминуче означає віддалення в часі (на більший чи менший період залежно від тривалості виробничо-реалізаційного циклу) моменту участі амортизації в розрахунку податку на прибуток. Для інших підприємств (насамперед, торговельних) методологічні новації матимуть у даному контексті менше значення, оскільки інші витрати відразу (за фактом здійснення)відносять на зменшення об’єкта оподаткування (п. 138.5 ПКУ).

         Факт включення  амортизації до витрат має ще один негативний наслідок. Якщо ОЗ або НА після 01.04.11 р. придбавають у фізичних осіб – платників єдиного податку, то в податкових цілях вартість цих об’єктів не амортизуватиметься, адже інакше вона потрапить через амортизацію до складу витрат. На що введено пряму заборону в пп. 139.1.12 ПКУ. Сказане однаково стосується будь-яких витрат, які включаються до первісної вартості ОЗ (наприклад витрат на транспортування, встановлення, монтаж, налагодження), а також витрат на поліпшення об’єктів ОЗ. якщо постачальник – фізична особа-єдинник, вони теж не зможуть амортизуватися (включатися до витрат) у податковому обліку.

         Податковий кодекс України, як і Закон про прибуток, установлює два основні критерії для визнання матеріального об’єкта як ОЗ. це строк корисного використання (експлуатації) і вартість (пп. 14.1.138 ПКУ) плановий строк корисного використання залишився таким, як і раніше, - більше одного року з дати введення в експлуатацію (або операційного циклу, якщо він більше року). Вартісний критерій змінився з 1000грн на 2500 грн. однак у 2011 році працюватиме за старим критерієм – 1000грн. [4, ст.13]

         Витрати що підлягають амортизації у цілому принципово не змінився в ПКУ:

• Витрати на придбання ОЗ, НА і довгострокових біологічних активів для використання в госпдіяльності. Під придбанням також розуміють, зокрема, одержання об’єкта як внеску до статутного капіталу або за договором фінансового лізингу (пп. 146.17.2 ПКУ ст..91 ) що не суперечить пункту в Законі про прибуток 8.1.2.

В податковому  обліку, як і раніше, залишаються  невиробничі ОЗ, які не підлягають амортизації;

• Витрати на самостійне виготовлення ОЗ, використання довгострокових біологічних активів для використання в госпдіяльності, у т. ч. витрати на виплату зарплати працівникам, зайнятим на виготовленні таких ОЗ;
• Витрати на ремонти, реконструкції, модернізації та інші види поліпшень ОЗ, які перевищують 10% сукупної балансової вартості всіх груп ОЗ, що підлягають амортизації, на початок звітного року.
• Витрати на капітальне поліпшення землі, не пов’язане з         будівництвом.       [5,  ст.6]

     На  практиці напевно будуть труднощі з  амортизацією самостійно створених  об’єктів НА. Це пов’язано з кількома обставинами.

     По-перше, прямо такі витрати в п. 144.1 ПКУ  не названі.

     По-друге, якщо раніше в самому визначенні амортизації (пп. 8.1.1 Закону про прибуток) говорилося про поступове віднесення на зменшення  скоригованого прибутку витрат на придбання, виготовлення або поліпшення (і все  це стосувалося в т. ч. й НА), то сучасне тлумачення амортизації такі акценти не розставляє (пп.14.1.3 ПКУ).

      Нововведенням є й норма, яка передбачає можливість амортизувати капітальні інвестиції, отримані платником податку з  бюджету у вигляді цільового  фінансування на придбання об’єкта  інвестування за умови визнання доходів пропорційно до суми нарахованої амортизації за таким об’єктом відповідно до пп. 137.2.1 ПКУ. Оскільки частина амортизації може потрапити до собівартості, то відображення доходів на цю частину випереджатиме витрати в частині собівартості. Тому в даному контексті нові правила одержувачем таких інвестицій із бюджету не вигідні. Однак є й позитивні моменти: користь від амортизації витрат, здійснених за рахунок капітальних трансфертів, проявляється у включенні їхдо суми (у складі амортизованої балансової вартості груп ОЗ) у розрахунок «ремонтного ліміту» [4, ст..78]

     Дозволено  також амортизувати суму переоцінки вартості ОЗ. однак йдеться, по суті, не про переоцінку в її бухгалтерськім розумінні, а про аналог старої доброї індексації балансової вартості ОФ, передбаченої пп. 8.3.3 Закону про прибуток (п. 146.21 ПКУ). Така переоцінка ОЗ, як і раніше, - справа добровільна й не проводиться, якщо в минулого року індекс інфляції був менше 10 % (як сталося, наприклад, за підсумками 2010 р.)

     Ще  цікавий нюанс: на відміну від  Закону про прибуток, у ПКУ індексувати  вартість НА не передбачено.

     ПКУ наводить перелік неамортизованих  витрат. Деякі з них ідуть напряму  до складу витрат періоду, а деякі, навпаки, - не можуть навіть претендувати на відображення у витратах.

     До  першої категорії (включають до витрат звітного періоду) належать витрати на:

• Утримання ОЗ, які знаходяться на консервації;
• Ліквідацію ОЗ. раніше податківці допускали відображення цих витрат у валових, якщо в результаті такої ліквідації підприємство «отримує товарно-матеріальні цінності, які в подальшому будуть оприбутковані на цьому підприємстві або реалізовані»
• Придбання (виготовлення) сценічних постановочних предметів вартістю до 5 тис. грн. театрально-видовищним підприємствами – платниками податків;
• Витрати на виробництво національного фільму й придбання майнових прав інтелектуальної власності на національний фільм.

Перелік витрат, які не амортизуються і  не включаються до витрат, практично  не змінився. Він наведений у п. 144.3 ПКУ.

       Ще раз підкреслимо, що, як і раніше, амортизації за новими правилами підлягають саме витрати. Це означає що бухгалтерська вартість ОЗ, безкоштовно отриманих після 01.04.11 р., у податковому обліку не амортизується.

     Класифікація  основних засобів: 16 груп замість 4.     [4, ст. 8]

     ПКУ збільшив кількість груп ОЗ та інших  необоротних активів. Починаючи  з 01.04.11 р. їх стане 16 (п. 145.1 ПКУ). За логікою  законодавця це покликано забезпечити  зближення податкової й бухгалтерської класифікації ОЗ. Визнаємо,  що таке зближення очевидне. (Додаток 1)

     Звернімо  увагу на декілька цікавих аспектів.

     Про креслення в останній графі вони стоять напроти чотирьох груп і означають  відсутність МПС об’єктів груп:

• Земельні ділянки (група 1);
• Бібліотечні фондм (група 10);
• МНМА (група 11);
• Природні ресурси (група 13).

Це викликано  такими обставинами. Згідно з пп. 145.1.7 ПКУ на ОЗ груп 1 і 13 амортизацію не нараховують. А що стосується груп 10 і 11, то в силу пп.145.1.6 ПКУ амортизація таких активів (МНМА та бібліотечні фонди) може нараховуватися за рішенням платника одним із двох методів:

• У першому місяці використання об’єкта в розмірі 50% його амортизованої вартості та інших 50%у місяці їх виключення з активів (списання з балансу) у результаті невідповідності критеріям визнання активом;
• У першому місяці використання об’єкта в розмірі 100% його вартості.
• Тому й не було сенсу встановлювати МПС для об’єктів із цих груп, оскільки термін використання за ними ні на що не впливає.

  До того ж цікаво й важливо, що за визначенням із пп. 14.1.138 ПКУ земля бібліотечні фонди та малоцінні необоротні активи (тобто вартістю не більше 1000 грн., а з 01.01.12 р. – не більше 2500 грн.) не потрапляють до категорії ОЗ.

               Щодо методів амортизації  ОЗ, насамперед зауважимо: у Податковому  кодексі України зафіксовано, що амортизацію ОЗ нараховують помісячно починаючи з місяця, наступного за введенням об’єкта в експлуатацію, і призупиняють на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, інших видів поліпшення, а також консервації (п. 146.2 ПКУ) [4, ст.90]

         Далі констатуємо, що й у механізмі нарахування  амортизації законодавці максимально  наблизився до бух облікових нормативів, передбачивши в пп. 145.1.5 ПКУ такі методи амортизації: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний, виробничий.

Висновки.

       Отже , амортизаційні відрахування –  один з головних джерел здійснення реальних інвестицій. За допомогою  амортизації регулюється швидкість  звороту основних засобів, інтенсифікується процес її відтворення, регулюється технічна та виробнича політика на підприємстві. В Україні не вироблено амортизаційної політики, яка б дала змогу стимулювати використання одного з найбільших інвестиційних ресурсів. Необхідно створити таку систему амортизації, яка б у рамках загальнодержавного регламенту дала змогу кожному підприємству обирати найсприятливіші режими відновлення основних засобів.

       Порівнявши  порядок нарахування амортизації  у ПКУ та Законі про прибуток, ми можемо зробити такі висновки.

       На  що ми повинні звернути увагу в першу чергу, що термін «основні фонди» замінено на «основні засоби».

       Що  амортизація основних засобів, безпосередньо  пов’язаних з виробництвом товарів (робіт, послуг), потрапляє до складу їхньої собівартості. Відповідно, вона йде у витрати лише після продажу таких товарів (робіт, послуг) – за датою визначення доходу від їх реалізації.

       Витрати на придбання основних засобів у  фізосіб-єдинників не можуть амортизуватися.

       Принципових змін у складі витрат, що підлягають амортизації, не відбулося. Як і раніше, витрати на придбання, виготовлення, ремонт невиробничих ОЗ у податковому обліку не амортизують. Це не суперечить Закону про прибуток підприємств.

       Підприємство  самостійно встановлює строк корисного  використання кожного об’єкта основних засобів (але не менше МПС). Його фіксують наказом по підприємству, визначаючи об’єкт активом (зараховуючи на баланс).  

Список  використаної літератури 

1. http://zakon1.rada.gov.ua
2. http://www.vobu.com.ua/ukr
3. Закон України  «Про оподаткування прибутку підприємств»;
4. Податковій кодекс України (із змінами, внесеними згідно із Законом   № 2856-VI ( 2856-17 ) від 23.12.2010
5. Всеукраїнська професійна бухгалтерська газета «Все про бухгалтерський облік» №22, від 07.03.2011 р.
6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 р. № 92
7. Економіка підприємства: підручник  / Швиданенко Г.О., Васильков В.Г., Гончарова Н.П.; за заг. ред.. Г.О. Швиданенко, - К.: КНЕУ, 2009