Международные стандарты аудита. 11

1. Значение  и характеристика объекта стандартизации, раскрытие концепции аудита в  МСА…………………………………………………………….стр.3
2. Основные положения стандарта, взаимосвязь с МСФО……...стр.6
3. Сравнение МСА с российским Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности……………………………………………………..стр.13

Литература……………………………………………………….стр.18 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Целью аудита, в самом общем понимании, является формирование определенного мнения аудитора относительно проверяемой бухгалтерской финансовой отчетности. Аудитор выполняет своего рода посредническую функцию: устанавливая объективность финансовой информации, он предотвращает столкновение интересов поставщика и пользователя информации.

     Международные стандарты аудита (МСА) представляют собой единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы в процессе своей профессиональной деятельности. Они способствуют достижению двоякой цели:

• развитию аудита в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;
• по мере возможности унифицикации подходов к аудиту в международном масштабе.

     Необходимость унификации методики аудиторских проверок признается большинством специалистов в области аудита и бухгалтерского учета, что объясняется целым рядом объективных причин:

• во-первых, на эволюцию стандартов аудита в немалой степени влияет  развитие стандартов бухгалтерского финансового учета (выработка общепризнанных требований и принципов учета приводит к единообразию отчетности, что открывает возможность применения общих подходов к аудиту);
• во-вторых, развитию общепризнанных стандартов способствует рост монополизма в сфере аудита и консалтинговых услуг (в настоящее время наибольшая доля рынка в этой сфере принадлежит не более чем десяти крупнейшим компаниям и ассоциациям);
• в-третьих, стандарты аудита отрицают возможность проведения ≪некачественного аудита≫, поскольку, руководствуясь ими, аудитор должен выполнить хотя бы минимальный необходимый набор аудиторских процедур. В последствии работу аудитора можно будет проверить, изучив его рабочие документы.

     Стандарты аудита, являясь критерием для  определения качества аудиторских услуг, позволяют пользователям финансовой информации получить определенную уверенность в том, что аудитор не подтвердит недостоверную информацию, и аудиторская проверка будет проведена добросовестно. Именно в этом заключается роль и значение аудиторских стандартов.

Как элемент  рыночных отношений аудит отвечает потребностям участников рынка (действие закона спроса и предложения). И по мере налаживания и развития рыночных отношений, интернационализации бизнеса, появления крупных компаний и холдингов, расширения сфер их деятельности и экономических связей на внутреннем и внешнем рынках начали закладываться основы адекватной этим процессам международной системы аудита. В современном мире, где происходят интеграционные процессы, охватывающие все сферы экономической и социальной жизни общества, роль стандартизации аудиторской деятельности только усиливается.

Следовательно, на развитие международных стандартов аудита влияют внешние и внутренние факторы. К внешним факторам развития следует отнести:

• развитие и углубление мирохозяйственных связей, создание транснациональных компаний, что приводит к унификации принципов учета и отчетности;
• динамичное развитие фондового рынка, при этом фондовые биржи выдвигают достаточно жесткие требования для включения акций компаний в листинг. Поэтому Международная организация комитетов фондовых бирж разрабатывает унифицированные требования к отчетности компаний, чьи акции допускаются к котировке;
• аудит, который относится к сфере услуг, традиционно развивался как международные услуги, поэтому на рынке аудиторских услуг, также отмечаются процессы глобализации, что приводит к созданию мультинациональных компаний в этой области и появлению профессиональных международных организаций.

Внутренние  факторы развития международных стандартов аудиторской деятельности обусловлены потребностями самих аудиторских организаций:

• процесс концентрации капитала в сфере аудита и консалтинга, где более 90% этого рынка принадлежит 10—12 фирмам-лидерам, причем процесс слияния продолжается. Объединение должно помочь фирмам улучшить качество предоставляемых аудиторских услуг, а для этого необходимо разрабатывать единую стратегию и методологию аудита и консалтинга, а также единых стандартов качества;
• создание, развитие и работа различных международных организаций в области учета и аудита, среди которых следует выделить такие, как Международная федерация бухгалтеров (МФБ); Комитет по международной аудиторской практике (КМАП); Комитет по международным бухгалтерским стандартам (ГАТС, IASS); Экономический и социальный совет при ООН; Комиссия по транснациональным компаниям; Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности при ООН; Организация по экономическому сотрудничеству и развитию ЕС; Комиссия по ценным бумагам и биржам, профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов.

Основная роль в разработке нормативов аудита принадлежит Международной федерации бухгалтеров. Международная федерация бухгалтеров как международная организация имеет свой устав и конституцию. Согласно уставу МФБ ставит своей основной задачей ≪развитие и усиление координации во всемирном масштабе бухгалтерской профессии и унифицированных стандартов учета≫. При Совете МФБ существует Комитет по международной аудиторской практике (КМАП), на который возложена обязанность выпуска нормативов аудита и сопутствующих услуг, работ. МФБ ставит перед собой задачу обеспечения единообразия аудиторской практики и сопутствующих услуг путем выпуска международных стандартов, регламентирующих деятельность аудиторских фирм и аудиторов. Следует отметить, что нормативы, разработанные МФБ, не являются обязательными к применению странами независимо от членства в федерации. В каждой стране аудит финансовой и другой информации регулируется в большей или меньшей степени национальными нормативными актами. Комитет по международной аудиторской практике при поддержке Совета МФБ уделяет особое внимание изучению национальных стандартов аудита и сопутствующих услуг - их форме, содержанию и различиям. После изучения и обобщения полученной информации КМАП готовит и публикует международные стандарты аудита, предназначенные для принятия на международном уровне.

Механизм выработки  международных нормативов аудита состоит  в следующем:

1. КМАП выбирает тему для подробного изучения подкомитетом, выделенным для этой цели из состава комитета;

2. Подкомитет  изучает предварительно собранную  информацию в виде положений, рекомендаций исследований, стандартов или нормативов, изданных в странах, участвующих в МФБ, или региональными профессиональными организациями;

3. Подкомитет  разрабатывает проект норматива  и передает его на рассмотрение в КМАП;

4. КМАП одобряет  проект 3/4 голосов от общего состава,  но не менее чем девятью голосами из числа членов, присутствующих на заседании;

5. Проект норматива  направляется для изучения и  написания комментариев странам-членам МФБ, а также международным организациям, круг которых определяется КМАП;

6. Комментарии  рассматриваются подкомитетом МФБ,  которому поручена разработка  стандарта, а подготовленный с  учетом комментариев проект снова  направляется на рассмотрение  в КМАП;

7. КМАП 3/4 числа  голосующих, но не менее чем  девятью членами комитета, присутствующими  на заседании, одобряет проект;

8. Одобренный  проект выпускается как окончательный  норматив и вступает в действие  с момента опубликования.

КМАП является постоянным комитетом Совета Международной  федерации бухгалтеров. Члены КМАП назначаются организациями-членами  МФБ в странах, выбранных Советом  МФБ. Представители, входящие в состав КМАП, должны быть членами одной из организаций, являющейся членом МФБ. Для обеспечения широкого разнообразия во взглядах в состав подкомитетов КМАП могут входить отдельные лица из стран, не представленных в КМАП. В настоящее время функции Комитета по международной аудиторской практике выполняет Совет по международным аудиторским и гарантирующим стандартам (IAASB). В структуру МФБ входит также Комитет по мониторингу, призванный осуществлять надзор за соблюдением членами МФБ их обязанностей и сотрудничать с Транснациональным аудиторским комитетом.

     Таким образом, значение МСА заключается в том, что они способствуют интеграции национального аудита в международные экономические отношения, обеспечивают развитие аудиторской профессии в соответствии с профессиональными требованиями мирового уровня, а также единый подход к проведению и пониманию аудита и его качеству. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Рекомендации  в отношении аудита оценочных  значений, содержащихся в финансовой отчетности, представлены в МСА 540 ≪Аудит оценочных значений≫. Этот стандарт не предназначен для применения при проверке прогнозной информации, хотя многие процедуры, приведенные в стандарте, могут отвечать этой цели. Понятие ≪оценочное значение≫ определено в данном стандарте как приблизительная сумма статьи при отсутствии точных способов измерения (резервы на покрытие убытков, по различным причинам и т.п.).

     В разделе ≪Характер оценочных  значений≫ указывается, что процесс  определения оценочного значения может  быть простым или сложным в  зависимости от характера статьи (например, начисление арендной платы  может быть простым вычислением, в то время как оценка резерва по неходовым и избыточным запасам может потребовать

     масштабного анализа текущих данных и прогнозов относительно будущего объема продаж). Если в результате неопределенности, связанной со статьей, или отсутствия объективных данных окажется невозможным получить обоснованные оценочные значения, то аудитор должен решить, есть ли необходимость в модификации аудиторского заключения в соответствии с МСА 700 ≪Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности≫.

     В разделе ≪Аудиторские процедуры≫ аудитору предписывается провести аудит оценочных значений для определения обоснованности оценочных значений и степени раскрытия информации о нем. При таком аудите аудитору предлагается выбрать один из следующих подходов или комбинацию из них:

• обзор и тестирование процесса, используемого руководством при выведении оценок;
• использование независимой оценки для сравнения с той, которая была подготовлена руководством;
• обзор последующих событий, которые утверждают сделанные оценки.

     Для анализа и процедур, используемых руководством экономического субъекта, аудитор должен:

• оценить данные и проанализировать допущения, на которых основано оценочное значение;
• проверить вычисления, выполняемые при оценке;
• сравнить оценочные значения предыдущих периодов с фактическими результатами этих периодов;
• рассмотреть процедуры утверждения оценочных значений руководством.

     Оценка  данных и анализ допущений позволяют  аудитору установить степень точности, полноты и уместности данных, на которых основывается оценка. При сложном процессе оценки с применением специальных методов аудитор имеет право воспользоваться результатами работы экспертов, руководствуясь положением МСА 620 ≪Использование работы эксперта≫. Характер, сроки и объем тестирования при аудите процедур вычислений, используемых руководством экономического субъекта, согласно данному МСА поставлены в зависимость от сложности расчетов оценочных значений, аудиторской оценки процедур и методов, применяемых субъектом при получении оценочных значений, а также существенности указанных оценочных значений в контексте финансовой отчетности.

     Сравнение оценочных значений за предыдущие периоды  с фактическими результатами за эти  же периоды поможет аудитору:

• получить доказательства в отношении общей надежности процедур оценки, используемых субъектом;
• рассмотреть необходимость корректировки оценочных формул;
• установить наличие необходимости внесения соответствующих корректировок и раскрытия требуемой информации.

     В разделе ≪Использование независимой  оценки≫ говорится, что аудитор может провести или получить независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, подготовленным руководством. При использовании независимой оценки аудитор должен определить данные, рассмотреть допущения и провести тестирование процедур вычисления, выполняемых для такой независимой оценки. Указывается также на целесообразность сравнения оценочных значений за предыдущие периоды с фактическими результатами этих периодов.

     В разделе ≪Обзорная оценка последующих  событий≫ отмечено, что операции и события, имевшие место по окончании отчетного периода, но до завершения аудита, могут предоставлять аудиторское доказательство относительно оценочных значений, подготовленных руководством. Обзор аудитором подобных операций и событий может снизить или даже устранить необходимость в анализе или тестировании процедур, используемых руководством при подготовке оценочного значения, или необходимость в независимой оценке при анализе обоснованности оценочного значения.

     В соответствии с разделом ≪Оценка  результатов аудиторских процедур≫ аудитор должен дать окончательную оценку обоснованности оценочных значений, основываясь на знании бизнеса клиента и того, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказательствами, полученными в ходе аудита.

     При выявлении расхождений между  аудиторской оценкой суммы, подтвержденной имеющимся в наличии аудиторским  доказательством, и оценочным значением, отраженным в финансовой отчетности, аудитор должен определить, есть ли необходимость в корректировке с учетом такого расхождения. Если существующая разница обоснована (например, ввиду того что сумма, содержащаяся в финансовой отчетности, не выходит за рамки приемлемых результатов), корректировку делать не нужно. Если же аудитор считает, что эта существующая разница не обоснована, то следует обратиться к руководству с просьбой о пересмотре оценочного значения. В случае отказа необходимо пересмотреть оценочное значение, существующую разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли последствия таких искажений для финансовой отчетности.

     Кроме того, аудитор должен рассмотреть  вопрос о том, не проявляется ли применительно  к отдельным величинам разницы, которые были приняты в качестве обоснованных, общая тенденция к завышению или занижению, так, что в совокупности это могло бы оказать существенное воздействие на финансовую отчетность. В таких случаях аудитор должен оценить оценочные значения в совокупности. 

     На  основе данного МСА разработано  ПСАД ≪Аудит оценочных значений в  бухгалтерском учете≫. Стандартом установлены основные положения и правила проведения аудита оценочных значений, содержащихся в бухгалтерской отчетности.

     Согласно  ПСАД под термином ≪оценочные значения≫  понимают исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту, оценок. К оценочным значениям относятся резервы, фонды, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых предусмотрен правилами бухгалтерского учета.

     Как и в МСА 540, ответственность за оценочные значения в бухгалтерской  отчетности возложена на руководителя экономического субъекта.

     В зависимости от техники расчета  оценочные значения могут быть простыми и сложными. Простые оценочные значения получают на основе какого-либо одного расчета (например, фонды накопления определяются на основе фиксированного процента к полученной прибыли; арендная плата, включаемая в издержки отчетного периода, берется в сумме, указанной в договоре), а сложные - на основе нескольких показателей, с использованием специальных прогнозов (например, оценка возможных потерь от уменьшения стоимости товарно-материальных запасов может потребовать серьезного анализа текущих данных и прогнозирования будущего объема реализации).

     В зависимости от времени расчета  оценочные значения могут быть текущими и отчетными. Текущие оценочные значения относятся к бухгалтерскому учету и отражаются на счетах бухгалтерского учета с периодичностью, с которой ведутся регистры бухгалтерского учета (например, начисление резерва на ремонт основных средств). Отчетные оценочные значения отражаются только при составлении бухгалтерской отчетности и до окончания года не проводятся (например, начисление резерва под обесценение вложений в ценные бумаги). Методы расчета оценочных значений должны быть прописаны в учетной политике.

     Оценочные значения часто делаются в состоянии  неопределенности относительно произошедших и возможных событий и опираются  на мнение рассчитывающих их экономических  субъектов. Поэтому использование оценочных значений в бухгалтерской отчетности увеличивает риск возникновения в ней существенных искажений. Аудитор обязан получить достаточные аудиторские доказательства того, что оценочные значения являются достоверными в данных обстоятельствах и при необходимости содержат соответствующие пояснения. Доказательства, подтверждающие оценочные значения, часто бывают менее убедительными и их труднее получить, чем доказательства, подтверждающие другие элементы бухгалтерской отчетности.

     При планировании методов, сроков и объема аудиторских процедур аудиторская  организация должна изучить методы, используемые руководством экономического субъекта при расчете оценочных значений.

     При аудите оценочных значений аудиторская  организация должна применять один из следующих методов или их комбинацию:

• анализ и проверка процедуры, используемой руководством экономического субъекта для расчета оценочного значения;
• проведение независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленным руководством экономического субъекта;
• анализ последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение.

     Раскрываются  этапы метода анализа и проверки процедуры оценки, используемой руководством экономического субъекта.

     На  этапе анализа исходных данных и  методов расчета оценочных значений аудиторская организация анализирует  точность, полноту и соответствие данных, служащих основой для расчета  оценочного значения. Используемая в расчете информация не должна противоречить данным бухгалтерского учета. Например, при проверке резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание аудитор получает аудиторское доказательство того, что данные об объеме готовой продукции, стоящей на гарантийном обслуживании, соответствуют данным о реализации этой продукции.

     Аудиторская организация может получать доказательства из внешних по отношению к проверяемому экономическому субъекту источников. Она оценивает, насколько правильно  собранные данные были интерпретированы руководством экономического субъекта и использованы для построения прогноза, лежащего в основе расчета оценочного значения. Примером может служить анализ сроков дебиторской задолженности при начислении резерва по сомнительным долгам, при котором аудиторская организация устанавливает, на какие временные группы разбита задолженность и насколько обоснованы значения процентов резервирования к каждой из них.

     Аудиторская организация оценивает достаточность  оснований для выбора базовой величины расчета оценочного значения. В некоторых случаях могут использоваться внешние для экономического субъекта данные, как-то: показатели из макроэкономической или отраслевой статистики, темп инфляции, процентные ставки, уровень занятости, предполагаемый рост рынка. В других случаях, когда оцениваются специфические для данного экономического субъекта показатели, расчеты основываются на полученных внутренних данных.

     При анализе данных и предположений  руководства экономического субъекта, лежащих в основе расчета оценочного значения, помимо прочего аудитор  рассматривает:

• достоверность оценочных значений в свете фактических показателей предыдущих периодов;
• адекватность этих значений предположениям, используемым в расчете других оценочных значений;
• соответствие оценочных значений запланированным мероприятиям.

     Аудиторской организации необходимо обращать особое внимание на базовые показатели расчетов, чувствительных к изменениями подверженные существенным искажениям. Она анализирует правильный выбор руководством экономического субъекта методов расчета оценочных значений, адекватность этих методов положению, в котором данный субъект находится, и последовательность их применения. Такой анализ предполагает знание аудиторской организацией финансовых результатов экономического субъекта в предыдущие периоды, методов, используемых другими организациями отрасли, и планов руководства на будущее.

     На  этапе проверки расчета оценочных  значений аудитор проверяет арифметические расчеты оценочных значений. Методы, сроки и объем аудиторской проверки зависят от таких факторов, как сложность расчетов, результаты анализа аудиторской организацией процедур и методов, применяемых экономическим субъектом при исчислении оценочных значений, и существенность оценки для бухгалтерской отчетности.

     На  этапе сравнения аудитор при  возможности сравнивает бухгалтерские  оценки, использованные в предыдущих периодах, с фактическими показателями этих периодов для:

• получения доказательства надежности применяемых экономическим субъектом процедур расчета оценочных значений;
• нахождения необходимых корректировок формул расчета оценочных значений;
• определения, имелись ли различия между фактическими показателями и их предыдущими оценочными значениями, были ли они измерены и были ли сделаны необходимые корректировки или пояснения.

     На  этапе рассмотрения порядка утверждения  методики расчета оценочных значений руководством экономического субъекта аудитор проверяет, каким образом руководство экономического субъекта устанавливает правила расчета оценочных значений, как оно анализирует оценочную информацию, какие выводы и решения принимает на ее основе, а также как этот процесс отражается в документах экономического субъекта.

     Аудиторская организация может получить независимую  оценку и сравнить ее с оценочным значением, рассчитанным руководством экономического субъекта. В качестве независимой оценки аудиторская организация может использовать значения, полученные сторонними экспертами-оценщиками. Аудитор также вправе самостоятельно оценивать данные, рассматривать предпосылки и применять процедуры расчета для формирования оценочного значения. Кроме того, может быть полезным сравнение оценочных значений, использованных в предыдущие периоды, с реальными результатами этих периодов. Например, аудитор может самостоятельно, опираясь на имеющиеся у него данные, спрогнозировать изменение курса ценных бумаг. В этом случае для проверки резерва на обесценение ценных бумаг аудитору необходимо только сравнить свой прогноз с оценочным значением этой величины, содержащимся в бухгалтерской отчетности.

     В случае применения метода анализа последующих  событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение, аудитор может проанализировать действия и события, которые будут происходить после конца аудируемого периода, но до завершения аудита. Такие последующие события могут предоставить аудиторские доказательства в отношении оценочных значений, рассчитанных руководством экономического субъекта. Анализ таких действий и событий может уменьшить или даже свести на нет необходимость анализа и проверки процедур, применяемых руководством экономического субъекта для расчета оценочных значений, или использования независимой оценки.

     Например, падение курса ценных бумаг может  подтвердить достоверность начисленного экономическим субъектом в прошлом  году резерва.

     Аудиторская организация может использовать различные методы применительно  к разным статьям бухгалтерской  отчетности, основанным на оценочных  данных, а также может применять  комбинации различных методов проверки относительно одного из оценочных значений.

     Согласно  разделу ≪Анализ результатов  аудиторских процедур≫ аудиторская организация должна сделать окончательный вывод о достоверности оценочных значений на основании своего знания деятельности экономического субъекта и соответствия проверяемого оценочного значения другим аудиторским доказательствам, полученным в ходе аудита.

     Если  существуют различия между оценочным  значением, определенным аудиторской  организацией на основании имеющихся  аудиторских доказательств, и аналогичным  показателем, отраженным в бухгалтерской  отчетности, то аудиторская организация  решает, необходимо ли вносить исправления в отчетность. Если различие является несущественным, например когда сумма, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, находится в пределах допустимых отклонений, исправление может не требоваться.

     Если  аудиторская организация считает  различие существенным, она может предложить руководству экономического субъекта пересмотреть оценочное значение. Если руководство экономического субъекта отказывается от такого пересмотра, различие будет считаться ошибкой и рассматриваться вместе со всеми остальными искажениями при оценке существенности воздействия на бухгалтерскую отчетность.

     Аудиторская организация также определяет, насколько  различия в оценках отдельных показателей, признанных существенными, имеют сходный характер, вследствие чего они, накапливаясь, могут оказывать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность. Аудиторская организация должна оценить совокупное влияние таких отклонений на бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями ПСАД № 13 ≪Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита≫.

     Неопределенность, сопутствующая оценочным значениям, отсутствие объективных данных могут  привести к невозможности получения  достаточно достоверной оценки. В  этом случае аудитору необходимо рассмотреть  вопрос об отказе от выражения своего мнения о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности.