Международные стандарты бухгалтерского учета

Введение

В последнее время  все больше и больше внимания уделяется  вопросу международной унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, влекущее за собой международную интеграцию в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и понятности применяемых в разных странах принципов формирования финансовой отчетности. Среди многих западные инвесторов и банкиров бытует мнение, что бухгалтерский учет в России не отвечает международным нормам, бухгалтерская отчетность российских организаций не отражает их реального имущественного и финансового положения, то есть не прозрачна, не надежна и ставит под сомнение вопрос инвестирования иностранных капиталов в развитие экономики страны. Давление международных валютно-банковских организаций привело к необходимости перехода России на международные нормы бухгалтерского учета, массового переучивания бухгалтеров и аудиторов.

Следует отметить, что  международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) представляют собой свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета, не являются догмой, нормативными документами, регламентирующими конкретные способы ведения бухгалтерского учета и нормы составления отчетности, а носят лишь рекомендательный характер, т.е. не являются обязательными для принятия. На их основе в национальных учетных системах могут быть разработаны национальные стандарты с более детализированной регламентацией учета определенных объектов в зависимости от специфики экономики страны.

Но, тем не менее, в связи с активным развитием отношений России с зарубежными странами, когда соглашения об экономических выгодах заключаются на государственном уровне, отнюдь не лишней, а вполне необходимой и своевременной кажется Концепция реформирования бухгалтерского учета в России. Она и является тем процессом, который приближает стандарты ведения финансовой отчетности к международным и позволяет бизнесу в стране развиваться и находить новые рынки.

Также ни для кого не секрет, что формирование отчетности в соответствии с МСФО дает возможность российским организациям приобщиться к международным рынкам капитала. Общеизвестно, что капитал, особенно иностранный, требует прозрачности финансовой информации о деятельности компаний и отчетности перед инвесторами. До тех пор, пока иностранный инвестор не будет иметь возможность проследить и понять через финансовую отчетность, как используется представленный им капитал, Россия останется зоной повышенного риска и, соответственно, будет проигрывать другим странам в привлечении финансовых ресурсов с международных рынков.

Кроме этого, стандарты  МСФО отличаются высокой информативностью для пользователей, так как изначально разрабатываются, исходя из нужд конкретных потребителей. При выборе того или иного методического подхода основным критерием служит полезность информации для принятия экономических решений. Не случайно, неотъемлемой частью международных стандартов финансовой отчетности является документ «Основы подготовки и представления финансовой отчетности», определяющий, кроме всего прочего, на кого рассчитана отчетность, каковы потребности пользователей и качественные характеристики финансовой информации, делающие ее полезной этим пользователям.

Полезность такой отчетности подтверждает тот факт, что уже сегодня основные фондовые биржи мира допускают представление таких отчетов иностранными эмитентами для котировки ценных бумаг. Еще в 1995г. Международная организация комиссий по ценным бумагам объявила о своем намерении рекомендовать МСФО для целей листинга на всех международных рынках.

Постоянно растет число  транснациональных корпораций, подготавливающих свою публичную сводную финансовую отчетность в соответствии с МСФО или основываясь на них. Увеличивается список таких организаций и в России. Сегодня это, главным образом, коммерческие банки и организации нефтегазового комплекса.

Использование МСФО позволяет значительно сократить время и ресурсы, необходимые для разработки новых национальных правил отчетности. Эти стандарты закрепляют достаточно длительный опыт ведения бухгалтерского учета и отчетности в условиях рыночной экономики. Они являются результатом труда не одного поколения бухгалтеров-исследователей, представителей разных научных школ. Стандарты учитывают запросы и опыт работы с отчетностью предпринимателей, банковских и других финансовых структур, финансовых аналитиков, профсоюзов, правительственных организаций, представители которых с 1981 г. образуют Консультативную группу в рамках Совета по МСФО.

Глава 1. Международные стандарты бухгалтерского учета

Международные стандарты  финансовой отчетности (МСФО) представляют собой документы, которые определяют общий подход к составлению финансовой отчетности и предлагают варианты оценки и учета активов, обязательств и операций по их изменению.

Каждый стандарт состоит  из номера, названия, целей, сфер применения, порядка учета, основных определений, раскрытия информации и даты вступления в силу, приложений, являющихся неотъемлемой частью стандарта, приложений, не являющихся неотъемлемой частью, основ выводов и руководства по применению. Сфера применения стандарта определяет конкретные объекты учета, охватываемые соответствующим стандартом, а в некоторых случаях и круг охватываемых компаний.

МСФО - это комплекс документов, включающих Введение, Построение Совета по МСФО (СМСФО), Предисловие к положениям МСФО, Принципы составления и представления финансовой отчетности, стандарты, разъяснения к стандартам (интерпретации), Глоссарий и историю МСФО. Все эти документы взаимосвязаны, образуют единое целое, и не могут применяться по отдельности. Вместе с тем каждый отдельный документ как элемент этой системы имеет самостоятельное значение.

В Предисловии к положениям МСФО кратко излагаются цели и порядок деятельности СМСФО, а также разъясняется порядок применения международных стандартов. Значение этого документа во многом определено во фразе, с которой начинается каждый стандарт. В ней обращается внимание на то, что положения стандарта должны рассматриваться в контексте Предисловия.

Принципы составления  и представления финансовой отчетности определяют основы формирования и представления финансовой отчетности для внешних пользователей. В них рассмотрены такие вопросы как цели финансовой отчетности, качественные характеристики, определяющие полезность отчетной информации, даны определения, установлены порядок признания и измерения элементов финансовой отчетности, понятия капитала и поддержания капитала.

Принципы не являются стандартом и не заменяют никакие  конкретные стандарты. Данный документ предназначен, в основном, для содействия:

1). СМСФО в разработке новых и пересмотре действующих стандартов;

2). национальным органам стандартизации в работе над национальными стандартами;

3). составителям финансовой отчетности в применении МСФО и определении порядка финансовой отчетности по тем вопросам, в отношении которых стандарты еще не приняты;

4). аудиторам в формировании мнения о соответствии или несоответствии финансовой отчетности МСФО;

5). пользователям отчетности, составленной по МСФО, для интерпретации финансовой информации.

Если какое-то положение  Принципов вступает в противоречие со стандартами, то требования стандарта имеют приоритет над требованиями Принципов.

Интерпретации (разъяснения) Международных стандартов финансовой отчетности разрабатываются Постоянным комитетом по интерпретациям и принимаются СМСФО. В них раскрываются и объясняются положения стандартов, содержащих неоднозначные или неясные решения. Они призваны обеспечить единое применение стандартов и сопоставимость финансовой отчетности, подготавливаемой на основе МСФО. В качестве вопросов для разъяснений обычно избираются те, которые связаны с применением существующих стандартов, имеют практическую направленность и представляют большой интерес для пользователей стандартов.

Совокупность всех названных  документов, или система МСФО, предназначена для составления финансовой отчетности любых торговых, производственных и иных компаний (включая банки, страховые компании и иные финансовые институты) независимо от вида деятельности, отраслевой принадлежности и организационно-правовой формы. Система МСФО пригодна для использования как в частном, так и в государственном секторе. Однако некоммерческим организациям может потребоваться некоторая адаптация отдельных положений стандартов или предоставление дополнительной информации.

МСФО не являются обязательными  для применения и носят рекомендательный характер. Разрабатываются они Комитетом международных стандартов финансовой отчетности, который к настоящему времени разработал 40 таких документов. И, тем не менее, все ранее разработанные стандарты подвергаются усовершенствованию и переработке.

Комитет международных  стандартов финансовой отчетности (КМСФО) является независимым органом частного сектора и был создан в 1973 году в результате соглашения между профессиональными  бухгалтерскими организациями десяти стран. Основные цели КМСФО – разработка, публикация, гармонизация и совершенствование стандартов финансовой отчетности, а также продвижение их повсеместного принятия.

Так как МСФО не являются догмой в составлении бухгалтерской  отчетности, соответственно, некоторые страны прямо используют данные стандарты, а иные, в том числе и Россия, используют описанные в них методы в качестве основы для национальных стандартов ведения финансовой отчетности.

1. История создания МСФО.

Как было указано выше, Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (International Accounting Standards Committee, IASC) был создан 29 июня 1973 года представителями профессиональных организаций крупнейших развитых стран мира: Австрии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Голландии, Великобритании и Ирландии, США.

В 1989 году создается Международная организация Комиссий по ценным бумагам (IOSCO), в 1993 начат проект IOSCO по продвижению МСФО на мировых фондовых биржах с целью обеспечения компаний возможностью привлечения капитала на многих биржах одновременно. 1997 год отмечен созданием Постоянного комитета по интерпретациям МСФО (ПКИ).

1998 год - закончена работа над основными стандартами.

2000 - Комиссия по Ценным бумагам и Биржам США ( SEC ) проводит анализ основных стандартов и публикует обзор в феврале 2000 г, что дало начало процессу конвергенции с Общепринятых Принципов Бухгалтерского Учёта США ( ОПБУ ) с Международными стандартами финансовой отчётности.

Также в это время КМСФО утверждает новый устав, а Международная организация Комиссий по ценным бумагам завершает анализ стандартов. К концу 2000 года в состав КМСФО входили все профессиональные бухгалтерские организации (более 140), которые являются членами Международной федерации бухгалтеров.

В 2001 с началом корпоративных крахов в США началось активное обсуждение перспектив "конвергенции" ОПБУ США и МСФО. В апреле того же года Комитет по Международным стандартам финансовой отчетности был заменен Советом по Международным стандартам финансовой.

В 2002 году Европейская комиссия принимает Директиву Европейского Союза, которая гласит, что все компании, чьи акции котируются на биржах Европы (всего около 6,700) обязаны готовить консолидированную отчётность по МСФО, начиная с 2005 г.

В России вопрос перехода с национальных стандартов на международные впервые был поднят в 1991г. Уже в 1998 была принята государственная программа, согласно которой российский учёт приближается к международному (Постановление Правительства 283). В тот же год была принята государственная программа реформирования бухучёта в соответствии с МСФО, одним из методов которой являлось максимально полное и добросовестное освоение концепции и содержания данных стандартов бухгалтерами всех уровней.

В 2004 на МСФО переходят все российские банки, затем, в 2005 – открытые акционерные общества, котирующие свои акции на фондовой бирже. Их переход связан с принятием закона о консолидированной финансовой отчетности.

Согласно планам правительства  МСФО коснется даже мелких и средних компаний, для которых в настоящее время ведется разработка соответствующих стандартов.

2.   Структура МСФО

СМСФО имеет определенную иерархическую структуру. Он состоит  из четырех органов: Попечительского  совета, Правления, Консультативного совета и Комитета по интерпретациям.

Попечительский совет - это орган управления СМСФО, не принимающий участия в разработке стандартов. Попечительский совет включает в себя 19 членов, которые назначаются согласно Уставу. Шесть членов совета - из Северной Америки, шесть из Европы, четыре из Азиатско-Тихоокеанского региона и три из любого региона, выбираемые с целью установления общегеографического баланса членов Совета.

В Правлении, отвечающем за разработку стандартов, участвуют 14 членов, 12 из которых работают на постоянной основе, а 2 - по совместительству. Члены правления выбираются с учетом их профессиональных знаний и прошлого опыта и (в отличие от попечителей) независимо от региональной принадлежности. Как минимум пять членов Правления должны иметь практический опыт работы аудиторами, минимум три - опыт подготовки финансовых отчетов, три - опыт пользования финансовой отчетностью и как минимум один должен быть представителем академических кругов.

Консультативный совет  по стандартам, состоящий из 49 членов, обеспечивает возможность участия в обсуждении стандартов организаций и частных лиц из разных регионов. В состав данной структуры входят представители национальных органов, устанавливающих учетные стандарты, и прочие заинтересованные стороны. Цель Консультативного совета состоит в том, чтобы консультировать СМСФО по приоритетным вопросам работы, информировать о позиции членов совета по основным аспектам, связанным с разработкой стандартов, а также предоставлять другие консультации попечителям и СМСФО. Консультативный Совет по стандартам ежегодно проводит как минимум три открытые встречи с СМСФО. Председателем совета является председатель Правления.

В Комитет по интерпретациям входят 12 членов, назначаемых Попечителями. Роль Комитета заключается в разработке интерпретаций МСФО, выпускаемых СМСФО, в контексте Принципов составления и представления финансовой отчетности, для того чтобы обеспечить своевременное руководство при формировании финансовой отчетности по вопросам, которые непосредственно не рассматриваются в стандартах.

1.3. Основополагающие принципы МСФО

В соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности основополагающими бухгалтерскими допущениями являются метод начисления и непрерывность деятельности.

Сущность метода начисления заключается в том, что результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения (а не в том случае, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены). Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым относятся. Благодаря этому финансовая отчетность информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой или получением денежных средств, но и об обязательствах заплатить деньги в будущем и о ресурсах, представляющих денежные средства, которые будут получены в будущем.

Непрерывность деятельности базируется на том, что финансовая отчетность обычно составляется на основе допущения непрерывной работы компании сейчас и в будущем. Таким образом, предполагается, что компания не собирается и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении масштабов своей деятельности. Если такое намерение или необходимость существует, финансовая отчетность должна составляться на иной основе, которую необходимо раскрыть.

Качественными характеристиками, присущими МСФО являются понятность, уместность, важность или существенность, надежность и сопоставимость.

Таким образом, понятность предполагает доступность для понимания  информации, представленной в финансовой отчетности, пользователем, который имеет достаточные знания в сфере деловой и экономической деятельности. Вместе с тем информация о сложных и важных вопросах не должна исключаться только из-за того, что может оказаться слишком сложной для понимания определенными пользователями.

Что касается уместности, то здесь критерием является способность  влияния на экономические решения пользователей, т.е. помощь в оценке прошлых, настоящих и будущих событий, подтверждении или исправлении прошлых оценок. На уместность информации влияют ее характер и существенность. Например, само сообщение о новом сегменте может повлиять на оценку рисков и возможностей, имеющихся у компании, независимо от существенности результатов, достигнутых новым сегментом в отчетном периоде. Существенной считается информация, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основании финансовой отчетности.

Надежной считается  информация, не имеющая существенных ошибок и искажений. То есть это тот случай, когда пользователи либо могут положиться на нее, как правдиво представляющую определенные факты и события, либо обоснованно ожидать от нее правдивого представления этих фактов и событий.

Для того чтобы называться надежной, информация должна правдиво представлять операции и прочие события. Для обеспечения правдивости необходимо, чтобы операции и прочие события учитывались и представлялись в соответствии с их сущностью и экономической реальностью, а не только их юридической формой.

Также для осуществления  надежности информации, содержащейся в финансовой отчетности, важен такой показатель, как нейтральность или непредвзятость. Кроме того, отчетность должна составляться при соблюдении принципа осмотрительности. Осмотрительность - это соблюдение определенной осторожности в процессе формирования суждений, необходимой в производстве расчетов, для того чтобы в условиях неопределенности активы и доходы не были завышены, а обязательства или расходы занижены. Вместе с тем соблюдение принципа осмотрительности не позволяет, к примеру, создавать скрытые резервы и чрезмерные запасы, сознательно занижать активы и доходы или преднамеренно завышать обязательства и расходы.

Сопоставимость делает возможным для пользователей сравнение финансовой отчетности за разные периоды деятельности с целью выявления тенденций изменения ее финансового положения и результатов хозяйственной деятельности.

Пользователи также  должны получить возможность сопоставлять финансовую отчетность различных компаний с целью сравнения их финансового положения, результатов хозяйственной деятельности и изменений финансового положения.

Оценка и демонстрация финансовых последствий аналогичных операций должны отражаться в отчетности последовательно в ходе всей деятельности компании и временных периодов, а также последовательно и в отношении различных компаний.

Сопоставимость, в частности, обеспечивается тем,  что пользователи информируются об учетной политике, используемой при составлении финансовой отчетности, обо всех изменениях такой политики, а также о влиянии этих изменений.

В связи с тем, что  пользователи хотят сопоставлять сведения о финансовом положении, результатах хозяйственной деятельности и изменениях финансового положения, важно, чтобы финансовая отчетность содержала соответствующую информацию за предыдущие отчетные периоды.

2. Реформирование  бухгалтерского учета в Российской  Федерации

В соответствии с политико-экономическими особенностями страны до распада СССР применялась система бухгалтерского учета, разработанная согласно требованиям плановой экономики, где основным потребителем такой информации являлось государство в лице различных министерств, ведомств, планирующих статистических и финансовых органов.

В 1991 году с изменением системы общественных отношений, пользователей информации и гражданско-правовой среды возникла необходимость приведения отечественной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой.

Началом реформирования бухгалтерского учета в России следует  считать разработку и внедрение в учетную практику Плана счетов 1991г., утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 1 ноября 1991г. №56. В соответствии с ним в учетную практику введены новые объекты учета (нематериальные активы, финансовые вложения, займы, арендные отношения и др.), существенно изменена методология учета многих объектов учета - основных средств, капитальных вложений, прибыли и убытков и др.

Значительный вклад  в реформирование бухгалтерского учета  в России также внесли Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.03.1992 г. №10) и Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.07.1994 г. №100).

В соответствии с указанными положениями предприятиям было предоставлено право выбора вариантов оценки и учета соответствующих объектов учета, ответственность за осуществление бухгалтерского учета в организациях возложена на их руководителей; организации получили право поручать ведение бухгалтерского учета и составление отчетности сторонним предприятиям и лицам, минуя бухгалтерию; на предприятиях малого бизнеса разрешено совмещать функции бухгалтера и кассира.

Существенно были изменены состав, содержание, сроки и адреса представления бухгалтерской отчетности, формы отчетности в значительной мере стали ответствовать международной практике, сама отчетность стала публичной и доступной для любых сторонних пользователей.

В настоящее время  реформирование бухгалтерского учета  в России осуществляется на основе Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998г. №283.

Основной целью реформирования бухгалтерского учета яявляется приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями рыночной экономики. И в соответствии с этим определены главные задачи реформирования:

1. формирование системы национальных стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезность информации для внешних пользователей;
2. обеспечение координирования реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями;
3. гармонизация стандартов на международном уровне;
4. оказание методической помощи организациям в понимании и внедрении управленческого учета.

2.1.Концепция  развития бухгалтерского учета  в России

Концепция развития бухгалтерского учета в России определяет основы построения системы бухгалтерского учета в современных условиях хозяйствования и ориентирована на рыночную экономику и использование опыта других стран, международных принципов учета и отчетности, последних достижений в области науки и техники.

Основными направлениями реформирования бухгалтерского учета являются:

• законодательное и нормативное регулирование на уровне Президента и Правительства Российской Федерации;
• формирование нормативной базы, т.е. стандартов;
• методическое обеспечение (инструкции, методические указания, комментарии);
• кадровое обеспечение (формирование бухгалтерской профессии, подготовка и повышение квалификации специалистов бухгалтерского учета);
• международное сотрудничество.

Для выполнения задач  по каждому направлению намечено осуществить следующие меры:

1) подготовить необходимые  изменения и дополнения в Федеральный  закон "О бухгалтерском учете", Гражданский кодекс Российской Федерации и иные федеральные нормативные акты;

2) разработать и утвердить  около 20 новых положений (стандартов) по бухгалтерскому учету и  пересмотреть существующие на  основе международных учетных стандартов, а также новые планы счетов бухгалтерского учета для коммерческих и бюджетных организаций;

3) разработать: 

• методические указания (инструкции и рекомендации) по бухгалтерскому учету в разрезе положений, в том числе методические рекомендации по учету затрат на производство, реализацию продукции, работ, услуг;
• типовые методические рекомендации по организации бухгалтерского учета на малых предприятиях с учетом требований международных стандартов;

4) пересмотреть:

• регистры бухгалтерского учета для коммерческих и бюджетных организаций, кредитных учреждений и профессиональных участников рынка ценных бумаг, управляющих компаний и инвестиционных фондов;
• первичную учетную документацию с учетом требований рыночной экономики и международных стандартов;

5) для улучшения кадрового обеспечения переработать программы обучения специалистов разных уровней:

• начального (бухгалтер-счетовод);
• среднего (бухгалтер-техник);
• высшего (бухгалтер-экономист);
• профессиональных бухгалтеров (главные бухгалтеры, финансовые менеджеры, аудиторы).

Кроме того, должны постоянно  пересматриваться программы переподготовки сотрудников бухгалтерских служб, разрабатываться учебно-методическая литература, осуществляться аттестация профессиональных бухгалтеров, разрабатываться нормы профессиональной этики;

6) в области международного сотрудничества намечены вступление в Комитет по международным бухгалтерским стандартам финансовой отчетности, взаимодействие с международными и национальными специализированными организациями, в том числе с Координационным советом по методологии бухгалтерского учета стран СНГ. Важная роль в улучшении международного сотрудничества отводится созданному в декабре 1997г. Международному центру по реформе бухгалтерского учета.

Ряд положений данной Программы конкретизированы письмом Правительства Российской Федерации от 13 апреля 2001г. № КА-П13-06573 "Меры по реализации в 2001-2005 годах Программы реформирования бухгалтерского учета".

Также должна вестись  работа по пересмотру и уточнению  принципов МСФО в связи с постоянным совершенствованием стандартов.

Переход на формирование сводной бухгалтерской отчетности на основе МСФО коснется организаций в разной степени. Для организаций, которые осуществляют эмиссию ценных бумаг, переход на МСФО будет означать кардинальное изменение подхода к информации, содержащейся в сводной отчетности. Эта группа организаций будет составлять сводную бухгалтерскую отчетность на основании тех стандартов, которые издает Лондонский комитет по МСФО. Что касается отчетности юридических лиц, то она будет формироваться по российским правилам, которые разрабатываются уже в течение десяти лет в полном соответствии с принципами, заложенными в МСФО. Разница в представляемой отчетности по крупным и малым предприятиям будет заключаться еще и в том, что если малому предприятию в большинстве случаев достаточно отчетности в виде двух форм - баланса и отчета о прибылях и убытках, то для средних и крупных предприятий (но не крупнейших) достаточно представления информации в виде пяти форм годового отчета. Причем их отчетность должна быть в соответствующих случаях подтверждена аудиторским заключением. Что касается крупнейших предприятий, то, конечно, потребуется подробнейшая расшифровка всей существенной информации, включая составление дополнительных таблиц, форм, пояснений.