Налоговые правонарушения. 2

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Содержание

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение

На современном этапе  экономического развития большое внимание уделяется налоговой нагрузке предприятия, оказывающей ощутимое влияние на прибыль, получаемую собственниками предприятия. Результаты финансово-хозяйственной деятельности напрямую зависят от множества факторов, в том числе и от выбора оптимальных условий оформления сделок, снижающих объемы налоговых платежей предприятия. Особое значение имеет так же правильность и своевременность исчисления налогов, а так же определение прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после удержания налогов.  Свобода выбора поставщика, обслуживающего банка, право создавать дочерние организации - все это наряду с широкими возможностями несет и опасности. Обратившись к российскому налоговому законодательству, мы не найдем в нем упоминаний о том, каким образом следует вести себя налогоплательщику, чтобы не стать объектом преследований из-за своей ненадлежащей осмотрительности. Эти обстоятельства объясняют актуальность данной работы.

Четкая организация  расчетов предприятия по налогам  и сборам обеспечивает стабильную позицию  в условиях постоянно меняющейся рыночной среды. Соблюдение всех законодательных  норм, своевременное и полное исчисление налогов позволяет не только избежать расходов предприятия по уплате налоговых штрафных санкций но и организовать свои сделки с учетом минимально возможных рисков в совершении налоговых правонарушений.

Целями данной работы является  исследование налоговых  правонарушений, налоговых рисков, которые могут возникнуть у хозяйствующих субьектов в процессе развития.

Задачи, решаемые в этой работе касаются вопросов налоговых правонарушений действующей налоговой системы. Изучить существующие налоги и специальные налоговые режимы, их отражение в системе действующего налогового законодательства.

2. Посредством выделения  совокупности элементов описать  налоговую систему и виды правонарушений, связанных с исчислением и уплатой налогов, действующую с настоящее время в Российской Федерации.

 В работе использованы различные материалы специальной, научной и  периодической литературы,

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.Современная налоговая система и виды правонарушений налогового законодательства

 

1. Система налогов в РФ.

 

Современная налоговая  система в России основывается на классических принципах теории налогообложения: справедливости, определенности, удобстве, рациональности, имея законодательную базу для своего функционирования, учитывая специфику производственного и финансового потенциала национальной экономики, менталитет населения, работает на реализацию цели достижения финансовой независимости страны - стабильные и значительные поступления в бюджет государства.

В современных условиях, налоговая система является главным рычагом мобилизации финансовых ресурсов в бюджет страны.

В связи с появлением в начале 90-х гг. прошлого века большого количества новых налогоплательщиков с нашей стране вследствие развития различных форм предпринимательской  деятельности создание налоговой системы  предполагало формирование институциональных основ бюджетного процесса:

- продуманной налоговой  политики, переведенной на четкий  язык законодательных и нормативно-правовых  актов;

- организационной структуры  органов налоговой службы, способной  выполнять задачи по наполнению  бюджета страны финансовыми ресурсами;

- осознания населением  страны необходимости уплаты  налогов.

В настоящее время  основным документом, регламентирующим налоговые отношения в нашей  стране является Налоговый кодекс РФ. В соответствии со ст. 75 Конституции  система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в РФ устанавливаются федеральным законом . Таким федеральным законом и является НК РФ. В частности, им устанавливаются такие принципы налоговой системы, как:

1) перечень налогов и сборов, взимаемых с хозяйствующих субъектов в РФ и при внешнеэкономической деятельности;

2) основания и порядок  исполнения обязанностей по уплате  налогов и сборов;

3) порядок установления, введения новых и прекращения  действия ранее введенных налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов;

4) порядок взаимодействия  участников налоговых отношений;

5) виды и способы  налогового контроля;

6) размер ответственности  за совершение нарушений норм  действующего налогового законодательства.

В Российской Федерации установлены следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные¹.Налоги бывают прямыми и косвенными.

Современные коммерческие предприятия могут применять  обычную систему налогообложения, подразумевающую исчисление и уплату всех установленных законодательством налогов. Так же в современной отечественной налоговой системе существуют специальные режимы налогообложения.

Обычная система налогообложения  предполагает ведение налогового учета  по всем налогам, за исключением тех, по которым хозяйствующий субъект может воспользоваться освобождением или льготами. По ведению налогового учета по НДС и налогу на прибыль налоговый кодекс  допускает возможность выбора среди сроков исчисления и уплаты авансовых платежей, периодов предоставления налоговой отчетности. Для того чтобы выбрать для налогообложения определенный способ учета и налогообложения, субъект предпринимательства оформляет учетную политику по налогообложению. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя до наступления очередного налогового периода. В целях налогообложения в учетной политике должны быть сформулированы все аспекты организации налогового учета на основе глав 21 и 25 Налогового кодекса РФ.

Действующий Налоговый  кодекс РФ устанавливает 4 специальных  налоговых режима. Существующие налоговые  режимы представлены в таблице 1.

Таблица 1. Специальные  режимы налогообложения.

Специальный налоговый режим	Единый сельскохозяйственный налог	Упрощенная система налогообложения	Единый налог на вмененный доход	Соглашения о          разделе       продукции
Особенности исчисления налогов	позволяет заменить    уплатой  единого       сельскохозяйственного налога совокупность   следующих налогов: налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, налог на имущество.	освобождает налогоплательщика от уплаты налогов, наиболее сложных  налогов, таких как налог на прибыль, налог  на имущество.	заменяет собой уплату налога на прибыль    организаций налога на  имущество.	действуют для  налогоплательщика     только на основа-   нии договора, в соответствии с  которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности на возмездной основе и на определенный срок исключительные права    на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр.

 

 

Особенностью исчисления налогооблагаемой базы по ЕНВД является определения размеров налоговых  платежей на основе физических показателей. В таких условиях уходят на задний план расходы предприятия как способ уменьшения налогооблагаемой базы. Всегда актуальной является тема своевременного сообщения налоговой инспекции о начале или окончании деятельности, попадающей под налогообложение единым налогом на вмененный доход. Законодательство предусматривает штраф а несвоевременное сообщение в пятидневный срок о начале деятельности по ЕНВД, в то же время в период приостановления деятельности по ЕНВД предприятие, как правило, все равно уплачивают налог. Это связано с отсутствием разъяснений законодателей по вопросам исчисления данного налога и предоставления отчетности в период приостановки работы предприятия. По прочтении законодательства о ЕНВД складывается впечатление, что при временном прекращении деятельности подпадающей под налогообложение единого налога на вмененный доход предприятие должно предоставлять налоговые декларации по всем существующим налогам. Такая ситуация усложняет положение каждого мелкого торговца или предпринимателя, оказывающего услуги, подпадающие под обложение ЕНВД. В данной ситуации отслеживается неоднозначность норм налогового законодательства в России: с одной стороны ЕНВД призван облегчить бремя налогоплательщика по исчислению и составлению налоговой отчетности, с другой стороны в период приостановления такой деятельности (а многие услуги, облагаемые ЕНВД подвержены резким сезонным колебаниям) плательщик вынужден нести дополнительные временные и материальные затраты по составлению и сдаче налоговой отчетности.

 

 

 

 

 

 

 

1.2 Виды налоговых правонарушений  и ответственность за их совершение

 

Согласно ст. 106 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое налоговым законодательством установлена налоговая ответственность, к которой могут быть привлечены как юридические, так и физические лица. Причем последние могут привлекаться к налоговой ответственности с 16 лет (п. 2 ст. 107 НК РФ). Ответственность по НК РФ наступает в случае, если противоправное деяние физического лица не содержит признаков состава преступления, ответственность за которые предусмотрена уголовным законодательством.

Но привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает  его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога и пени².

Законом установлено  четыре главных признака, при соблюдении которых деяние может квалифицироваться  как налоговое правонарушение:

- во-первых, противоправность  действия или бездействия, то  есть несоблюдение правовой нормы, установленной законодательством о налогах и сборах;

- во-вторых, виновность  правонарушителя, то есть наличие  у него умысла либо же проявленная  им неосторожность;

- в-третьих, наличие  причинной связи между противоправным  деянием и вредными последствиями;

- в-четвертых, наказуемость  деяния. Если за совершение конкретных  противоправных деяний законодательством  не предусмотрено взыскания, то  наступление ответственности исключается.

Пункт 2 ст. 115 НК РФ устанавливает  специальное правило истечения срока исковой давности взыскания налоговых штрафов, взыскиваемых в условиях одновременного уголовного преследования в отношении виновного лица. Так, согласно п. 2 ст. 115 НК РФ в случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.

Вместе с тем, как указано  в п. 38 Постановления Пленума ВАС  РФ N 5, то обстоятельство, что в отношении должностного лица организации-налогоплательщика решался вопрос о привлечении к уголовной ответственности, не является основанием для применения специальных правил исчисления срока давности взыскания налоговых санкций с организаций. Подобная позиция подтверждена также в Письме Минфина России от 21.12.2004 N 03-02-07/90.

Таким образом, в отношении виновного - должностного лица будут действовать  специальные правила, установленные  п. 2 ст. 115 НК РФ, а в отношении самой  организации-налогоплательщика будет действовать общий срок исковой давности, исчисляемый со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога³.

Понятие длящегося правонарушения представлено в абз. 2 п. 1 Постановления  Пленума Верховного Суда СССР от 04.03.1929 N 23 "Об условиях применения давности и амнистии к длящимся и продолжаемым преступлениям" (ред. от 14.03.1963). Согласно указанному акту длящиеся правонарушения характеризуются непрерывным осуществлением состава определенного неправомерного деяния. Длящееся правонарушение начинается с какого-либо неправомерного действия или с акта преступного действия. Следовательно, длящееся правонарушение можно определить как действие или бездействие, сопряженное с последующим длительным невыполнением обязанностей, возложенных на виновного законом под угрозой преследования.

С 02.09.2010 гл. 16 "Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение" НК РФ действует в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ. Основные виды правонарушений представлены в таблице 2.

Таблица 2. Виды налоговых  правонарушений

N	Вид правонарушения	Основание	Кто несет      ответственность	Штраф
1	Нарушение срока  подачи    заявления о постановке    на учет в налоговом       органе	Статья     116 НК РФ	Налогоплательщики	10 000 руб.
2	Ведение деятельности      без постановки на учет    в налоговом органе	Статья     116 НК РФ	Организации         и инд.    предпр-ели	10% от доходов,  но не менее  40 000 руб.
3	Непредставление           декларации в налоговый    орган по месту учета	Статья     119 НК РФ	Налогоплательщики	5% от суммы  налога, подлежащей уплате,  за каждый полный  или неполный месяц,  но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб.
4	Грубое нарушение  правил   учета доходов, расходов   или объектов налогообложения, если     эти деяния совершены      в течение одного          налогового периода	Статья     120 НК РФ	Организации	10 000 руб.
5	Непредставление           в установленный срок      документов или иных       сведений	Статья     126 НК РФ	Налогоплате-льщики,  плательщики сбора,  налоговые агенты	200 руб. за каждый  непредставленный  документ, в случае отказа от представления документов либо представления документов с заведомо  недостоверными данными штраф 10 000 руб.

 

 

2. Особенности налоговых правонарушений в современной экономики России

2.1 Способы контроля налоговых рисков

 

Основные способы ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском указаны в Приказе ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок" (далее - Приказ N ММ-3-06/333@). В данной Концепции речь идет не о нарушениях, связанных с неумышленным применением норм налогового законодательства, а о всякого рода "схемах", направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. Хотя грань между ошибкой и намерением может быть очень тонка, надзорные и судебные органы пытаются сформулировать свою позицию по оценке умышленности налоговых нарушений.

Законодатель в наши дни решает пока оставить ситуацию такой, какая она есть: оценку умышленности действий налогоплательщика дают судебные органы. Соответственно, в законодательстве мы не найдем понятий "необоснованная налоговая выгода", "добросовестный налогоплательщик", "фирма-"однодневка" и пр. Тем не менее данными терминами пользуются и контролирующие органы, и суды⁴. В целях систематизации вошедших в оборот определений, связанных с налоговыми нарушениями, приведем перечень основных документов, в которых они поименованы.

Если за отправную  точку брать октябрь 1998 г., когда  Конституционный Суд ввел в оборот понятие "добросовестный налогоплательщик", получается, что работа по выявлению умышленности налоговых нарушений ведется 12 лет. В настоящее время существует целый пакет официальных документов по вопросам налоговых рисков, изобилующих различными терминами. В таблице 3 приведен основной перечень актов, в которых дается характеристика вновь вводимым терминам. Иногда прямое определение в документе отсутствует - тогда в таблице приводится фрагмент, из контекста которого становится ясно, в каких случаях можно оперировать данным термином.

Таблица 3. Термины, оценивающие умышленность налоговых нарушений

 

Реквизиты документа	Описательная  часть

                      Добросовестный налогоплательщик

Постановление КС РФ от     12.10.1998 N 24-П	Повторное взыскание  с добросовестного  налогоплательщика не поступивших в бюджет  налогов нарушает конституционные гарантии  частной собственности <1>
Определение КС РФ от       25.07.2001 N 138-О         (далее - Определение КС    РФ N 138-О)	Конституционные гарантии частной собственности  нарушаются повторным списанием налогов в бюджет  с расчетного счета только добросовестного  налогоплательщика. Следовательно,  принудительное взыскание в установленном  законом порядке с недобросовестных  налогоплательщиков не поступивших в бюджет  налогов не нарушает конституционные гарантии  права частной собственности

                             Фирма-"однодневка"

Письмо МНС  России от       30.12.2003 N БГ-6-09/1390  "О направлении             Методических               рекомендаций" <2>          (далее - Письмо МНС        России N БГ-6-09/1390)

Фирмами-"однодневками" принято называть  юридические лица, создаваемые под конкретную  операцию или на конкретный срок, как правило,  на квартал. Указанные юридические лица не имеют  цели осуществления какого-либо вида  деятельности, не представляют отчетность в  налоговые органы (или представляют "нулевую"  отчетность).  Фирма-"однодневка" имеет официальных  учредителей, указанных в учредительных  документах, и реальных "теневых", которые  руководят юридическим лицом и обладают  необходимыми материальными ресурсами

Письмо ФНС  России от       11.02.2010 N 3-7-07/84 "О  рассмотрении обращения"

Под фирмой-"однодневкой" в самом общем смысле  понимается юридическое лицо, не обладающее  фактической самостоятельностью, созданное без  цели ведения предпринимательской деятельности,  как правило, не представляющее налоговую  отчетность, зарегистрированное по адресу  массовой регистрации, и т.д.

 

 

 

 

 

 

Продолжение таблицы 3.         

Налоговая выгода

Постановление Пленума ВАС  РФ от 12.10.2006 N 53 "Об  оценке арбитражными        судами обоснованности      получения                  налогоплательщиком         налоговой выгоды"	Под налоговой  выгодой понимается уменьшение  размера налоговой обязанности вследствие, в  частности, уменьшения налоговой базы, получения  налогового вычета, налоговой льготы, применения  более низкой налоговой ставки, а также  получение права на возврат (зачет) или  возмещение налога из бюджета

                      Необоснованная налоговая выгода

Постановление Пленума ВАС  РФ от 12.10.2006 N 53

Налоговая выгода может быть признана  необоснованной, в частности, в случаях, если  для целей налогообложения учтены операции не в  соответствии с их действительным экономическим  смыслом или учтены операции, не обусловленные  разумными экономическими или иными причинами  (целями делового характера).  Налоговая выгода не может быть признана  обоснованной, если получена налогоплательщиком  не в связи с осуществлением реальной  предпринимательской или иной экономической  деятельности

 

Термин "фирма-"однодневка" перекочевал из разговорной речи сначала в официальные документы налоговых служб, а чуть позднее этим понятием стали оперировать и суды. Широкое распространение фирм-"однодневок" связано с желанием руководителей организаций "сэкономить" на налогах, а также получить в неконтролируемый оборот наличные средства. По данным налоговой службы, умышленное использование в хозяйственной деятельности фирм-"однодневок" является одним из самых распространенных способов уклонения от налогообложения⁵.

В соответствии с Письмом МНС России N БГ-6-09/1390 основные признаки фирмы-"однодневки" следующие:

размер   уставного   капитала,   формируемого   имуществом,   вносимым учредителем, минимален;

государственная   регистрация   осуществляется   по   недействительным паспортам;

учредителем является одно лицо (юридическое либо физическое);

при  государственной  регистрации  указывается  несуществующий   адрес (место нахождения) юридического лица;

постоянно  действующий   исполнительный  орган  отсутствует  по  месту нахождения (месту государственной регистрации) юридического лица;

отчетность в налоговые  органы не представляется.

При этом Приказом N ММ-3-06/333@ установлены дополнительные признаки, по которым контрагента АУ могут причислить к фирме-"однодневке". Это отсутствие:

личных   контактов   руководства   (уполномоченных  должностных   лиц) компании-поставщика  и  руководства  (уполномоченных  должностных лиц компании-покупателя  при обсуждении  условий поставок,  а также при подписании договоров;

информации  о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ⁶.

Для выявления среди  потенциальных (имеющихся) контрагентов фирм-"однодневок" налоговые органы предлагают налогоплательщикам удобный  сервис. По адресу http://egrul.nalog.ru/fns/index.php в рубрике "Проверьте, не рискует ли ваш бизнес?" можно ввести ОГРН/ГРН/ИНН и наименование интересующей вас организации и проверить, не входит ли она в "черный список" по одному из следующих оснований:

- адреса массовой регистрации;

- юридические лица, в  состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица;

- решения налоговых  органов об исключении недействующих  юридических лиц из ЕГРЮЛ;

- другие основания,  потенциально опасные для контрагентов.

Если среди поставщиков  оказалась фирма-"однодневка", налоговые органы согласно Приказу N ММ-3-06/333@ предлагают налогоплательщику исправить ситуацию следующим образом:

- уточнить налоговые  декларации за соответствующий период путем исключения сомнительных операций при расчете налоговых обязательств;

- уведомить налоговые  органы о мерах, предпринятых  для снижения данных рисков (уточнении  налоговых обязательств).

В качестве иллюстрации  судебной практики по соблюдению должной осмотрительности при выборе поставщика приведем примеры некоторых судебных дел с разными исходами процессов в таблицах 4 и 5.

Таблица 4. Примеры судебных процессов по вопросам фирм-"однодневок",

решенным в пользу налогоплательщиков

Признак фирмы-     "однодневки"	Фрагмент мотивировочной части   судебного решения	Реквизиты документа
Нарушения             государственной       регистрации           юридического лица -   поставщика	Суды указали  на то, что сведения  о регистрации общества в спорном  периоде имелись в ЕГРЮЛ,          общество состояло на налоговом    учете, учредитель предприятия     (руководитель) не числился в      реестре дисквалифицированных лиц	Постановление  ФАС ЗСО от  21.10.2010  N А27-1656/2010
Отсутствие  мощности   для исполнения        договора поставщиком	Налоговое законодательство не     обязывает налогоплательщика,      претендующего на налоговый вычет  по НДС, проверять, какими силами  будет реализовано договорное      обязательство поставщика;         невыполнение поставщиками своих   налоговых обязанностей влечет     налоговые последствия для         поставщика, а не его контрагента	Постановление  ФАС СКО от  28.10.2010  N А63-19167/2009
Недостоверность       документов, их        подписание            неуполномоченными     лицами	Дефектность счетов-фактур при     отсутствии доказательств          согласованных действий,           направленных на получение         налоговой выгоды, между           обществом и его поставщиками      сама по себе не может лишать      права на налоговую выгоду	Постановление  ФАС МО от  30.09.2010  N КА-А40/9677-10

 

 

Таблица 5. Примеры судебных процессов по вопросам фирм-"однодневок",

решенным в пользу налогового органа

 

Признак фирмы-     "однодневки"	Фрагмент мотивировочной части   судебного решения	Реквизиты документа
Отсутствие  деловой    цели хозяйственных    отношений	Общество регулярно  осуществляло   предпринимательскую деятельность  с отрицательным финансовым        результатом, не преследуя         никакой деловой цели	Постановление  ФАС МО от  27.01.2009  N КА-А40/13244-08
Отсутствие  личных     контактов             руководства	При заключении сделок обществу    необходимо было не только         запросить у контрагентов          уставные и регистрационные        документы, но и установить        личности подписавших договоры и   первичные документы, а также      удостовериться в наличии у них    соответствующих полномочий	Постановление  ФАС ВСО от  28.09.2010  N А33-399/2010
Нарушения             государственной       регистрации           юридического лица -   поставщика	Общество на учете в налоговом     органе не состоит; ИНН,           указанный в счетах-фактурах,      имеет неверную структуру и не     присваивался ни одной             организации	Постановление  ФАС ВВО от  29.12.2006  N А29-4491/2006а

 

Согласно нормам действующего законодательства любой предприятие вправе открывать счета в кредитных организациях. Риски коммерческих банков обусловлены в том числе тем, что периодически возникают разного рода кризисные явления, приводящие к банкротству наиболее слабых (не обязательно мелких) финансово-кредитных организаций. У проблемных банков начинаются перебои с ликвидностью, они перестают исполнять клиентские платежи. Не имея возможности оплатить со своего расчетного счета долги поставщикам, организации стремятся использовать остатки денег на погашение налогов, поскольку моментом уплаты налога считается списание средств с расчетного счета налогоплательщика, а не зачисление денег в бюджет.

Как указывалось выше, рассматривая именно вопросы уплаты налогов, Конституционный Суд ввел понятие "добросовестный налогоплательщик". После выхода в свет Определения КС РФ N 138-О сформировалась достаточно богатая арбитражная практика по вопросам уплаты налогов в бюджет. Примеры из арбитражной практики представлены в таблицах 6 и 7.